未履行備案程序的企業能否享受稅收優惠

未履行備案程序的企業能否享受稅收優惠

問：某公司用地范圍包含廠區以外的公共綠化用地和向社會開放的公園用地，按照規定可以暫免征土地使用稅。但是，該企業未履行備案程序，自行享受減免稅優惠，涉及土地使用稅金額為120萬元。近期，主管地稅稽查局對該企業進行稅務檢查發現了此問題。請問，應當如何定性處理？

河北省慧亞集團 李慧

答：對此問題筆者從以下幾個方面為你解答，供參考。

一、該地塊屬于備案類稅收優惠范圍

《國家稅務局關于印發〈關于土地使用稅若干具體問題的補充規定〉的通知》（國稅地字〔1989〕140號）第十三條規定：對企業廠區（包括生產、辦公及生活區）以內的綠化用地，應照章征收土地使用稅；廠區以外的公共綠化用地和向社會開放的公園用地，暫免征收土地使用稅。因此，該企業廠區以外的公共綠化用地和向社會開放的公園用地，可以享受免征土地使用稅的稅收優惠。減免稅分為報批類減免稅和備案類減免稅，報批類減免稅是指應由稅務機關審批的減免稅項目；備案類減免稅是指取消審批手續的減免稅項目和不需稅務機關審批的減免稅項目。此項土地使用稅減免屬于備案類減免。《國家稅務總局關于印發〈稅收減免管理辦法（試行）〉的通知》（國稅發〔2005〕129號，以下簡稱《稅收減免管理辦法》）第五條第二款規定：納稅人享受備案類減免稅，應提請備案，經稅務機關登記備案后，自登記備案之日起執行；納稅人未按規定備案的，一律不得減免稅。該文件第十九條規定：納稅人在執行備案類減免稅之前，必須向主管稅務機關申報以下資料備案：第一，減免稅政策的執行情況；第二，主管稅務機關要求提供的有關資料。主管稅務機關應在受理納稅人減免稅備案后7個工作日內完成登記備案工作，并告知納稅人執行。

二、案件處理產生分歧

針對納稅人未履行備案程序自行享受稅收優惠的不當行為，稅務機關內部產生了分歧，概括為以下三種觀點：

1.認定為偷稅。

持此觀點的稅務人員認為，該企業未履行備案程序，不得免征土地使用稅。應申報繳納土地使用稅而未申報繳納，構成虛假申報行為，該違法行為應定性為偷稅，根據《中華人民共和國稅收征收管理法》（中華人民共和國主席令第49號，以下簡稱《稅收征收管理法》）第六十三條的規定，對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款50%以上5倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。

2.責令補稅、加收滯納金。

持此觀點的稅務人員認為，該企業本身符合稅收優惠的實質要件，但是未滿足《稅收減免管理辦法》要求履行備案程序的形式要件，因此，不得享受減免稅優惠，應當補繳稅款并加收滯納金。但是，其少繳稅行為不是由于偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報的行為造成的，因此不屬于偷稅行為，不再進行稅務行政處罰。

3.責令補報備案享受優惠并按規定處罰。

持此觀點的稅務人員認為，稅務機關不能因納稅人未履行備案程序就剝奪其享受稅收優惠的權利，且不能對其追繳稅款并加收滯納金，而應責令納稅人補報備案手續后享受減免稅優惠。該企業未按照規定履行備案程序自行享受減免稅的行為違反了《稅收減免管理辦法》的規定，其不當行為應當受到懲罰，但是，該行為不能以偷稅論處；應當按照《稅收征收管理法》第六十二條的規定進行處罰，即納稅人未按照規定的期限辦理納稅申報和報送納稅資料的，由稅務機關責令限期改正，可以處2000元以下的罰款；情節嚴重的，可以處2000元以上10000元以下的罰款。

三、本案處理建議

筆者同意第三種意見，原因如下：

1.保障納稅人基本權利的要求。

《稅收征收管理法》第八條第三款規定：納稅人依法享有申請減稅、免稅、退稅的權利。“廠區以外的公共綠化用地和向社會開放的公園用地，暫免征收土地使用稅”，納稅人符合稅法規定的條件，依法享有申請減免稅的權利。如果因為納稅人沒有在規定的期限內履行備案程序而永久喪失減免稅的權利，實際上是稅務機關剝奪了納稅人享受稅收優惠的權利。

2.維護稅法公平的要求。

假設，甲、乙兩個公司用地范圍均包括廠區以外的公共綠化用地和向社會開放的公園用地，甲公司的免稅土地面積大，應免土地使用稅120萬元，乙公司免稅土地面積小，應免土地稅12萬元，兩家企業均未履行備案程序。如果均對其追繳稅款、加收滯納金，就會造成稅收執法不公，因為同樣性質、同樣程度的違法行為，卻要求承擔輕重懸殊的法律后果，甲公司的不利后果是損失120萬元，乙公司的不利后果是損失12萬元，如果加上滯納金，這種差異會更加懸殊。

3.轉變職能、簡政放權的要求。

為落實國務院轉變職能、簡政放權的要求，進一步推動行政審批制度改革，持續釋放改革紅利，激發企業和市場活力，增強發展動力，不斷提高稅收管理法治化和科學化水平，2014年9月15日，國家稅務總局發布了《關于稅務行政審批制度改革若干問題的意見》（稅總發〔2014〕107號）。該文件第十一條規定：各級稅務機關應當嚴格區分行政審批和備案管理方式，不得以事前核準性備案方式變相實施審批；實施備案管理的事項，納稅人等行政相對人應當按照規定向稅務機關報送備案材料，稅務機關應當將其作為加強后續管理的資料，但不得以納稅人等行政相對人沒有按照規定備案為由，剝奪或者限制其依法享有的權利、獲得的利益、取得的資格或者可以從事的活動；納稅人等行政相對人未按照規定履行備案手續的，稅務機關應當依法進行處理。

因此，對具備稅收優惠條件的納稅人，一方面要求其履行備案程序、加強后續管理；另一方面不能因其沒有按照規定備案為由，剝奪或者限制其依法享有的權利、獲得的利益。對納稅人未按照規定履行備案程序自行享受減免稅的行為，恰當的做法是：責令其補報備案資料后享受稅收優惠權利，對其未按期履行備案程序、向稅務機關報送相關資料的違法行為依法處理，依據《稅收征收管理法》第六十二條的規定，由稅務機關責令限期改正，可以處2000元以下的罰款；情節嚴重的，可以處2000元以上10000元以下的罰款。

曹勝新