知識經(jīng)濟時代人力資源會計探討

摘 要：隨著現(xiàn)今知識經(jīng)濟的到來，特別是隨著我國勞動人事制度改革的深化、企業(yè)投資主體和市場主體地位的加強，以及中國加入WTO后國際國內(nèi)對人才競爭的加劇，人力資源的重要性逐漸被社會重視。這既是對傳統(tǒng)體制下把“人力”僅僅作為成本費用觀點的突破，更是確立人力資源的價值與投資的關(guān)系，從而實施對人力資源的成本和價值確認、計量和記錄，并對人力資源開發(fā)的經(jīng)濟效益進行分析和管理。可以預(yù)見，人力資源會計在我國必將會獲得迅速發(fā)展。

關(guān)鍵詞：人力資源會計；會計計量；報表披露

中圖分類號：F235 文獻標識碼：A 文章編號：1674-7712 （2014） 14-0000-02

一、人力資源會計起源與國內(nèi)發(fā)展

人力資源會計產(chǎn)生于20世紀60年代的美國，在20世紀80年代才由學(xué)者引入我國。前期主要是完成了對一些西方學(xué)者著作的翻譯，在1987年人力資源會計首次成為“會計研究”的主要課題。而到了20世紀90年代，我國改變了只引進不研究的局面，逐步展開對人力資源會計的研究，1999年5月召開的“人力資源會計理論與方法專題研討會”，更是推動了我國對人力資源會計的深入研究，促進了人力資源會計在實際中的應(yīng)用。

人力資源會計在2000年達到了我國對其研究的高峰，但仍不可避免的出現(xiàn)了許多尚待解決的問題，對于人力資源在資產(chǎn)方面的定義，仍存在各種分歧。通過一大批會計學(xué)者堅持不懈的研究，到今幾年人力資源會計逐漸建立起一套較完善理論體系，特別是知識經(jīng)濟時代的到來，更為人力資源會計的推廣創(chuàng)造了歷史性的契機。

二、我國目前人力資源會計的現(xiàn)狀

對企業(yè)來說，人力資產(chǎn)就是企業(yè)通過和人力資源產(chǎn)權(quán)主體的產(chǎn)權(quán)交易所擁有或控制的、能以貨幣計量的、預(yù)期能夠給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益流入的人力資源。根據(jù)會計程序，我們可以把人力資源會計視為對人力資源數(shù)據(jù)的確認、計量、記錄和報告，其主體涵蓋了進行人力資源核算工作的組織，像國家、社會、企業(yè)、家庭都可以是人力資源會計的主體。

我國企業(yè)雖然認識到人力資源會計的重要性，但是真正的運用卻遠未到達成熟狀態(tài)。由于人力資源的特殊性，對它的會計處理不像物質(zhì)資產(chǎn)那樣簡單，我國人力資源會計的發(fā)展面臨著諸多難點和困境。

（一）現(xiàn)行的人力資源會計的框架與模式過于傳統(tǒng)

在我國，一直以來大家的定向思維是資產(chǎn)都是摸得著看得見的，大多有其物質(zhì)存在形式。基于這種傳統(tǒng)理念，人力資源會計的提出遭到了諸多學(xué)者的反對和質(zhì)疑，因為它對傳統(tǒng)的會計理念形成了巨大挑戰(zhàn)。李忠民在其作品《人力資本》中指出，“在傳統(tǒng)道義論的硬殼中不可能萌發(fā)人力資本的觀念”。如果理論的說服力不強，基于傳統(tǒng)觀念的影響，人力資本得不到人們的認同。由于現(xiàn)行的會計模式拘泥于謹慎性和歷史成本等原則，過度地關(guān)注輸出的財務(wù)信息的可靠性，從而使得會計數(shù)據(jù)難以全面真實地反映企業(yè)當前的發(fā)展狀況以及在市場中所處的地位，這使得投資者難以有效地了解企業(yè)的整體信息，從而無法做出對企業(yè)融資有利的決策。

（二）人力資源會計的計量缺乏可操作性

在上世紀70年代的后期，經(jīng)歷了一波短暫的熱潮之后，人力資源會計的研究又重新趨于平靜。在大多數(shù)學(xué)者看來，人力資源會計推行的最大障礙在于其計量的困難性，這種困難性導(dǎo)致人力資源會計披露的相關(guān)信息無法滿足可靠性，從而難以找到其在財務(wù)報表中繼續(xù)存在的理由。由于現(xiàn)今人力資源成本與價值的一系列計量方法都存在很多的不足和缺陷，而這些缺陷導(dǎo)致了眾多方法不具備可操作性。如果在實施過程中無法提供一個清晰的思路和程序，那么操作者和信息使用者便無法信任此類方法得出的結(jié)論，從而使得這些方法有悖于設(shè)定的初衷。

（三）人力資本產(chǎn)權(quán)歸屬不明確

人力資本的產(chǎn)權(quán)不明晰是導(dǎo)致我國人力資源在剩余權(quán)益分配方面產(chǎn)生諸多問題的根本原因。在工業(yè)經(jīng)濟時期，物質(zhì)資本的所有者對于企業(yè)的一切經(jīng)濟利益享有最終的所有權(quán)。然而，在知識經(jīng)濟時代，企業(yè)剩余權(quán)益的真正所有者并不僅限于企業(yè)物質(zhì)資本的所有者，人力資源在企業(yè)價值創(chuàng)造中發(fā)揮著不可或缺的作用，對于企業(yè)剩余權(quán)益也應(yīng)該享有分配權(quán)。

（四）現(xiàn)行的財務(wù)報告中無人力資源的相關(guān)信息

會計報告體現(xiàn)了企業(yè)某一時點的財務(wù)情況和一段時期內(nèi)的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，資產(chǎn)負債表、所有者權(quán)益變動表、利潤表、現(xiàn)金流量表和報表附注都屬于財務(wù)報表所包含的內(nèi)容。即使在我國會計準則多次修改并逐漸與國際會計準則趨同的情況下，仍然沒有關(guān)于人力資源會計的相關(guān)準則，唯一能體現(xiàn)人力資源信息的當屬“應(yīng)付職工薪酬”項目，其他關(guān)于人力資源的支出都只是簡單的作為當期費用處理，大多數(shù)企業(yè)很少把人力資源當作一項常規(guī)信息列報披露。

三、解決我國人力資源會計困境的建議及思路

（一）加大人力資源會計的理論研究

在傳統(tǒng)會計理論中，我們并未將人力資源作為企業(yè)的一項資產(chǎn)，這也是人力資源會計與傳統(tǒng)會計的差別所在。因此談到人力資源會計，我們首先研究的是人力資源能不能作為企業(yè)的一項資產(chǎn)，這是人力資源會計能否存在和發(fā)展的前提條件。然而，傳統(tǒng)會計對資產(chǎn)的界定卻難以明確地運用到人力資產(chǎn)上面來，人力資產(chǎn)不同于物質(zhì)資產(chǎn)，它具有自己鮮明的特點，有一定的抽象性。因此，人力資源會計要想得到發(fā)展和應(yīng)用，必須在理論研究上下一番功夫，建立一個有中國特色的人力資源會計概念框架，擺脫傳統(tǒng)會計概念的束縛。

（二）人力資源會計計量上的改進

人力資源價值若都用貨幣來計量，難免會低估其真實價值，隨著會計核算方法的不斷細化和發(fā)展，我們可用非貨幣化的計量手段來核算那些難以量化的資產(chǎn)，將貨幣計量和非貨幣計量兩者結(jié)合起來，這樣可以比較準確地得知人力資源的真實價值。

企業(yè)對于一般的人力資產(chǎn)可以其進入企業(yè)所耗費的招聘和培訓(xùn)等支出為依據(jù)，采用歷史成本法計算其價值。此方法比較容易操作，相關(guān)的數(shù)據(jù)也容易獲得。對于企業(yè)的核心人力資產(chǎn)，應(yīng)該由企業(yè)專門的評估機構(gòu)進行價值評估，而不能簡單地采用歷史成本法。當企業(yè)獲得某項被界定為重要的人力資產(chǎn)后，可同時作為企業(yè)的投資，記入人力資本項目。首先，人力資產(chǎn)投入企業(yè)，企業(yè)根據(jù)專業(yè)的評估獲得其評估價值，借記“人力資產(chǎn)”（取得時），貸記“人力資本”；其次，鑒于人力資產(chǎn)和無形資產(chǎn)具有某種相似性，可以從無形資產(chǎn)的會計處理中得到啟示，將對人力資產(chǎn)的投資看作企業(yè)獲得一項特殊的無形資產(chǎn)，相關(guān)的會計處理也可以參照無形資產(chǎn)的會計處理。

以上所論述的只是人力資產(chǎn)的初始計量。人力資產(chǎn)在進入企業(yè)后會獲得一定的培訓(xùn)和學(xué)習(xí)機會，我們對其相關(guān)的會計處理可以參照固定資產(chǎn)，那些關(guān)于人力資產(chǎn)短期、小額的零星培訓(xùn)支出，可以直接計入當期費用，借記“管理費用”，貸記“銀行存款”等；如果在當時發(fā)生較大的培訓(xùn)和學(xué)習(xí)支出，并且這部分支出能極大地增加人力資產(chǎn)的技術(shù)能力，那么企業(yè)應(yīng)該將該部分支出予以資本化計入人力資產(chǎn)的價值中，借記“人力資產(chǎn)”，貸記“銀行存款”等。以上處理更能真實地反映人力資產(chǎn)在企業(yè)中的價值。

（三）明確人力資本剩余權(quán)益的分配

在我國會計準則與國際會計準則趨同的大背景下，我們應(yīng)該加大人力資源會計相關(guān)制度的設(shè)計，形成一個包含人力資源會計的會計體系。只有從制度入手，人力資源會計的實施才能做到有章可循。這種制度應(yīng)該明確人力資源信息的計量、報告等問題，也應(yīng)當明確人力資本在企業(yè)所處的地位。人力資本是知識經(jīng)濟時代下的特殊資本，它不同于一般的物質(zhì)資本，具有主觀能動性，應(yīng)享有企業(yè)剩余收益的分配權(quán)，這種權(quán)利需要完善的會計制度來保證。

（四）改進現(xiàn)行的財務(wù)報表，反映企業(yè)人力資源信息

創(chuàng)建包含人力資本的會計報表。在資產(chǎn)負債表上，可以增設(shè)“人力資產(chǎn)”、“人力資產(chǎn)攤銷”和“人力資產(chǎn)凈值”幾個科目，并把其放在“其他長期資產(chǎn)”的上方，“固定資產(chǎn)”的下方。其中依次為：人力資產(chǎn)原始價值、人力資產(chǎn)攤銷累計額和人力資產(chǎn)凈值，用來反映人力資源的投資、人力資產(chǎn)價值的形成和人力資產(chǎn)的變化等情況。它們之間的會計關(guān)系為：人力資產(chǎn)凈值=人力資產(chǎn)-人力資產(chǎn)攤銷，而在資產(chǎn)負債表的右邊，人力資本可以在實收資本中反映，作為企業(yè)實收資本的一部分計入實收資本，即實收資本=物質(zhì)資本+人力資本，其總體也符合“資產(chǎn)=負債+所有者權(quán)益”的會計恒等式。

對人力資源會計信息的披露和報告設(shè)計，可以參考現(xiàn)行的財務(wù)報告形式，在報表內(nèi)以具體數(shù)字的方式標注。此外，我們應(yīng)該形成針對人力資源信息的報表附注，作為人力資源信息的補充說明，那些不能用數(shù)字解釋清楚的信息可以以文字的方式體現(xiàn)在附注中，這樣外部投資者也能更好地了解企業(yè)的人力資源狀況。

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[作者簡介]宋相儒（1983.10-），男，煙臺南山學(xué)院，碩士，助教，研究方向：現(xiàn)代企業(yè)會計應(yīng)用。