淺議資產(chǎn)減值會計(jì)政策

唐林/亞東工業(yè)（蘇州）有限公司

淺議資產(chǎn)減值會計(jì)政策

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財(cái)政部頒布實(shí)施《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則8號--資產(chǎn)減值》，對折舊（攤銷）政策的價(jià)值確認(rèn)體系進(jìn)行修正補(bǔ)充，無疑增強(qiáng)了資產(chǎn)價(jià)值信息披露的客觀真實(shí)水平，文章通過研究資產(chǎn)減值政策在實(shí)施中存在問題的分析，揭示折舊政策與資產(chǎn)減值政策內(nèi)在的邏輯關(guān)系，并針對資產(chǎn)減值政策不完善的地方提出建議。

資產(chǎn)減值會計(jì)；公允價(jià)值；折舊

一、資產(chǎn)減值會計(jì)內(nèi)涵

企業(yè)在購買資產(chǎn)時會考慮資產(chǎn)的價(jià)值在未來會隨著使用和時間的流逝而損耗，所以購買時的價(jià)格就已經(jīng)考慮了資產(chǎn)在使用壽命期內(nèi)的經(jīng)濟(jì)利益的產(chǎn)出，這一過程即是通過計(jì)提折舊來完成價(jià)值的轉(zhuǎn)移與補(bǔ)償，但是在企業(yè)使用資產(chǎn)的進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營的過程中，還有很多因素是無法預(yù)料的，這時就會導(dǎo)致在取得資產(chǎn)時所預(yù)計(jì)的資產(chǎn)價(jià)值在某一時點(diǎn)與真實(shí)價(jià)值產(chǎn)生誤差，這個誤差就是資產(chǎn)減值。所以，資產(chǎn)減值的本質(zhì)是資產(chǎn)的現(xiàn)時經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期低于原記賬時對未來經(jīng)濟(jì)利益的評估值，在會計(jì)上則體現(xiàn)為資產(chǎn)的可收回金額低于其歷史成本。

二、資產(chǎn)減值會計(jì)政策問題分析

（一）資產(chǎn)減值的跡象難以精確確定

資產(chǎn)減值準(zhǔn)則第五條規(guī)定了七款判斷資產(chǎn)可能發(fā)生減值跡象的標(biāo)準(zhǔn)，這七項(xiàng)判斷標(biāo)準(zhǔn)屬于原則性規(guī)定，并且存在大量的不確定性措辭，操作起來有一定難度，完全要憑會計(jì)人員個人的主觀臆斷來決定，并且由于每個人對風(fēng)險(xiǎn)的偏好程度不同，判斷的結(jié)果也會不同。

（二）公允價(jià)值難以確定

資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中有法律約束力的銷售協(xié)議價(jià)格減去直接歸屬于該資產(chǎn)處置費(fèi)用的金額確定。但是，企業(yè)的大部分資產(chǎn)都是舊的，并且在使用過程中會受到各種因素的影響有的可以量化，有的卻難以量化，即便是注冊評估師也很難對企業(yè)這一有形資產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理判斷，更何況企業(yè)的會計(jì)人員。此外，可收回金額的確定還需要計(jì)量處置費(fèi)用，資產(chǎn)處置在未來發(fā)生，有的資產(chǎn)壽命短、有的資產(chǎn)壽命長。在未來幾年、或幾十年，各項(xiàng)費(fèi)用的取費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)如何，現(xiàn)在也很難準(zhǔn)確預(yù)測，因此企業(yè)在處置費(fèi)用的確定上免不了會帶有主觀性與隨意性。

（三）資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值難以計(jì)算

1.資產(chǎn)的剩余年限難以準(zhǔn)確估算。資產(chǎn)的剩余年限是指資產(chǎn)到最終處置時在企業(yè)持續(xù)使用的經(jīng)濟(jì)壽命，隨著時間的推移，各種環(huán)境因素的變化，企業(yè)能獲取高于正常投資報(bào)酬率的收益的時間能夠持續(xù)多久，如何測算。企業(yè)會計(jì)人員難以準(zhǔn)確估算。

2.資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量難以測算。企業(yè)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的大小，不僅受資產(chǎn)本身各種因素的影響，同時也受企業(yè)內(nèi)部和外部未來各種不確定因素的影響。企業(yè)需要測算未來現(xiàn)金流量的資產(chǎn)包括固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽(yù)等。這一切單憑會計(jì)人員很難科學(xué)合理準(zhǔn)確地進(jìn)行測算。

3.折現(xiàn)率與折現(xiàn)額的口徑有偏差。資產(chǎn)減值準(zhǔn)則第十三條規(guī)定：“折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是一個反映當(dāng)前市場貨幣時間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。”。如果依照準(zhǔn)則的規(guī)定來確定的折現(xiàn)率，就會造成資產(chǎn)的折現(xiàn)率與資產(chǎn)的折現(xiàn)額口徑不一致，最終導(dǎo)致折現(xiàn)結(jié)果的不正確。因此，準(zhǔn)確地講資產(chǎn)的折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量率，而非稅前利率。

（四）提供過多的盈余管理空間

資產(chǎn)減值會計(jì)政策的計(jì)量基礎(chǔ)以公允價(jià)值為主，公允價(jià)值與企業(yè)盈余關(guān)系密切，因其可驗(yàn)證性較差，所以企業(yè)管理當(dāng)局可能會借助公允價(jià)值計(jì)量進(jìn)行盈余管理的可能性極大，從而造成資產(chǎn)虛增，并且資產(chǎn)減值中會計(jì)選擇與職業(yè)判斷增多，資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中的“可收回金額的計(jì)量”、“資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)”、“折現(xiàn)率的選擇”，“資產(chǎn)組的認(rèn)定”等都存在不確定因素和主觀判斷，若企業(yè)管理層利用公允價(jià)值進(jìn)行盈余管理，最終都會導(dǎo)致上市公司資產(chǎn)虛增。

三、資產(chǎn)減值會計(jì)完善和發(fā)展的對策

（一）資產(chǎn)減值跡象的判定

1.資產(chǎn)減值外部跡象的判斷。作為公司管理當(dāng)局，首先要密切關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)的市場變化情況，市場經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展使得越來越多的資產(chǎn)具備了范圍更大，參與者更加廣泛，法律等各個方面的監(jiān)管更加完善的條件，因此通過市場價(jià)值發(fā)現(xiàn)的功能來判斷資產(chǎn)減值跡象的手段是可行的。

2.資產(chǎn)減值內(nèi)部跡象的判斷。作為公司管理當(dāng)局，還應(yīng)該加強(qiáng)對企業(yè)資產(chǎn)的管理，當(dāng)公司出現(xiàn)資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或者其實(shí)體已經(jīng)損壞、資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置、企業(yè)內(nèi)部報(bào)告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期等情況時，也可以考慮提取該項(xiàng)資產(chǎn)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金。

（二）可回收金額的計(jì)量

1.公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額的計(jì)量?！镀髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則--基本準(zhǔn)則》將公允價(jià)值定義為在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。處置費(fèi)用包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等。資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項(xiàng)超過了資產(chǎn)的賬面價(jià)值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需再估計(jì)另一項(xiàng)金額。

2.資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計(jì)量。折現(xiàn)的方法，就是把資產(chǎn)剩余壽命周期的預(yù)期收益用適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)，累計(jì)得出基準(zhǔn)日的現(xiàn)值，以此作為資產(chǎn)的公允價(jià)值。折現(xiàn)法主要用于確定企業(yè)無形資產(chǎn)等價(jià)值不確定性較高的資產(chǎn)。資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。

（三）提高會計(jì)從業(yè)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)

會計(jì)工作是一項(xiàng)內(nèi)容豐富、涉及面廣、非常具體、繁瑣且極為重要的企業(yè)管理工作。上市公司會計(jì)當(dāng)局面對紛繁復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和日趨復(fù)雜的會計(jì)理論的發(fā)展，必須努力提高上市公司會計(jì)從業(yè)人員的素質(zhì)。企業(yè)會計(jì)從業(yè)人員的素質(zhì)可以在實(shí)踐和學(xué)習(xí)中得到發(fā)展和提高，企業(yè)的會計(jì)工作需要企業(yè)會計(jì)人員具有較高的專業(yè)素質(zhì)。

（四）加強(qiáng)監(jiān)督的力度

要提高企業(yè)會計(jì)信息的質(zhì)量，除了加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部的審計(jì)監(jiān)督外，更多的還是要加強(qiáng)和完善外部的審計(jì)監(jiān)督，目前我國企業(yè)外部的審計(jì)監(jiān)督主要是指會計(jì)師事務(wù)所對企業(yè)出具審計(jì)報(bào)告，通過外部監(jiān)督機(jī)構(gòu)的審計(jì)監(jiān)督和加強(qiáng)外部中介監(jiān)督機(jī)構(gòu)的法律責(zé)任約束，來保證企業(yè)的會計(jì)信息披露質(zhì)量。

四、總結(jié)

綜上所述，財(cái)政部發(fā)布的新會計(jì)準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值準(zhǔn)則基本上已解決了先前資產(chǎn)減值規(guī)定分散，不系統(tǒng)，不具體，內(nèi)容不全面，披露不夠充分的狀況，針對資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中對固定資產(chǎn)計(jì)提的減值與其折舊能否替代的問題，以及關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)則在具體操作方面提出改進(jìn)建議，隨著中國改革開放的不斷深入，經(jīng)濟(jì)全球化，市場一體化的模式對中國影響的逐漸深入，各國會計(jì)準(zhǔn)則制定體系也將不斷面臨挑戰(zhàn)，但是不管怎樣，中國會計(jì)準(zhǔn)則的制定首先是在符合我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的基礎(chǔ)上，逐漸與會計(jì)國際慣例趨同的思路不會改變，更加客觀，公正，透明的財(cái)務(wù)信息將推動中國經(jīng)濟(jì)與國際經(jīng)濟(jì)更好，更快的相互融合與共同發(fā)展。