論財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)

●中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué) 王丹紅

論財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)

●中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué) 王丹紅

財(cái)務(wù)報(bào)告作為外部信息使用者了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量的主要渠道，是外部信息使用者做出經(jīng)濟(jì)決策的基本依據(jù)。然而，目前我國(guó)資本市場(chǎng)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量參差不齊，且并沒(méi)有統(tǒng)一的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)思路和完善的評(píng)價(jià)方法來(lái)幫助外部信息使用者甄別高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告，因此，根據(jù)合理的思路進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)是現(xiàn)階段亟待解決的問(wèn)題。本文以財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)觀為出發(fā)點(diǎn)，分析投資者保護(hù)觀下的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)，并探討了對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)方法的改進(jìn)措施。

財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量 用戶需求觀投資者保護(hù)觀

財(cái)務(wù)報(bào)告在一定程度上可以緩解現(xiàn)代企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離所導(dǎo)致的委托代理問(wèn)題，財(cái)務(wù)報(bào)告具有決策有用、受托責(zé)任雙重目標(biāo)以及公共產(chǎn)品的特征,屬于企業(yè)對(duì)社會(huì)承擔(dān)的法律責(zé)任（劉玉亭，2010），高質(zhì)量財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)資本市場(chǎng)的有序運(yùn)行有著重大意義。如何甄別高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告？這一問(wèn)題涉及到財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)。財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)具有重要意義：從投資者的角度，財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)有助于投資者比較不同企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量從而為他們的決策提供依據(jù)；從監(jiān)管者的角度，財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)有助于他們對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行更有效的監(jiān)督；從準(zhǔn)則制定者的角度，財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)有助于他們找到財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量問(wèn)題的所在，從而為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和完善提供依據(jù)。此外，財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)還能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告編制者形成一定壓力，使得他們重視財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量問(wèn)題，從而使財(cái)務(wù)報(bào)告公允反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

根據(jù)孫國(guó)光等（2013）的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)理論框架，財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)觀是銜接財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)需求方和財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)運(yùn)行機(jī)制的重要中介。以需求方為立足點(diǎn)，樹(shù)立正確的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)觀，建立合理的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)運(yùn)行機(jī)制，是財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)應(yīng)遵循的基本思路。本文根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)內(nèi)涵，提出財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)觀，并由此對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)展開(kāi)論述。

一、財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)內(nèi)涵

財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)內(nèi)涵首先要明確財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的主體，其次要樹(shù)立正確的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)觀，還要正確界定報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)范圍，最后要制定一套財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的運(yùn)行機(jī)制。把握財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)內(nèi)涵有助于從整體上更全面地理解財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)。財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)內(nèi)涵分為以下四個(gè)方面：

首先，財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的主體有三個(gè)：財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的需求者、執(zhí)行者和監(jiān)管者。由于進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)是為了幫助外部信息使用者甄別高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告，所以財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的需求方是以投資者為主的外部信息使用者。財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)應(yīng)由獨(dú)立的第三方機(jī)構(gòu)來(lái)執(zhí)行才能保證客觀公正，因此應(yīng)由專(zhuān)業(yè)的評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)來(lái)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量進(jìn)行評(píng)價(jià)。另外，財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)還需要在監(jiān)管者的監(jiān)督之下進(jìn)行，中國(guó)證監(jiān)會(huì)可以成為有效的監(jiān)管者。

其次，進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)應(yīng)樹(shù)立正確的評(píng)價(jià)觀，目前有兩個(gè)代表性觀點(diǎn)：用戶需求觀和投資者保護(hù)觀。

再次，財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的范圍應(yīng)是廣義的財(cái)務(wù)報(bào)告，包括財(cái)務(wù)報(bào)表、表外披露以及其他公開(kāi)發(fā)布的信息。

最后，在財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)觀的指導(dǎo)下建立財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的運(yùn)行機(jī)制，即根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)范圍分別設(shè)置財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)應(yīng)地構(gòu)建評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，再運(yùn)用一定的評(píng)價(jià)程序和方法生成評(píng)價(jià)指數(shù)。

二、財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)觀

財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)可以理解為：根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告是否能夠?yàn)榘ㄍ顿Y者在內(nèi)的信息使用者提供決策有用信息，以及是否能在一定程度上監(jiān)督代理人受托責(zé)任情況，來(lái)評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)告能在多大程度上緩解信息不對(duì)稱和利益沖突。由此產(chǎn)生的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)觀，有兩個(gè)代表性觀點(diǎn)：用戶需求觀和投資者保護(hù)觀。

用戶需求觀認(rèn)為，如果財(cái)務(wù)報(bào)告能為財(cái)務(wù)報(bào)告使用者提供有用的信息以幫助他們做出合理的經(jīng)濟(jì)決策那么財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量較高，所以財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的用戶需求觀是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告決策有用性目標(biāo)的再一次強(qiáng)調(diào)，更具體地，樹(shù)立用戶需求觀是為了緩解委托人和受托人之間的信息不對(duì)稱問(wèn)題。

投資者保護(hù)觀認(rèn)為，高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告不應(yīng)使得投資者感到困惑，也不應(yīng)對(duì)投資者產(chǎn)生誤導(dǎo) （王躍堂、張祖國(guó)，2001）。因?yàn)槭芡蟹饺鐚?shí)向委托方報(bào)告受托責(zé)任履行情況，就保護(hù)了投資者作為委托人的權(quán)益（鄭文婧，2011），因此樹(shù)立財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的投資者保護(hù)觀更能契合我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告的首要目標(biāo)——受托責(zé)任性，更具體地，樹(shù)立投資者保護(hù)觀是為了緩解委托人和受托人之間的利益沖突問(wèn)題。

（一）用戶需求觀與投資者保護(hù)觀比較。用戶需求觀和投資者保護(hù)觀之間存在一些區(qū)別與聯(lián)系：首先，用戶需求觀和投資者保護(hù)觀產(chǎn)生的背景不同。以FASB為代表的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)支持用戶需求觀，而投資者保護(hù)觀是由美國(guó)證券交易委員會(huì)(SEC)前主席Levitt提出的。用戶需求觀是在會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)信息含量低的背景下提出的，資本市場(chǎng)需要財(cái)務(wù)報(bào)告提供有用的信息幫助信息使用者做出經(jīng)濟(jì)決策，F(xiàn)ASB支持用戶需求觀是因?yàn)闇?zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的成員主要是會(huì)計(jì)職業(yè)界專(zhuān)家和學(xué)者，財(cái)務(wù)報(bào)告的信息含量直接關(guān)系到會(huì)計(jì)職業(yè)的發(fā)展，所以他們提倡關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告所提供的信息是否滿足用戶的需求。投資者保護(hù)觀是在資本市場(chǎng)盈余管理盛行的背景下提出的，SEC之所以提出投資者保護(hù)觀是因?yàn)镾EC為市場(chǎng)監(jiān)管者，其使命是維護(hù)資本市場(chǎng)的有序運(yùn)行，由于資本市場(chǎng)存在信息不對(duì)稱，投資者利益容易受到損害，因此，保護(hù)處于信息劣勢(shì)的投資者自然成了SEC關(guān)注的首要問(wèn)題。

其次，用戶需求觀和投資者保護(hù)觀的立足點(diǎn)不同。用戶需求觀的立足點(diǎn)是財(cái)務(wù)報(bào)告信息使用者，由于顧客、員工、供應(yīng)商等利益相關(guān)者對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的使用程度不高，所以這里將財(cái)務(wù)報(bào)告信息使用者界定為：投資者（股東和債權(quán)人）、監(jiān)管者和準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)。投資者保護(hù)觀的立足點(diǎn)是股東、債權(quán)人等投資者，在這種觀點(diǎn)下財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)更多考慮的是保護(hù)投資者利益。

再次，用戶需求觀和投資者保護(hù)觀對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告信息的關(guān)注點(diǎn)不同。用戶需求觀關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容是否對(duì)信息使用者有用，所以用戶需求觀下對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的評(píng)價(jià)主要是財(cái)務(wù)報(bào)告是否提供充分、相關(guān)、可靠的信息，以滿足各個(gè)信息使用者的需求。投資者保護(hù)觀關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告?zhèn)鬟_(dá)給投資者的信息是否會(huì)導(dǎo)致投資者產(chǎn)生困惑或誤導(dǎo)，即投資者保護(hù)觀不僅對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告所包含的內(nèi)容有所要求，還要求財(cái)務(wù)報(bào)告?zhèn)鬟_(dá)給投資者的過(guò)程是有效的，能夠使投資者正確地理解企業(yè)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。

最后，用戶需求觀和投資者保護(hù)觀是相互聯(lián)系的。財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)目標(biāo)可理解為促進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告編制者提供充分、有用、可靠的信息，滿足財(cái)務(wù)報(bào)告信息使用者的需求，而投資者是財(cái)務(wù)報(bào)告最主要的信息使用者，投資者根據(jù)高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息做出正確的經(jīng)濟(jì)決策可以使得他們的利益不被損害，最終實(shí)現(xiàn)保護(hù)投資者的目的。可以說(shuō)滿足用戶需求是實(shí)現(xiàn)投資者保護(hù)的途徑，投資者保護(hù)是財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的最終目的。

（二）樹(shù)立投資者保護(hù)觀的必要性。本文認(rèn)為，基于用戶需求觀和投資者保護(hù)觀的差異，以及中國(guó)資本市場(chǎng)的現(xiàn)實(shí)情況，有必要在我國(guó)樹(shù)立財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的投資者保護(hù)觀。

第一，從投資者保護(hù)觀產(chǎn)生的背景來(lái)看，樹(shù)立投資者保護(hù)觀符合我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展規(guī)律。目前中國(guó)資本市場(chǎng)還不夠完善，公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)還不夠完善，運(yùn)作不夠規(guī)范，外部法律制度和訴訟制度也不夠完善，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告披露不充分，盈余管理問(wèn)題普遍存在，甚至存在財(cái)務(wù)舞弊行為，而資本市場(chǎng)對(duì)投資者的保護(hù)力度又不夠，使得廣大投資者利益受到損害，因此樹(shù)立投資者保護(hù)觀契合了我國(guó)資本市場(chǎng)的現(xiàn)實(shí)情況，有助于我國(guó)資本市場(chǎng)的完善和發(fā)展。

第二，從投資者保護(hù)觀和用戶需求觀的立足點(diǎn)來(lái)看，投資者保護(hù)觀是用戶需求觀的進(jìn)一步細(xì)化和深化。投資者保護(hù)觀將財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的立足點(diǎn)進(jìn)一步縮小為投資者，使得對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的評(píng)價(jià)更有針對(duì)性，有助于財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量不斷提高，促進(jìn)投資者保護(hù)，最終維護(hù)資本市場(chǎng)的有序運(yùn)行。

第三，投資者保護(hù)觀的關(guān)注點(diǎn)比用戶需求觀更廣。投資者保護(hù)觀的深層含義是：財(cái)務(wù)報(bào)告編制者不僅要保證財(cái)務(wù)報(bào)告所包含的信息滿足用戶需求，還要保證財(cái)務(wù)報(bào)告的表述方式恰當(dāng)，不至于使投資者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生誤解而做出錯(cuò)誤的決策。因此投資者保護(hù)觀不僅關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告提供信息這一過(guò)程，更關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告提供信息所導(dǎo)致的最終結(jié)果，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量要求更高。

第四，樹(shù)立投資者保護(hù)觀可以實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的最終目的。投資者保護(hù)觀立足于投資者，關(guān)注點(diǎn)更廣，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量要求更高，因此投資者保護(hù)觀可以有效改善財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量，對(duì)投資者加以保護(hù)，從而實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的最終目的——保護(hù)投資者利益，促進(jìn)資本市場(chǎng)信息的高質(zhì)量供給。

三、投資者保護(hù)觀下的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)

因?yàn)橥顿Y者保護(hù)觀關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告?zhèn)鬟_(dá)給投資者的信息是否會(huì)導(dǎo)致投資者產(chǎn)生困惑或誤導(dǎo)，這就不僅要求財(cái)務(wù)報(bào)告自身內(nèi)容在靜態(tài)上滿足質(zhì)量特征，還對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告披露質(zhì)量有一定要求，即財(cái)務(wù)報(bào)告信息向投資者的動(dòng)態(tài)傳遞過(guò)程要能恰當(dāng)反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)（葛家澍、陳守德，2001），不至于使投資者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生誤解而做出錯(cuò)誤的決策。由于充分而公允的披露是十分重要的，而高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告自身內(nèi)容并不一定意味著高質(zhì)量的披露（魏明海，2005），所以投資者保護(hù)觀下的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量涉及兩方面：財(cái)務(wù)報(bào)告自身質(zhì)量和財(cái)務(wù)報(bào)告披露質(zhì)量（孫光國(guó)等，2012）。

（一）財(cái)務(wù)報(bào)告自身質(zhì)量評(píng)價(jià)。財(cái)務(wù)報(bào)告自身質(zhì)量評(píng)價(jià)也就是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量評(píng)價(jià)，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告自身質(zhì)量的評(píng)價(jià)可以考察財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容是否滿足會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征，如可靠性、相關(guān)性、及時(shí)性、可理解性等質(zhì)量特征。目前對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告自身質(zhì)量的綜合評(píng)價(jià)方法有三種：第一，根據(jù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征制定財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，從而建立了一套完整的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)體系、評(píng)價(jià)程序和方法（羅云芳，2006；李麗青、師萍，2005）；第二，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)意見(jiàn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面公允反映公司財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量來(lái)發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，另外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)告中會(huì)計(jì)信息是否滿足會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征并不僅僅局限于某一個(gè)或幾個(gè)質(zhì)量特征，而是對(duì)所有質(zhì)量要求的整體把握和判斷，因此，現(xiàn)有的很多研究（孫光國(guó)等，2013；李麗青、師萍，2005；鄭文婧，2011）都將審計(jì)意見(jiàn)作為財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的綜合評(píng)價(jià)；第三，用盈余質(zhì)量作為財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的替代變量，例如，用瓊斯模型（Jones，1991）算出應(yīng)計(jì)利潤(rùn)來(lái)衡量盈余質(zhì)量，從而評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)告披露質(zhì)量評(píng)價(jià)。不同于財(cái)務(wù)報(bào)告自身質(zhì)量評(píng)價(jià)主要強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，財(cái)務(wù)報(bào)告披露質(zhì)量評(píng)價(jià)主要強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)報(bào)告信息的動(dòng)態(tài)傳遞能讓信息接收者更好地理解和使用信息，最終達(dá)到投資者保護(hù)的目的。現(xiàn)有研究對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告披露質(zhì)量的評(píng)價(jià)包括三方面，披露內(nèi)容是否充分、有用，披露形式是否規(guī)范，披露時(shí)間是否符合規(guī)定（孫光國(guó)等，2013；呂旭，2014）。目前對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告披露質(zhì)量的評(píng)價(jià)方式有三種：第一，以公告數(shù)量或自愿性信息披露數(shù)量來(lái)代替披露質(zhì)量；第二，權(quán)威機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)的信息披露評(píng)級(jí)指數(shù)，例如深交所從日常信息披露的完整性、準(zhǔn)確性、合法性和及時(shí)性四個(gè)方面，結(jié)合受到獎(jiǎng)懲情況、與監(jiān)管機(jī)構(gòu)的工作配合情況等，對(duì)上市公司上一年度的信息披露工作進(jìn)行考評(píng)；第三，學(xué)者自建指標(biāo)體系來(lái)進(jìn)行評(píng)價(jià)。

（三）財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)方法的改進(jìn)。在現(xiàn)有財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)方法的基礎(chǔ)上可以進(jìn)行以下改進(jìn)：第一，應(yīng)將根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)計(jì)算出來(lái)的上市公司評(píng)價(jià)指數(shù)與公司實(shí)際排名情況加以對(duì)比，來(lái)檢驗(yàn)自建財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的合理性；第二，盈余質(zhì)量只能反映財(cái)務(wù)報(bào)告在盈余信息方面的質(zhì)量，其他方面的質(zhì)量卻沒(méi)有涵蓋，所以應(yīng)該多角度、全方位地進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)，使財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)結(jié)果更可靠，更精確，更具有廣泛適用性；第三，披露質(zhì)量不僅取決于披露的量，還應(yīng)該取決于披露的質(zhì)，在保證質(zhì)的前提下，數(shù)量越多越好，所以，在設(shè)置評(píng)價(jià)指標(biāo)時(shí)要同時(shí)設(shè)置定性和定量的評(píng)價(jià)指標(biāo)；第四，可以將財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)服務(wù)市場(chǎng)化，由專(zhuān)業(yè)的評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)開(kāi)發(fā)出一套更合理的、全面的、精確的、經(jīng)過(guò)實(shí)踐檢驗(yàn)的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)體系，以滿足信息使用者多方面的需求。

除了現(xiàn)有的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)方法，本文認(rèn)為還可以從影響財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的根源著手，設(shè)置相應(yīng)的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)。由于經(jīng)理人是自利的，同時(shí)他們?cè)谄髽I(yè)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中處于信息優(yōu)勢(shì)，為了最大化自身利益，他們會(huì)進(jìn)行盈余管理，甚至進(jìn)行財(cái)務(wù)操縱，使得財(cái)務(wù)報(bào)告所反映的信息既不充分也不公允，因此現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)中需要設(shè)置一些對(duì)管理者進(jìn)行監(jiān)督的機(jī)構(gòu)，例如我國(guó)《上市公司治理準(zhǔn)則》要求設(shè)置董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)等監(jiān)督機(jī)構(gòu)。本文認(rèn)為，公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)越完善，越有助于提高財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量，因此可以從公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)著手，根據(jù)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的完善情況對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量做出評(píng)價(jià)。具體來(lái)說(shuō)，公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)中對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行監(jiān)督的是審計(jì)委員會(huì)，所以可以根據(jù)審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性、專(zhuān)業(yè)勝任能力、開(kāi)會(huì)次數(shù)等因素來(lái)間接考察財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量。

四、結(jié)論

本文根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的內(nèi)涵，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)的思路進(jìn)行了系統(tǒng)的梳理，提出了在我國(guó)資本市場(chǎng)上樹(shù)立以投資者保護(hù)為目標(biāo)的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)觀，不僅要關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告自身質(zhì)量，同時(shí)還要重視財(cái)務(wù)報(bào)告披露質(zhì)量，從而保護(hù)投資者的利益，維護(hù)資本市場(chǎng)的有序運(yùn)行。由于合理的、完善的、經(jīng)過(guò)充分論證建立起來(lái)的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)方法在理論和實(shí)踐中都有著重大意義，因此本文對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)方法提出了一定的改進(jìn)措施，以期有助于未來(lái)的研究不斷完善。■

（本文系2015年中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)研究生創(chuàng)新教育計(jì)劃碩士生創(chuàng)新課題“國(guó)有企業(yè)紀(jì)委治理效應(yīng)研究——基于盈余管理視角”及國(guó)家自然科學(xué)基金〈71102168〉的階段性成果。）

1.葛家澍、陳守德．2001.財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)估的探討[J]．會(huì)計(jì)研究，11：9-18。

2.李麗青、師萍．2005.企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量測(cè)度指標(biāo)體系及綜合評(píng)價(jià)[J]．太原理工大學(xué)學(xué)報(bào)(社會(huì)科學(xué)版)，3：52-56。

3.呂旭．2014.我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)研究[D]．山西財(cái)經(jīng)大學(xué)。

4.羅云芳．2006.論會(huì)計(jì)信息質(zhì)量評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)[J]．經(jīng)濟(jì)問(wèn)題探索，7：153-155。

5.劉玉廷．2010.嚴(yán)格遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供高質(zhì)量財(cái)務(wù)報(bào)告 認(rèn)真履行社會(huì)責(zé)任[J]．會(huì)計(jì)研究，1：7-13。

6.孫光國(guó)、楊金鳳、陳文銘．2012.財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)：一個(gè)理論框架[A]．中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)教育分會(huì) 中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)2012年學(xué)術(shù)年會(huì)論文集[C]．中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)教育分會(huì)。

7.孫光國(guó)、楊金鳳、鄭文婧．2013.財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)：理論框架、關(guān)鍵概念、運(yùn)行機(jī)制[J]．會(huì)計(jì)研究，3：27-35。

8.王躍堂、張祖國(guó)．2001.財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)觀及信息披露監(jiān)管[J]．會(huì)計(jì)研究，10：12-17。

9.魏明海．2005.會(huì)計(jì)信息質(zhì)量經(jīng)驗(yàn)研究的完善與運(yùn)用[J]．會(huì)計(jì)研究，3：28-35。

10.鄭文婧．2011.我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建與應(yīng)用研究[D]．東北財(cái)經(jīng)大學(xué)。

11.Jennifer J.Jones.1991.Earnings Management During Import Relief Investigations.Journal of Accounting Research，29（2）: 193-228.