自管和委托代理兩種模式下農村會計實施效果的影響因素
——基于湖南省的實證研究*

張亞連， 廖 高，唐 婷

(1.中南林業科技大學 商學院,湖南 長沙 410004； 2.中南財經政法大學 會計學院，湖北 武漢 430073)

自管和委托代理兩種模式下農村會計實施效果的影響因素
——基于湖南省的實證研究*

張亞連1， 廖 高2，唐 婷1

(1.中南林業科技大學 商學院,湖南 長沙 410004； 2.中南財經政法大學 會計學院，湖北 武漢 430073)

農村會計委托代理模式在新農村建設中具有相當的優越性，但仍存在一些缺陷和問題。論文結合湖南農村會計調查數據從人員機構設置、賬務與審批處理規范及促進黨風廉政建設等方面進行了具體分析和檢驗。研究表明，委托代理模式下會計人員的素質、能力及學歷水平得到顯著提高，財務和審批處理更加規范，會計信息可靠性和質量得以更好的保障和提高，財務監督職能得到了進一步強化。

農村會計;自管模式;委托代理模式;湖南省

一 文獻回顧

會計委托代理是指企業將記賬、算賬和報賬及報稅等相關會計工作委托給會計服務中介機構即代理記賬公司。會計委托代理問題屬于中國特色，在國外文獻中未有涉及，但其中所表現出來的委托代理關系卻要借助產權理論和委托代理理論的分析工具，以解釋農村會計委托代理中的各種關系及存在問題。

相關文獻檢索梳理表明，農村會計的相關研究在我國已有一定的研究基礎，但在農村會計制度方面的研究尚顯薄弱。隨著近年有關我國社會主義新農村建設政策的提出，相繼頒發了中辦發[2006]32號文件[1]和[2006]34號文件[2]，指出應加強村級會計管理，使村級會計委托代理制度和模式在農村大力推進，從而做到村級財務監管工作更加規范化和制度化。本文嘗試以自管和委托代理兩種不同模式下針對湖南農村會計的實施情況作為分析樣本，深入分析影響農村會計實施效果的各個影響因素，以得出正確指導社會主義新農村建議的具體措施和方案。

二 問卷設計

(一)調查目的

綜述已有相關文獻，基于農村會計委托代理模式在人員機構設置、賬務處理規范、審批制度及黨風廉政建設等方面所具有的優越性[3]，本文通過問卷調查的方式，對以上因素的實施效果進行信度檢驗和wilcoxon秩和檢驗方法[4]，并進行具體分析和比較，得出具體結論。

(二) 調查對象和樣本范圍

作為農業大省之一的湖南，包括2319個鄉鎮，44190個行政村。1710個鄉鎮實施了村級會計委托代理，比例高達73.4%。基于此，以湖南省為大樣本，具體調查對象則為在2010年9-10月在長沙某高校經濟管理干部培訓點所舉辦的湖南省基層財政干部和農村財會人員培訓班的205名學員，發放問卷總數為200份，其中有效問卷為177份，有132份樣本實施了會計委托代理，占樣本總量比例為88.5%，其余45份屬于實施自管模式的樣本。此樣本比例屬于可使用范圍，能較客觀地反映湖南省農村會計委托代理模式的實施情況。

(三) 調查內容

問卷調查從三部分著手：1)基本情況：包括會計機構的設置情況、專業知識具備情況及專業技能情況三方面；2)委托代理模式下會計業務處理流程的調查。業務處理的核心模塊主要有賬務處理、審批處理及會計監督三方面，此部分的調查內容就在上述這三方面；3)農村會計委托代理模式實施的問題調查，主要考慮兩方面：一是調查者對該制度實施與否的看法和評價，二是該制度實施中存在的缺陷和不足。

三 調查數據設置和加工

(一)調查問卷的研究變量和描述內容

在本次調查問卷中，設置了有關基本情況(jc)、賬務處理實施(zw)、審批處理實施(sp)及會計監督實施(jj)等四個方面的相關變量。

1.變量jc定義為：(1)會計機構設置情況——jc1,具體描述為是否設置有會計和出納的會計機構；(2)專業知識具備情況——jc2，具體用會計人員學歷情況這一內容來描述；(3)專業技能情況——jc3，描述為是否持有會計從業資格并每年接受繼續教育培訓。

2.變量zw定義為：(1)賬戶規范——zw1,開設賬簿和賬戶是否合規；(2)單據憑證規范——zw2，原始單據和憑證是否統一使用和編制；(3)報表編制規范——zw3，財務報表是否按時編制。

3.變量pp定義為：(1)盤點規范——pp1，是否定期按規定盤點庫存現金和村集體資產；(2)簽章規范——pp2，各類憑證上是否有規定人員簽；(3)白條處理規范——pp3，白條是否規范處理，比例是否降低。

4.變量jj定義為：(1)非生產性開支——jj1，是否為較低的非生產性開支；(2)資金拆借——jj2，較低的資金拆借現象；(3)財務監督——jj3,村級財務監督是否得以保障和加強。

(二) 調查問卷信度檢驗

本文采用克朗巴哈a系數法對調查數據進行信度檢驗。按檢驗結果可分為三種情況：(1)系數大于0.7，信度較高，表明調查數據具有較高的可信度；系數介于0.5-0.7，則表明該數據可以接受。低于0.5，則調查數據不可信。本文使用SPSS17.0對上述調查數據進行信度檢驗得知，變量jc信度為0.994，變量zw信度為0.847，變量pp信度為0.871，變量jj信度為0.961，由此可見，四個方面的信度檢驗系數都大于0.7，表明此調查問卷的數據可信度較高，值得信賴。

四 影響因素的效果分析

(一)調查對象基本情況

1.會計機構設置情況。湖南農村會計的自管和委托代理兩種模式下的調查數據顯示：1)自管模式下的會計與出納人員配備比例大致為10：1，村會計是主要的村財務人員，各村的經濟發展水平和需要不同，這比例也會有所變化。2)會計委托代理模式下，出納與會計的構成比例約為12：1，村會計人數得以精減，降低了人工成本。具體實施模式如下：村賬務處理工作由會計代理中心統一承擔，只有一名村級報賬員，并由他兼任出納。

2.專業知識具備情況。自管模式下，會計人員的學歷層次較低，僅有初中學歷的會計人員所占比例達60%，且多為年紀較大。這類會計人員難以接受先進的專業知識，不能及時更新會計技術和管理理念，提升人員素質的難度非常大；而委托代理模式下，會計人員的招聘由會計核算中心統一進行，人員的學歷、文化知識及技能等各方面都明顯提高，具備大學及以上學歷的工作人員比例占到了94%以上，為更好地服務于社會主義新農村建設提供了有力的智力保障。

3.專業技能情況。會計人員專業技能的一個最基本的衡量標準就是是否持有會計從業資格證和是否接受繼續教育的培訓或自學。調查結果表明，自管模式下的會計人員無證上崗情況很突出，受條件限制，幾乎沒有針對會計人員專業知識和技能的繼續教育。村干部直接任命會計人員或由自行擔任，沒有經過系統的專業資格考核和學習，導致一系列問題出現。譬如，會計職業道德意識模糊，會計造假嚴重，會計監督不力，滋生貪污腐敗、挪用公款等現象產生，會計信息質量也無法得到保證。相應地，在委托代理模式下，很顯然，會計人員的學歷學識水平及專業資格都得到了提高，調查中的所有會計人員都持有會計從業資格證，執行了財政部的相關規定，每年繼續教育培訓或自學的時間累計都超過了24小時,專業能力和素質道德都有顯著提高[5]。會計核算和監督更加規范和有序，當然會計信息質量水平也能得以保障和加強。

(二)賬務處理實施情況的分析

據統計學的基本原理和方法，樣本P值大于0.05，表明樣本間差異不明顯；P值小于0.05樣本間差異明顯。依此規律，本文運用wilcoxon秩和檢驗方法，通過計算樣本數據間的差異值P[6]值(見表1)，以分析賬務處理實施情況的有關數據，從而得出結論。

由表1的P值分析可知，

(1)會計賬戶和賬簿設置方面的P值為0.051，自管和委托代理模式下的該變量zw1沒有顯著差異。數據表明，在自管和委托代理模式下會計賬戶和賬簿的設置都較為規范，但后者的賬戶和賬簿設置比前者更為合理和規范。

(2)在原始單據方面，P值計算值為0.024，表明該選項存在顯著差異，即自管和會計委托代理兩種模式在原始單據方面存在明顯不一樣。自管模式下，實施情況的調查結果顯示，有86.67%的比例主要集中于規范和基本規范，6.67%為不規范情況的區間。委托代理模式下有8.65%為完全規范比例，不存在不規范情況。

(3)在記賬憑證方面，表2數據表明，P值小于0.01，自管和會計委托代理兩種不同模式下的該選項存在非常顯著的差異。很明顯，自管模式下的記賬憑證處理極不規范，其不規范比例高達46.67%，33.33%為基本規范比例；委托代理模式下，對記賬憑證的處理相對來說明顯較為規范，完全規范占比80.65%，完全規范和規范的比例之和高達96.78%，基本能滿足進行后續規范的會計處理的需求。

表1 賬務處理規范情況分析表

(4)財務報表編制的P值分析結果小于0.01，表明自管和委托代理兩種模式下的差異顯著。這與前面三個調查內容的分析結論是一致的。自管模式下，村會計人員進行整個會計處理流程時，由于專業知識和專業技能的相對匱乏，整個會計處理流程的規范程度受到了嚴重影響，并導致一系列混亂的賬務及財務報表編制的不規范。在委托代理模式下，上述因素的影響，會計處理流程相對較為規范，會計報表編制的規范也相應得到了明顯提高，這在有關財務報表的編制P值大小正好佐證了這一結論。

分析以上六項調查內容，得出下列結論：自管模式下，除了會計賬戶和賬簿的設置屬于較為規范的范疇，其他方面都存在著不同程度的不規范情況，主要有：1)會計人員能力有限。根據調查，村會計人員的學歷水平普遍不高，學習和接受能力低，業務知識水平有限，不能熟練掌握和使用先進的會計技術方法，更不能勝任會計信息化處理工作，從而引起賬務工作的混亂和錯誤。2)會計管理制度執行不力。財政部在《村集體組織會計制度》中明確規定，村集體經濟組織必須建立庫存現金和銀行存款等資金業務的崗位責任制，建立健全現金開支審批和管理制度。但在實際工作中，上述制度很少甚至幾乎沒有在村集體經濟組織中完全執行到位。3)內外環境的影響薄弱。從村集體經濟組織內部來看，會計人員和各級領導都認為，村集體經濟組織的會計業務數量不多，也不復雜。行政村的會計人員知識水平足以應付這種業務處理，會計人員的繼續教育也可以形同虛設，其重要性和必要性并不突出。而從外部環境看，領導不重視村級會計管理，管理相對散漫隨意，管理意識淡薄。上述三個方面的分析導致了上述調查結果的出現。

綜合上述分析過程得知，相比自管模式，委托代理模式下的會計處理都有不同程度的改善和提高。尤其在原始憑據、記賬憑證和會計報表三個方面差異顯著。委托代理中心統一處理村賬務[8]。首先從外部制度環境來看，會計管理制度較為嚴格，記賬程序較為規范，能編制較為規范的財務報表；而從內因來看，委托代理中心的會計人員具備相對較高的學歷和專業水平，專業技能和業務能力都相對較高，更能規范和科學處理好各類會計業務，并通過不斷的繼續教育和學習，在會計業務處理流程應用更多的先進會計管理理論和技能。

(三)審批處理實施情況的分析

論文運用卡方檢驗的統計方法對審批處理實施情況的相關數據進行了處理，分析和計算出了樣本數據間的差異值P值(見表2)。通常認為，P值大于0.05，樣本間差異不明顯，小于0.05，則存在明顯差異。

表2 審批規范情況分析表

由表2可知，在現金盤點實施情況方面，通過P值為0.075分析得知，自管和委托代理兩種模式下，不存在明顯差異。說明在兩種模式下，現金管理都存在不規范情況，譬如，基本未能實施定期或不定期的現金盤點業務，現金管理混亂，坐支或透支現金現象時有發生。

而此兩種模式下的村集體資產盤點情況卻存在顯著差異，因為其P值小于0.01。分析表明，自管模式下的資產盤點不規范是存在的，而采用委托代理模式的地區，資產盤點規范程度達到83.87%。

自管和委托代理兩種模式下的簽章簽字的P值為0.027，表明自管模式下，只有53%的單據符合要求，而采用委托代理模式時，對于相關單據的審核明顯更為嚴格，有83.87%的單據符合簽章要求。

在白條抵庫方面，自管和委托代理兩種模式下，P值計算小于0.01，表明這兩種制度下對于白條的處理方法是存在明顯差異的，自管模式下的會計管理松散，讓不符合規定的單據進入會計業務處理流程，影響到終端輸出的會計信息質量。而會計委托代理模式下，單據審查更為嚴格，這種白條情況的比例相對降低了，能更好地規范其他會計業務的處理。

由上述分析可得以下結論：(1)相比自管模式，采用會計委托代理模式實施會計業務處理流程更加合理規范。具體分析特征為：村集體資產盤點、簽字簽章和白條抵庫等三方面所計算得出的P值分別表現為差異顯著，但關于現金盤點的管理方面，兩種模式基本不存在明顯差異。究其原因，在會計委托代理模式中，委托代理中心統一集中處理村級賬務，但對于現金的使用和管理，都是由村級管理部門自行管理，委托代理模式實施與否，對這一內容的影響并不大。

(四)會計監督實施情況的分析

會計監督在自管和委托代理兩種制度中的調查情況見表3。

表3 會計監督實施情況分析表

由表3數據分析可得出下列結論：

(1)自管和委托代理兩種模式下，對非生產性開支的P值進行計算得出結果為0.007，表明存在差異。調查得知，村集體組織的非生產性開支嚴重，正常的經費列支沒有合理保障。所以，通過采用委托代理模式后，嚴格審核所取得的原始憑證和單據，一定程度上遏制了非生產性開支的違規發生。

(2)資金拆借的P值為0.001，說明兩種模式下的資金拆借存在差異。自管模式下的村賬村管，資金拆借、公款私存、巧立名目、隱瞞收入和虛報支出等現象是屢禁不止，時有發生。而有效實施委托代理模式，由上級管理部門統一核算和管理賬務資金，除了核定的少量庫存現金外，會計人員或村干部難以接觸到現金，明顯減少了資金拆借和公款私存現象的發生。

(3)財務監督下所計算得出的P值小于0.001，表明在自管和委托代理兩種模式下存在顯著差異，而且后者明顯優于前者。自管模式下，各村自行負責處理各村的賬務，鎮財政負責定期核算和監督，顯然，這種監督力度較弱，對財務的監督效果也不明顯。而委托代理模式下的賬務由會計代理中心統一實施賬務管理，村鎮財政通過掌握各村財務狀況和資金管理情況，適時加強管理和引導，使其監督職能得到有效的發揮。因此，從前述的三個方面的會計監督實施情況來看，在委托代理模式下，各村的財務狀況和資金使用情況得到了有效的管理和加強，非生產開支過高、資金拆借、巧立名目、公款私存等不合規不合法現象得到了有效的預防、監督和遏制。各村的財務狀況也得到不斷的規范，使財務監督職能得到了更為有效的強化。

五 政策建議

綜觀上述調查分析及結論，會計委托代理優于自管模式。因此，農村會計委托代理模式的出現和推廣成為一種必然，它具有相當的優越性，在賬務和審批處理規范以及促進黨風廉政建設等方面起到了明顯作用，但仍存在不足，基于此，建議如下：

1.民主自愿，四權不變。所謂民主自愿是指本著全體村民民主自愿原則，由村民通過投票自主決定是否實施會計委托代理模式，將鄉(鎮)賬務全部委托給會計代理中心統一核算和管理，并需要與鄉(鎮)會計代理中心簽訂委托書。四權不變，則指村集體資產的所有權、使用權、審批權和監督權不能也不應發生轉移和變化[9]。會計委托代理模式的實施，會計代理中心統一處理賬務，代管四權，實現真正意義上的會計核算和監督職能。

2.加強會計委托代理中心的獨立性，加大審計力度。進一步規范會計委托代理中心職能的獨立性，使其充分履行其行政管理職能和公平服務職能的發揮。并逐步實現會計委托代理中心職能從政府職能中剝離出來，進行角色轉換，發揮獨立的第三方職能。并且，在此中心職能發揮期間，實施定期或不定期的審計工作，條件允許情況下，還可以進行第三方審計即實施會計事務所審計業務，對代理中心的賬務、村集體經濟組織的財務收支和財務制度執行情況進行獨立審計，并專項審計村干部任期和離任的各項經濟責任，旨在提高會計委托代理模式的實施成效，強化會計管理制度的執行和實施。

3．提高會計人員的專業素質和培養力度。社會主義新農村的建設有賴于全面實現會計村民自治，使村村利用計算機來進行會計處理，進行自主獨立核算。而提高會計人員的專業素質是實現這一目標的重要保障。具體措施有：(1)提高委托中心會計工作人員的聘用標準，尤其提倡聘用有一定學歷且具備一定專業素質的年輕人，以此提高會計隊伍的整體素質和能力。(2)取消村會計職務，單獨設村報賬員。為達到這一目的有效途徑就是實施農村會計委托代理模式。(3)在條件允許的情況下，各村應選拔一批專職報賬員，他們必須具備一定的會計知識基礎，業務能力較為嫻熟，并由會計代理中心給他們提供定期或不定期的繼續教育學習、培訓和考核，旨在不斷豐富和更新報賬員的會計知識結構，讓他們掌握新的會計技能，熟悉會計軟件的使用和更多復雜經濟業務的處理。

總之，社會主義新農村建設離不開農村會計制度的改革和完善，而且需要在相當長一段時間內進行實踐和探索。本文通過對湖南農村會計管理中的會計委托代理模式實施情況進行了具體的調查和分析，為農村基層組織的會計制度建設、會計業務規范提供了一些建設性的對策和建議，也為新時期的新農村建設提供策略參考。

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ResearchontheInfluencingFactorsofImplementingRuralAccounting'sEffectinBothModesofPrincipal-agentandIndependentManagement——BasedonHunanProvince

ZHANG Ya-lian1,LIAO Gao2,TANG Ting1

(1.Business School，Central South University of Forestry and Technology，Changsha 410004,China;2.Accounting School,Zhongnan University of Economics and Law,Wuhan 430073,China)

The principal-agent model of rural accounting has considerable advantages in the new rural construction, but there are still some defects. Combining the survey data of rural accounting in Hunan, the paper made a concrete analysis and test on the personnel organ setting, accounting and the examination or approval process specification, the party's style of the cultivation of clean government promotion. The results show that under the principal-agent model, the accounting personnel's quality, ability and education level have significantly improved, finance and approval process more specification, the reliability and quality of accounting information better supported, and the financial supervision function has further strengthened.

rural accounting;independent management mode;principal-agent mode;Hunan Province

2013-12-23

國家社科基金一般項目“我國企業碳會計制度設計與運營機制研究”(13BGL043)；湖南省高校創新平臺“農林經濟管理研究中心”開放基金項目“湖南省農村會計與管理體制創新研究”(11K079)

張亞連(1973—)，女，湖南雙峰人，管理學博士，中南林業科技大學商學院副教授.研究方向：會計與管理.

F325.24

A

1008—1763(2014)03—0074—05