淺談新會計準則下所得稅的核算

張永澤

2006年初，我國財政部頒布并正式建立了企業新會計準則，并于2007年1月1日開始正式實施。新會計準則對所得稅會計核算產生了新的變化和影響。

所得稅會計，是會計學科的分支，誕生并成熟于西方，它研究怎樣對依照會計制度計算得出的稅前會計利潤和依照稅法計算的應稅所得之間的差異進行相應的會計處理的理論與方法。我國的所得稅會計處于初步發展階段，隨著新會計準則與新稅法的頒布、實施，所得稅會計處理也日趨進步和規范化。

一、新會計準則下所得稅會計的核算對象不同

在舊會計準則中，利潤表債務法是主要的債務分析方法；在新準則中，資產負債表債務法則是主要的債務分析方法。兩種債務分析方法有很大區別，采用利潤表債務法進行所得稅會計核算，對象是時間性差異；采用資產負債表債務法進行所得稅會計核算，對象是暫時性差異。這里，我們只需要知道新會計準則下所得稅會計核算的對象不同，時間性差異與暫時性差異的概念會在所得稅會計核算的方法中作具體的分析和探討，在此就不贅述。

二、新會計準則下所得稅會計的核算方法不同

（一）暫時性差異概念的引入

在舊準則中重視時間性差異，強調時間性差異的形成，時間性差異指的是在某個時期內應稅利潤與會計利潤之間的差額，反映某個時間段內和某個時間點存在的差異，強調差異的內容和產生的原因。它可以計算當期的變化，無法處理基于非時間的暫時性差異，無法直接反應對未來稅收的影響。時間性差異屬于暫時性差異，但是時間性差異無法涵蓋暫時性差異。為了解決這個問題，在新會計準則中，引入了暫時性差異這一概念。

暫時性差異指資產或是負債賬面價值與計稅基礎二者的差額，前者依據會計準則確定，后者則依據稅法相關規定確定。根據暫時性差異對未來一段時間所得稅額的影響，可以分為應納稅和可抵扣兩種類型的暫時性差異。從暫時性差異的形成來看，它比時間性差異的范圍更為廣泛，既包括時間性差異，又涵蓋非時間性差異。

（二）采用資產負債表債務法

在新準則中，我國所得稅通過資產負債表債務法進行會計核算。

資產負債表債務法將資產負債作為重點，根據資產負債表上羅列的負債賬面價值、資產，確定其與稅法規定的計稅基礎之間的差額，從而計算出暫時性差異，確定遞延所得稅資產和負債，據此最終確認利潤表中的所得稅稅額。

資產負債表債務法根據資產和負債的確認方式，確定了資產和負債的計稅基礎，以及遞延所得稅資產和負債，最終確定當期所得稅額；這種方式體現了資產負債觀念。在稅率發生變動的情況下，需要對已經通過確認的遞延所得稅資產和負債進行及時的調整，并將所得出的影響數計入當期所得稅。

（三）遞延所得稅的確定

遞延所得稅負債與遞延所得稅資產反映企業需要清償的負債賬面價值或是預計收回的資產對未來納稅的影響。運用資產負債表債務法對企業所得稅進行核算時，需要對資產負債表項目直接確認，并對利潤表項目則間接確認。對遞延所得稅資產進行計算時，需要對適用稅率進行確認，在此基礎之上，充分評估與之相關的可抵扣暫時性差異的轉回時間，采用轉回時間周期內適用的稅率進行計算。

新準則與舊準則在核算方式上進行比較，不難得出結論：新準則的遞延所得稅計量方式有所簡化，遞延所得稅由兩部分差額組成，一部分是當期所增遞延所得稅負債減去當期所減遞延所得稅負債的差額，另一部分是當期所減遞延所得稅資產減去當期所增遞延所得稅資產的差額。遞延所得稅資產和負債的確認原則是一樣的，只是方式恰恰相反。

依照新準則，復核遞延所得稅資產的賬面價值時，要按照資產負債表日進行，若是賬面價值存在減值，則需要根據當時情況和環境來判斷未來能否有足夠的應納稅額抵扣暫時性差異，以實現遞延所得稅應有的經濟效益。

三、新會計準則中財務報表的披露不同

在新的會計準則中，所得稅財務報表的上報與所披露的內容也與舊準則中有所差異。

首先，在新準則中，遞延所得稅資產和負債與其他資產和負債相區別，進行單列；而舊準則中，設立遞延稅款，其下設遞延稅款借項和遞延稅款貸項。其次，損益表中的所得稅費用，在新準則中包含當期所得稅費用與遞延所得稅費用兩部分；舊準則中不包含后者。

另外，新會計準則對所得稅會計信息內容的披露做了明確規定，要求企業在會計報表中進行附注，比如：所得稅費用（收益）的主要組成部分，所得稅費用（收益）與會計利潤之間的關系，當期適用稅率變化的說明，等等。

四、新會計準則下完善所得稅會計核算的對策

新所得稅準則實現了與國際會計準則的接軌，客觀反映了企業的所得稅資產和負債，提供更多決策有用的會計信息。但是由于新所得稅準則比以往做法變化較大，需要采取措施對所得稅會計核算進行完善。

（一）加大新準則的宣傳力度

把握新準則的精髓，在出臺相關文件的同時，提供指導性的建議，方便企業第一時間有效地把握新政。同時對新上市公司或企業，在實施新的所得稅會計處理方法的過程中，要給予有力監督與跟蹤，保證企業盡快實現過渡與接軌。

（二）加強相關財會人員的培訓

根據新會計準則的規定，將新舊準則變化之處和所得稅會計核算的方法作為重點，對企業財會人員進行相關培訓。一方面幫助相關人員盡快掌握會計核算方式，熟練使用資產負債表債務法進行所得稅的會計核算；另一方面，有效促進新會計準則下所得稅的會計核算。

（三）積極借鑒他國的先進會計核算經驗

目前來看，我國新的會計準則與國際會計準則相比較，還存在著一定程度的差距，在所得稅的會計核算方面亦是如此。所以，我們需要不斷積極地借鑒其它國家的優秀經驗，不斷學習，并結合本國的實際情況進行不斷的改進和發展，推動我國會計準則與國際接軌。

結論

新會計準則的頒布實施，在所得稅的會計核算方面產生很大變化，在具體的實施中，存在問題和難度，需要采取手段不斷加強和完善所得稅的會計核算。