同為舉報案件 為何救濟方式不同

聶敏

一、基本案情

案例一：2013年3月，王某向A縣國稅局稅收違法案件舉報中心舉報李某有涉稅違法行為，并提供相關證據，但未向稅務機關提出告知查辦結果的要求。案件稽查終結后，王某卻認為，答復舉報案件是稅務機關的法定職責，就算舉報人不主動提出要求，稅務機關也應履行答復職責，于是以稅務機關的行政不作為為由提起行政復議申請。

案例二：2013年4月，C公司財務人員甲某向B縣國稅局稅收違法案件舉報中心實名舉報C公司有偷稅行為。經查證該公司偷稅行為屬實（但甲某并非該稅收違法行為的直接責任人），甲某也以書面形式提出給付舉報獎金的主張。稅務機關給付舉報獎金后，甲某卻以不符合舉報獎勵的計發獎金標準為由提起行政復議申請。

二、案件關注點

上述案例的關注點有三：一是“舉報答復”是否屬于《行政復議法》、《行政訴訟法》的受案范圍；二是涉稅舉報獎勵爭議能否申請行政復議、提起行政訴訟；三是若能申請行政復議，可否就舉報獎金問題達成和解。

三、案情分析

（一）“舉報答復”是否屬于《行政復議法》、《行政訴訟法》的受案范圍

行政法學將行政行為區分為抽象行政行為與具體行政行為?！缎姓妥h法》、《行政訴訟法》采納了這種分類方式，將行政復議和行政訴訟的受案范圍確定為具體行政行為?！缎姓妥h法》第6條對行政復議審查對象的范圍作出明文列舉的規定，“舉報答復”若在行政復議的受案范圍內，則只能依據該條款第（九）項或第（十一）項的規定。那么，舉報人可以援引該條款的這兩項規定主張行政復議嗎？

《行政復議法》第6條規定：“有下列情形之一的，公民、法人或者其他組織可以依照本法申請行政復議：……（九）申請行政機關履行保護人身權利、財產權利、受教育權利的法定職責，行政機關沒有依法履行的……（十一）認為行政機關的其他具體行政行為侵犯其合法權益的……”稅權作為一種公權力，未經法律授權的，稅務機關就不得行使，同時，法律賦予的行政執法權力稅務機關也不得放棄，否則即構成行政不作為。

毫無疑問，2001年頒布的《稅收征管法》，是一部規范稅收行政法律關系的行政法，但案例一所涉及“舉報答復”問題，該法及其實施細則對于稅務機關的答復義務沒有規定，只在2011年《稅收違法行為檢舉管理辦法》（以下簡稱新《檢舉管理辦法》）第20條有這樣的表述規定：“對實名檢舉案件，舉報中心收到承辦部門回復的查辦結果以后，可以應檢舉人的要求將與檢舉線索有關的查辦結果簡要告知檢舉人；檢舉案件查結以前，不得向檢舉人透露案件查處情況?！比绻抖愂照鞴芊ā穼⒋饛托袨橐幎樾姓袨?，那么判斷答復行為屬于行政行為具備了制定法的依據和先決條件。

如果《稅收征管法》并未對答復行為作出規定，而且也沒有將答復行為定位于行政行為，那么答復行為就不能被看成是行政行為。而新《檢舉管理辦法》第20條對于答復行為用的是“可以”而不是“必須”二字。意味著，稅務機關可以作“答復”，也可不作“答復”，“答復”不是稅務機關必須作為的法定義務。既然“舉報答復”行為不具有鮮明的實施行政職權和履行行政職責的特征，不具有職權職責要件，也就不存在稅務機關行政不作為問題。那么，舉報人不得援引《行政復議法》第6條第（九）項的規定對“舉報答復”主張行政復議。此外，該條款第（十一）項是兜底性的規定，但依據該款項申請行政復議的前提必須是具體行政行為。

很明顯，“舉報答復”行為并未產生、創設、改變或者消滅舉報人行政法上的權利義務，不具有行政法上的權利義務內容，因此不產生行政法上的法律效果，也由此不具有行政行為構成要件中的法律效果要件。可見，“舉報答復”不屬于行政行為范疇，更不屬于具體行政行為。同樣地，舉報人也不得援引該條款第（十一）項的規定對“舉報答復”主張行政復議。另據《行政訴訟法》第12條和《最高人民法院關于執行中華人民共和國行政訴訟法若干問題的解釋》（法釋［2000］8號）第1條的規定，對公民法人或者其他組織權利義務不產生實際影響的行為，不具有可訴性。因此，舉報人也不得對“舉報答復”提起行政訴訟。

綜上，“舉報答復”不屬于《行政復議法》、《行政訴訟法》的受案范圍。案例一的王某不得以稅務機關未履行“舉報答復”的行政不作為為由，申請行政復議或者提起行政訴訟。

（二）涉稅舉報獎勵爭議能否申請行政復議、提起行政訴訟

行政獎勵是指行政機關依照法定條件和程序，對為國家和社會作出重大貢獻的單位和個人，給予物質或精神獎勵的具體行政行為。涉稅舉報獎勵作為行政獎勵的一種，其適用的具體條件和標準，《稅收征管法》及其實施細則和《稅務稽查工作規程》有明確規定，對單位和個人實名檢舉稅收違法行為并經查實，為國家挽回稅收損失的，根據其貢獻大小，依照國家稅務總局有關規定給予相應獎勵。

2007年施行的《檢舉納稅人稅收違法行為獎勵暫行辦法》第4條、第5條以及第6條還對檢舉獎勵資金的撥付、列支、管理、使用以及計發獎金標準等問題作出具體規定。按照《稅收征管法》第13條的規定，任何單位和個人都有權檢舉違反稅收法律、行政法規的行為。新《檢舉管理辦法》第3條還明確列舉“不予獎勵”的幾種情形，很顯然，公司財務人員不在“不予獎勵”人員之列。由此可見，稅務機關給付甲某舉報獎金是有法律依據的。另據《稅務行政復議規則》（以下簡稱《復議規則》）第14條第（六）項以及《行政訴訟法》第11條第1款第（八）項的規定，涉稅舉報獎勵爭議可以提起行政復議申請，也屬于人民法院行政訴訟受案范圍。因此，案例二的甲某針對涉稅舉報獎勵爭議，可以依法申請行政復議或者提起行政訴訟。

值得注意的是，只有在稽查終結，舉報人舉報屬實，其主張受獎勵權的條件方為成熟，此時，若拒不頒發獎勵則構成對舉報人受獎勵權的侵犯。此外，針對已廢止的《稅務違法案件舉報管理辦法》（國稅發［1998］53號文）檢舉工作中檢舉人要求稅務機關對其因檢舉而支出的各項費用進行補償等情形，新《檢舉管理辦法》還明確了檢舉獎勵相關原則，即“檢舉稅收違法行為是單位和個人的自愿行為”，作為個人的自愿行為，產生的支出應由檢舉人自行負擔。

（三）復議程序中，可否就舉報獎金問題達成和解

和解作為化解利益沖突、促進社會和諧的有效方式在我國的民事糾紛解決實踐中被廣泛運用，它作為一種制度文化不僅深深地影響著我國民眾的社會價值觀，而且其作用范圍日益擴大。2007年頒布的《行政復議法實施條例》（以下簡稱《復議法條例》）第40條明確規定符合法定情形的行政復議案件可以適用和解。2010年頒布的《復議規則》第86條還具體規定，對行政獎勵的行政復議事項，按照自愿、合法的原則，申請人和被申請人在行政復議機關作出行政復議決定以前可以達成和解。可見，稅務行政獎勵因權利具有自由處分的性質，同樣地存在和解的基礎。具體來講，稅務行政獎勵糾紛的核心是申請人的行為是否對為國家和社會作出重大貢獻，是否給予獎勵，以及獎勵數額等問題。因此，案例二的舉報人甲某若在復議程序中就舉報獎金問題與稅務機關達成和解，是于法有據的。

近日，全國人大常委會副委員長，全國婦聯主席沈躍躍（中），在省市區各級領導陪同下到江漢區國稅局福利企業武漢市東方紅食品廠看望慰問犟媽易勤（左一）及全廠員工，鼓勵他們自強自力，為社會多作貢獻。 （圖/文：羅文江）

四、案件啟示

1、宜細化涉稅舉報案件答復的基本標準。舉報答復”的基本標準目前在稅法中沒有提及，只在新《檢舉管理辦法》第4條第（七）項規定舉報中心的主要職責之一就是負責本級檢舉人的答復工作，以及第20條有簡要告知查辦結果的表述規定，但也未規定“舉報答復”為稅務機關必須作為的法定義務。為規范涉稅舉報案件的答復行為，積極引導群眾高質量舉報，筆者建議，在新《檢舉管理辦法》和《稅務稽查工作規程》中增加“細化涉稅舉報案件答復的基本標準”的規定，并完善舉報答復時限和文書的相關規定。

2、復議締約過程中宜公開擬訂的和解協議。按照《復議規則》的規定，稅務行政復議和解的內容不得損害社會公共利益與他人合法權益。為了避免稅務機關與行政相對人之間以簽訂行政契約的形式損害公共利益及其他利害關系人的相關利益，筆者建議，在《復議規則》中增加“在締約過程中公開擬訂的和解協議，允許利害關系人就建議中的和解辦法提出評論意見”等相關程序規定。

3、完善和解協議生效后的訴訟救濟渠道。基于司法最終裁判和保護申請人權利的需要，應當在行政訴訟中設置一定條件和期限，允許申請人行使司法救濟權利，這是“有權利必有救濟”原則的要求。但《復議法條例》與《復議規則》均沒有明確行政復議和解與調解協議生效后申請人的權利再救濟問題。當務之急，是要通過補充、完善行政訴訟法，把申請人不服和解或調解協議如何通過行政訴訟進行再救濟補充進去，確保申請人權利得到更加完善的保護。