8.企業(yè)變更或注銷原稅務(wù)登記是否必須進(jìn)行企業(yè)所得稅清算

8.企業(yè)變更或注銷原稅務(wù)登記是否必須進(jìn)行企業(yè)所得稅清算

問：我公司開展代辦稅務(wù)變更或注銷原稅務(wù)登記業(yè)務(wù)，所代辦的企業(yè)通常都是持續(xù)經(jīng)營的，但稅務(wù)機(jī)關(guān)一般是要求進(jìn)行企業(yè)所得稅清算。請問，企業(yè)變更或注銷原稅務(wù)登記在什么情況下應(yīng)當(dāng)進(jìn)行企業(yè)所得稅清算，什么情況下不需要進(jìn)行企業(yè)所得稅清算？

湖北萬方工商代理有限公司 高玉基

答：變更或注銷原稅務(wù)登記主要基于企業(yè)改制、企業(yè)法律形式改變等原因而變更或注銷原稅務(wù)登記。在實(shí)踐中，企業(yè)改制主要有兩種方式，一種是在原有企業(yè)的基礎(chǔ)上直接改制；一種是注銷原有企業(yè)，成立新公司。如果上述企業(yè)屬于第一種情況，由于原有企業(yè)的主體資格不變，改制時企業(yè)只需到工商管理機(jī)關(guān)進(jìn)行變更工商登記和技術(shù)管理機(jī)關(guān)辦理組織機(jī)構(gòu)代碼證變更之后，企業(yè)法人主體延續(xù)。根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》（中華人民共和國主席令第49號，以下簡稱《稅收征收管理法》）第十六條的規(guī)定，從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人，稅務(wù)登記內(nèi)容發(fā)生變化的，自工商行政管理機(jī)關(guān)辦理變更登記之日起30日內(nèi)或者在向工商行政管理機(jī)關(guān)申請辦理注銷登記之前，持有關(guān)證件向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)辦理變更或者注銷稅務(wù)登記，自變更工商登記之日起30日內(nèi)，到當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)辦理變更稅務(wù)登記。根據(jù)《稅務(wù)登記管理辦法》（國家稅務(wù)總局令2003年第7號）第二十二條的規(guī)定，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)自受理之日起30日內(nèi)，審核辦理變更稅務(wù)登記。納稅人稅務(wù)登記表和稅務(wù)登記證中的內(nèi)容都發(fā)生變更的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)按變更后的內(nèi)容重新核發(fā)稅務(wù)登記證件；納稅人稅務(wù)登記表的內(nèi)容發(fā)生變更而稅務(wù)登記證中的內(nèi)容未發(fā)生變更的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)不重新核發(fā)稅務(wù)登記證件。

如果上述企業(yè)屬于第二種情況，由于原企業(yè)注銷，企業(yè)法人資格消滅，這就需要在注銷工商登記之前辦理注銷稅務(wù)登記，進(jìn)行稅收清算。至于新成立的公司，根據(jù)《稅收征收管理法》第十五條的規(guī)定，企業(yè)，企業(yè)在外地設(shè)立的分支機(jī)構(gòu)和從事生產(chǎn)、經(jīng)營的場所，個體工商戶和從事生產(chǎn)、經(jīng)營的事業(yè)單位自領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照之日起30日內(nèi)，持有關(guān)證件，向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)申報(bào)辦理稅務(wù)登記。當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)自收到申報(bào)之日起30日內(nèi)審核并發(fā)給稅務(wù)登記證件。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國主席令第63號）第五十五條第二款的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在辦理注銷登記前，就其清算所得向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)并依法繳納企業(yè)所得稅。那么，上述企業(yè)進(jìn)行公司制改制，是該辦理變更稅務(wù)登記還是注銷稅務(wù)登記，要不要進(jìn)行企業(yè)所得稅清算呢？根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈中華人民共和國企業(yè)清算所得稅申報(bào)表〉的通知》（國稅函〔2009〕388號）的規(guī)定，清算范圍是指按稅收規(guī)定進(jìn)行清算、繳納企業(yè)所得稅的居民企業(yè)納稅人申報(bào)。也就是說只要是符合清算條件的居民納稅人，無論所得稅征收方式是核定征收和查賬征收，都是清算所得稅納稅人。根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕60號）第一條和第二條的規(guī)定，企業(yè)清算的所得稅處理是指企業(yè)在不再持續(xù)經(jīng)營，發(fā)生結(jié)束自身業(yè)務(wù)、處置資產(chǎn)、償還債務(wù)以及向所有者分配剩余財(cái)產(chǎn)等經(jīng)濟(jì)行為時，對清算所得、清算所得稅、股息分配等事項(xiàng)的處理。企業(yè)應(yīng)進(jìn)行清算的所得稅處理包括以下兩種情形：一是按《中華人民共和國公司法》（中華人民共和國主席令第8號，以下簡稱《公司法》）、《中華人民共和國企業(yè)破產(chǎn)法》（中華人民共和國主席令第54號，以下簡稱《企業(yè)破產(chǎn)法》）等規(guī)定需要進(jìn)行清算的企業(yè)；二是企業(yè)重組中需要按清算處理的企業(yè)。

按《公司法》、《企業(yè)破產(chǎn)法》等規(guī)定，需要進(jìn)行清算的企業(yè)主要包括以下三種類型：一是企業(yè)解散。合資、合作、聯(lián)營企業(yè)在經(jīng)營期滿后，不再繼續(xù)經(jīng)營而解散；合作企業(yè)的一方或多方違反合同、章程而提前終止合作關(guān)系解散。二是企業(yè)破產(chǎn)。企業(yè)不能清償?shù)狡趥鶆?wù)，或者企業(yè)法人已解散但未清算或者未清算完畢，資產(chǎn)不足以清償債務(wù)的，債權(quán)人或者依法負(fù)有清算責(zé)任的人向人民法院申請破產(chǎn)清算。因不能清償?shù)狡趥鶆?wù)，并且資產(chǎn)不足以清償全部債務(wù)或者明顯缺乏清償能力的，企業(yè)也可以主動向人民法院申請破產(chǎn)清算。三是其他原因清算。企業(yè)因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭等不可抗力遭受損失，無法經(jīng)營下去，應(yīng)進(jìn)行清算；企業(yè)因違法經(jīng)營，造成環(huán)境污染或危害社會公眾利益，被停業(yè)、撤銷，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行清算。

企業(yè)重組中需要按清算處理的企業(yè)，根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕59號）的規(guī)定，主要包括以下三種情況：一是企業(yè)由法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭€人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織，或?qū)⒌怯涀缘剞D(zhuǎn)移至境外（包括港、澳、臺地區(qū)），應(yīng)進(jìn)行企業(yè)所得稅清算。二是不適用特殊性稅務(wù)處理的企業(yè)合并中，被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。三是不適用特殊性稅務(wù)處理的企業(yè)分立中，被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。同時，根據(jù)《稅務(wù)登記管理辦法》第二十八條、第二十九條和第三十條的規(guī)定，需要進(jìn)行注銷稅務(wù)登記主要有以下三種情況：一是納稅人發(fā)生解散、破產(chǎn)、撤銷以及其他情形，依法終止納稅義務(wù)的，應(yīng)當(dāng)在向工商行政管理機(jī)關(guān)或者其他機(jī)關(guān)辦理注銷登記前，持有關(guān)證件和資料向原稅務(wù)登記機(jī)關(guān)申報(bào)辦理注銷稅務(wù)登記；按規(guī)定不需要在工商行政管理機(jī)關(guān)或者其他機(jī)關(guān)辦理注冊登記的，應(yīng)當(dāng)自有關(guān)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)或者宣告終止之日起15日內(nèi)，持有關(guān)證件和資料向原稅務(wù)登記機(jī)關(guān)申報(bào)辦理注銷稅務(wù)登記。納稅人被工商行政管理機(jī)關(guān)吊銷營業(yè)執(zhí)照或者被其他機(jī)關(guān)予以撤銷登記的，應(yīng)當(dāng)自營業(yè)執(zhí)照被吊銷或者被撤銷登記之日起15日內(nèi)，向原稅務(wù)登記機(jī)關(guān)申報(bào)辦理注銷稅務(wù)登記。二是納稅人因住所、經(jīng)營地點(diǎn)變動，涉及改變稅務(wù)登記機(jī)關(guān)的，應(yīng)當(dāng)在向工商行政管理機(jī)關(guān)或者其他機(jī)關(guān)申請辦理變更、注銷登記前，或者住所、經(jīng)營地點(diǎn)變動前，持有關(guān)證件和資料，向原稅務(wù)登記機(jī)關(guān)申報(bào)辦理注銷稅務(wù)登記，并自注銷稅務(wù)登記之日起30日內(nèi)向遷達(dá)地稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)辦理稅務(wù)登記。三是境外企業(yè)在中國境內(nèi)承包建筑、安裝、裝配、勘探工程和提供勞務(wù)的，應(yīng)當(dāng)在項(xiàng)目完工、離開中國前15日內(nèi)，持有關(guān)證件和資料，向原稅務(wù)登記機(jī)關(guān)申報(bào)辦理注銷稅務(wù)登記。

綜上所述，企業(yè)要是屬于“注銷原有企業(yè)，成立新公司”這類方式終止經(jīng)營，必須在進(jìn)行企業(yè)所得稅清算之后，才能辦理注銷登記；要是屬于企業(yè)重組、變更經(jīng)營地點(diǎn)等其他原因需要辦理注銷登記的情形，并不一定需要進(jìn)行企業(yè)所得稅清算。比如納稅人因住所、經(jīng)營地點(diǎn)變動，涉及改變稅務(wù)登記機(jī)關(guān)的而進(jìn)行稅務(wù)登記注銷時，不需要進(jìn)行企業(yè)所得稅清算。進(jìn)行重組的企業(yè)應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況選擇注銷原因，決定是否進(jìn)行所得稅清算，不需要進(jìn)行企業(yè)所得稅清算的企業(yè)重組是可以直接核準(zhǔn)注銷。

任 松