淺談我國職工薪酬準則的變化

周亞婷

[摘 要] 為了進一步規范我國企業會計準則中關于職工薪酬的相關會計處理規定，提高企業會計信息透明度，并保持我國企業會計準則與國際財務報告準則的持續趨同，2014年2月28日財政部修訂印發了《企業會計準則第九號——職工薪酬》（以下簡稱“新準則”），自2014年7月1日起實施。新準則雖然對現行準則做了很多補充和完善，但從具體內容和要求來看，新準則仍存在一些需要修改的地方。

[關鍵詞] 職工薪酬準則；比較分析；建議

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2014 . 18. 003

[中圖分類號] F233 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2014）18- 0005- 02

1 我國修訂職工薪酬準則的背景

2001年，國際會計準則理事會改組后，為進一步完善雇員福利，繼續采用并修訂國際會計準則第19 號（IAS 19）。到2011年6月IASB對IAS 19先后進行4次修訂，并最終發布了IAS 19的最新修訂稿。修訂后的IAS 19主要改進了“離職后雇員福利”相關負債的確認和計量，設定受益計劃的相關問題，精算利得和損失的確認等。使整個雇員福利核算系統更加全面和合理。

新準則發布之前，我國根據薪酬的不同形式，相關核算要求共涉及3個會計準則，即第9號準則——職工薪酬、第10號準則——企業年金基金、第11號準則——股份支付。職工薪酬會計處理的規范主要體現在2006年頒布的《企業會計準則第9 號——職工薪酬》（CAS 9）中，該準則在其實施的5年中，對于規范企業職工薪酬的會計核算，加強企業職工薪酬相關信息的監管和披露，以及保護企業職工權益發揮了積極作用。隨著國內外經濟環境的不斷變化，為進一步規范職工薪酬的會計處理使其與企業的發展相一致，并保持我國企業會計準則與國際財務報告準則的持續趨同，2014年2月28日財政部修訂印發了《企業會計準則第九號——職工薪酬》，并從2014年7月1日起實施。

本文接下來通過對新準則CAS 9（2014）與現行CAS 9（2006）以及最新修訂的IAS 19比較分析，找出新準則的不足之處，并對完善我國職工薪酬準則提出一些建議。

2 新準則CAS 9（2014）與現行CAS 9（2006）比較分析

CAS 9（2014）共8 章32 條，CAS 9（2006）共3 章8 條。總體而言，CAS 9（2014）與現行CAS 9（2006）相比有以下改進。

2.1 擴展了職工薪酬的適用內涵，明確了職工的范圍

與過去的“工資”定義相比，新會計準則在內涵上有進一步擴展，具體地除了工資、獎金、各種津貼外，還包括了職工福利費、住房公積金、職工教育經費、工會經費、非貨幣性福利及各種類型的社會保險。新準則中的定義比較全面，涵蓋了多種不同形式的職工薪酬，包括了職工所獲得的各種費用，同時也明確了職工的范圍，即除了與企業訂立勞動合同的所有人員外，職工范圍還包括雖未與企業訂立勞動合同但由企業正式任命的人員，或未與企業訂立勞動合同且未經正式任命向企業所提供服務與職工所提供服務類似的人員。而在舊會計準則中，對于職工薪酬以及職工的范圍等內容沒有一個統一、完整的規定。

2.2 規范了各類職工薪酬的確認和計量

現行CAS 9（2006）與CAS 9（2014）關于各類職工薪酬的確認和計量差異主要有以下幾點：①CAS 9（2006）職工薪酬的確認和計量規定過于簡單，包括應由生產產品、提供勞務負擔的職工薪酬；應由無形資產、在建工程負擔的職工薪酬；其他職工薪酬等的確認和計量。CAS 9（2014）則針對短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利4種不同類型的薪酬方式的確認和計量進行了規范和補充。②CAS 9（2014）“短期薪酬”中規定非貨幣性福利統一采用公允價值計量，解決了CAS 9（2006）中非貨幣性福利計量不一致的問題。同時增加了帶薪缺勤和利潤分享計劃的確認和計量。③新準則中首次引入離職后福利的內容，并區分設定提存計劃和設定受益計劃，系統地規范了離職后福利的會計處理。將原職工薪酬準則中的養老保險費、失業保險費歸屬于離職后福利中的設定提存計劃。④CAS 9（2014）中規定辭退福利預期在其確認的年度報告期間期末后12個月內不能完全支付的應當適用其他長期職工福利的有關規定，這不同于CAS 9（2006）全部計入當期損益的規定。⑤增加了其他長期職工福利的確認和計量方法，完整地規范了職工薪酬的會計處理。

2.3 詳細規定了披露和銜接的內容

CAS 9（2006）的披露內容包括工資、獎金、津貼及補貼，非貨幣性福利及其他職工薪酬等。CAS 9（2014）“披露”要求涉及短期職工薪酬、設定提存計劃、設定受益計劃、辭退福利及其他長期職工福利等相關信息。CAS 9（2014）針對不同類型的薪酬方式的披露進行了規范，使披露的信息更為詳盡。另外新增“銜接辦法”和“附則”兩章節。分別規定對于本準則施行日之前存在的離職后福利計劃、辭退福利、其他長期職工福利，應當采用追溯調整法處理（準則另行規定的除外）；對具體生效日期做出規定。

3 新準則CAS 9（2014）與最新修訂的IAS 19比較分析

IASB 在2011 年6 月發布的IAS 19 修訂稿主要由引言、目標、范圍、定義、短期雇員福利、長期雇員福利、辭退福利、過渡及生效日期等組成。總體而言，我國CAS 9（2014）在很大程度上是借鑒IAS 19 規定，IAS 19的內容比我國CAS 9（2014）更為詳盡具體。

（1）綜述部分，IAS 19的內容比我國CAS 9（2014）更詳細和嚴謹。IAS 19綜述部分包括引言、目標、范圍和定義。指出目標是“闡述雇員福利的會計處理和披露”。并設專門章節介紹關鍵名詞的定義，如雇員福利、短期雇員福利、長期雇員福利、設定提存計劃、設定受益計劃等。而我國的綜述部分即是總則，目標簡單地用“為了規范職工薪酬的確認、計量和相關信息的披露”來概括，并沒有單獨設章節來介紹相關定義。

（2）短期雇員福利、長期雇員福利、辭退福利、其他長期職工福利等含義范圍不同。具體差異如下：①我國將離職后福利分為設定提存計劃和設定受益計劃并簡單介紹了會計處理規范。但IAS 19 相關內容更為詳細，在第五至第七部分“長期雇員福利：設定提存計劃和設定受益計劃的區別”、“長期雇員福利：設定提存計劃”及“長期雇員福利：設定受益計劃”得到充分闡述，而這些方面我國CAS 9（2014）卻沒有進行相關規定。②關于辭退福利的闡述也沒有IAS 19詳盡，我國新準則規定企業應當合理預計并確認辭退福利產生的應付職工薪酬。辭退福利預期在其確認的年度報告期間期末后12個月內完全支付的，應當適用短期薪酬的相關規定；不能完全支付的，應當適用其他長期職工福利的有關規定。這些規定與IAS 19一樣，但IAS 19還強調了我國未涉及的一點，“在提議鼓勵自愿裁減的情況下，辭退福利的計量應當以預計接受提議的雇員數量為基礎”。③我國新準則規定企業向職工提供的其他長期職工福利，如果不符合設定提存計劃條件的，應當適用設定受益計劃的有關規定，確認和計量其他長期職工福利凈負債或凈資產。此外，還闡述了有關長期殘疾福利水平的會計處理規范，另辟一章單獨闡述其他長期職工福利；IAS 19則將“其他長期雇員福利”納入統一的“長期雇員福利”。

（3）披露、銜接等內容也存在差異，我國新準則單設一章闡述“披露”要求，IAS 19 對列報及披露的規定散見各章之中。關于準則的銜接與生效日期，我國新準則與國際會計準則都做了明確的規定。

4 我國新準則的完善建議

新準則界定的薪酬更加明確，范圍更大，滿足了企業多元化薪酬結構的要求，這意味著會計規范和監管趨嚴，企業自主界定和操控的空間縮小，在一定程度上推進了企業職工薪酬核算的合理化。我國職工薪酬準則的修訂充分借鑒了有關國際準則的最新發展成果，與最新修訂的IAS 19 在總體要求方面已保持基本一致，基本實現了與國際準則的持續趨同。但由于我國政治、經濟、文化等各方面因素的影響制約，我國新準則CAS 9（2014）與IAS 19 在內容與編排、結構等方面仍然存在一些差異。為了進一步提高我國準則的質量和國際認可度，本文提出以下完善建議。

4.1 內容與編排方面

我國CAS 9（2014）仍存在不足之處。內容方面，IAS 19 對精算假設無偏且相容的判斷標準及影響因素、設定提存計劃和設定受益計劃的區分、辭退福利確認條件等均作了細致說明，使準則更加嚴謹和完善。而在我國新準則中相關內容卻未涉及，關于精算假設這一新概念，只是提到應當“無偏且相互一致”，如何做到這一要求卻只字未提。我國新準則中存在的這些直接照搬國際準則的內容，不做詳細闡述的現象以后應盡量避免，否則我國的準則就會出現在表面上內容與國際準則趨同，企業在具體運用時則會因要求不明無法進行正常的會計處理。編排方面，我國新準則只對涉及的部分相關定義做了闡述而且散見于準則各處。在這一點我國應參考IAS 19在開篇部分單設一章節對準則中涉及的相關定義做詳細說明，使準則的編排更清晰。關于準則披露，我國是單設一章節規定各項職工薪酬的披露要求，而國際會計準則是在各項職工薪酬的確認、計量之后列示披露要求，這樣的編排，條理清晰，邏輯性嚴密，有利于使用者對準則形成系統的認識。

4.2 準則體系結構方面

我國新準則對職工薪酬的劃分為短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利等，沿用的是IAS 19 的2008 年修訂版的分類方法。2011 年6 月頒布的最新修訂版IAS 19簡化了不同雇員福利的分類，形成短期雇員福利、長期雇員福利、辭退福利3類，同時規定所有長期設定受益計劃將以相同方式確認和計量并按照相同的規定進行披露。從分類的完整性看，以期限為分類標準，職工薪酬分類的結果應是短期與長期兩種，不應存在其他長期職工福利的額外核算。實務中其他長期職工福利在職工薪酬中所占比例較小，對企業的財務狀況、經營成果及現金流量等各方面影響不大，但設定受益計劃的處理非常復雜，考慮到成本效益原則，如果按準則要求執行，企業的會計核算會遇到較大困難，企業管理成本還將大大增加。因此，是否依照IAS 19 最新修訂版將職工薪酬重新歸類，或是按實際需要重新劃分，準則制定部門應該在深入研究分析國際通行方法以及考慮我國現實國情的情況下，作出更全面和更長遠的全局考慮，從而制定出更適合我國的會計準則。

主要參考文獻

[1]中華人民共和國財政部.企業會計準則第9號——職工薪酬[S].2014.

[2]中華人民共和國財政部.企業會計準則2006 [M].北京：經濟科學出版社，2006.

[3]中華人民共和國財政部.國際會計準則第19 號——雇員福利[M].北京：中國財政經濟出版社，2012.