轉(zhuǎn)型與變革下的管理會計發(fā)展與應(yīng)用思考

●張淑蘭

轉(zhuǎn)型與變革下的管理會計發(fā)展與應(yīng)用思考

●張淑蘭

我國經(jīng)濟發(fā)展到今天，需要包括管理會計在內(nèi)的整個會計體系的維系和推動；我國企業(yè)及其他各類組織都面臨著諸多的機會和問題，管理會計能夠揚長避短，正在或已經(jīng)進(jìn)入最佳發(fā)展機遇期。文章介紹了管理會計的內(nèi)涵、發(fā)展必要性及面臨機遇，剖析了當(dāng)前存在的一些問題，提出了相應(yīng)的對策，以供大家熟悉會計發(fā)展方向。

轉(zhuǎn)型與變革 管理會計 發(fā)展與應(yīng)用

金融危機以來，國家經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)型改革與轉(zhuǎn)型提速，國家技術(shù)創(chuàng)新、技術(shù)變革也在飛速發(fā)展，互聯(lián)網(wǎng)的升級、IT技術(shù)的快速發(fā)展、金融產(chǎn)業(yè)的換代等等，對企業(yè)來說，不論是經(jīng)濟體制改革的影響，不論是各項技術(shù)的變革，還是企業(yè)自身發(fā)展，都對企業(yè)戰(zhàn)略、管理、財務(wù)等方面提出了更高的要求。財務(wù)與會計工作，作為公司的重要一方面，在國家政策、公司戰(zhàn)略、市場變化、技術(shù)變革等方面轉(zhuǎn)型的同時，管理會計創(chuàng)新與發(fā)展勢在必行。

一、管理會計的內(nèi)涵

在客戶需求時刻變化、技術(shù)不斷創(chuàng)新、全球市場激烈競爭的環(huán)境中，領(lǐng)導(dǎo)一家企業(yè)并想取得成功，公司領(lǐng)導(dǎo)者需要員工的廣泛協(xié)助和努力。如果缺乏管理工具來引導(dǎo)企業(yè)經(jīng)營并平衡各個方面，則難以期望企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者完成復(fù)雜的任務(wù)，特別是組織復(fù)雜和下屬單位各自為政的條件下，管理會計顯得尤為重要。在管理會計的核心理念中，價值的創(chuàng)造與維護(hù)是最為重要的兩點，管理會計是會計的一個分支，是與財務(wù)會計并列的會計領(lǐng)域的“雙輪”之一。在實踐運用上，是以管理為目標(biāo)，以會計為手段，并服務(wù)、服從于企業(yè)價值實現(xiàn)的一種手段。在實現(xiàn)過程上，是通過一系列的方法，綜合財務(wù)會計及非財務(wù)數(shù)據(jù)信息，為企業(yè)管理層規(guī)劃與控制日常經(jīng)濟活動，幫助決策的一個管理工具。一言概之，管理會計是圍繞價值創(chuàng)造，將企業(yè)戰(zhàn)略、業(yè)務(wù)與財務(wù)實現(xiàn)一體化的一種有效工具。

從根本上講，所有的會計活動都是服務(wù)于管理的，現(xiàn)代會計劃分成財務(wù)會計和管理會計兩大分支是適應(yīng)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離的結(jié)果。管理會計和財務(wù)會計既有聯(lián)系又有區(qū)別。它們的聯(lián)系是，財務(wù)會計和管理會計都是以現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)濟活動所產(chǎn)生的數(shù)據(jù)為依據(jù)，通過科學(xué)的程序和方法，提供用于經(jīng)濟決策與控制的，以財務(wù)信息為主的經(jīng)濟信息。它們的區(qū)別是，財務(wù)會計主要為外部利益關(guān)系集團(tuán)服務(wù)，提供受托主體履行和完成經(jīng)濟責(zé)任的信息，以滿足外部利益集團(tuán)的需要，因此財務(wù)會計是一種社會化的會計；管理會計主要為企業(yè)內(nèi)部各個層次的委托人服務(wù)，為其提供加強經(jīng)濟管理、提高全面經(jīng)濟效益和社會效益的信息，是一種個性化的會計。在此基礎(chǔ)上，它們的服務(wù)對象、依據(jù)標(biāo)準(zhǔn)、提供信息的類型、主要內(nèi)容、所運用的程序和方法、報告的形式和時間范圍、成本計算方法及國際化內(nèi)容等方面也產(chǎn)生了差異。

二、我國管理會計發(fā)展的必要性和面臨的機遇

在我國，管理會計的興起是在改革開放進(jìn)入市場經(jīng)濟以后的事情，目前已經(jīng)經(jīng)過了約30年的時間。會計始終是與經(jīng)濟發(fā)展相伴相生的，近幾年，經(jīng)濟發(fā)展的大形勢，促進(jìn)了財務(wù)會計的完善發(fā)展和走向國際趨同，同時也為管理會計創(chuàng)造了重要機遇。

1.適應(yīng)我國經(jīng)濟轉(zhuǎn)型升級的必然要求。會計在經(jīng)濟建設(shè)中的基礎(chǔ)作用比較重要，推動經(jīng)濟轉(zhuǎn)型也使得會計大有作為。特別是管理會計，在企業(yè)管理乃至經(jīng)濟管理中有基礎(chǔ)支持、戰(zhàn)略支撐作用。十八屆三中全會決定，我國將繼續(xù)深化市場經(jīng)濟體制改革，要讓市場在資源配置中起決定性作用。將加快形成企業(yè)自主經(jīng)營、公平競爭，消費者自由選擇、自主消費，商品和要素自由流動、平等交換的現(xiàn)代市場體系。這對企業(yè)提出了更加嚴(yán)厲的考驗，企業(yè)必須由粗放經(jīng)營轉(zhuǎn)向精耕細(xì)作。企業(yè)如何更好地做好組織、規(guī)劃、控制和評價，實現(xiàn)精細(xì)化管理、可持續(xù)發(fā)展，這需要一個能擔(dān)重任的管理會計。

2.貫徹中央“走出去”和十八屆三中全會精神的具體體現(xiàn)，促使企業(yè)管理提升的重要舉措。隨著全球經(jīng)濟一體化的不斷推進(jìn)，我國企業(yè)正面臨著日趨復(fù)雜的經(jīng)濟環(huán)境和前所未有的機遇和挑戰(zhàn)。為保持我國在全球金融市場上的競爭力，需要在進(jìn)一步加強成本管理的同時，積極打造長期可持續(xù)競爭優(yōu)勢。市場是動態(tài)的，商機是多變的，企業(yè)內(nèi)部的管理也不可能保持最優(yōu)模式，各種因素錯綜復(fù)雜、相互影響，共同筑成了一道道發(fā)展障礙。誰來告訴管理者鮮花在哪里、坎兒在哪里、市場上的“風(fēng)力”有多大、到哪里避風(fēng)，這應(yīng)是管理會計的職責(zé)所在。

3.全面深化我國的管理體系建設(shè)需要大力發(fā)展和應(yīng)用管理會計。按照會計改革與發(fā)展“十二五”規(guī)劃文件精神的要求，將管理會計作為進(jìn)一步深化會計改革的重點方向，加快推進(jìn)財政部門轉(zhuǎn)變政府職能，加強會計管理，提高服務(wù)水平。近幾年來，我國的“大會計”體系快速發(fā)展，審計準(zhǔn)則、會計準(zhǔn)則、內(nèi)控制度、產(chǎn)品成本核算制度相繼頒布實行，并收到了良好的效果。但這些制度如何與企業(yè)管理實現(xiàn)更為有效的鏈接，最大程度地與企業(yè)運營流程、生產(chǎn)過程相融合，這方面的空間急需管理會計這個鏈接各方的載體予以填補。

以上背景及機遇，都需要管理會計理論的不斷創(chuàng)新和實踐發(fā)展。

三、當(dāng)前管理會計工作存在的問題

因為我國管理會計工作起步較晚，加上市場經(jīng)濟體制的不完善，國內(nèi)管理會計工作還存在不少的問題，主要包括以下幾個方面：

1.管理理念存在錯位。長期以來，因為國內(nèi)市場經(jīng)濟體制的不完善，加上從計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟的轉(zhuǎn)變過程中的市場需求的迅速增大，以及投資拉動經(jīng)濟增長等各種因素的影響，許多企業(yè)普遍存在重規(guī)模、輕效益以及重市場、輕管理的經(jīng)營理念。與之相匹配的，會計工作也存在重核算、輕管理的表現(xiàn)形式，比如，有的國有企業(yè)盲目圈地做大、民企只認(rèn)市場等現(xiàn)象。隨著市場經(jīng)濟體制的進(jìn)一步完善、市場的逐漸飽和以及市場競爭的日趨激烈，單純粗放式的經(jīng)營管理模式和理念在阻礙企業(yè)發(fā)展的同時也制約著管理會計的發(fā)展。

2.內(nèi)控體系不夠健全。如我們上述討論觀點，管理會計的終極目標(biāo)應(yīng)服務(wù)于企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略。但由于我國市場經(jīng)濟還不深入，很多企業(yè)尚沒有建立現(xiàn)代化的所有權(quán)體制、公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制體系，沒有建立完善的風(fēng)險分析、風(fēng)險控制和風(fēng)險防范體系等，造成管理會計無的放矢或目標(biāo)錯位。

3.專業(yè)人員比較缺乏。討論過程中，大家普遍感覺到管理會計專業(yè)人員的嚴(yán)重缺乏，一是從業(yè)人員管理的整體素質(zhì)還不高，我們初步估計，當(dāng)前國內(nèi)會計專業(yè)從業(yè)人員達(dá)到1600萬人左右，但具有大專以上學(xué)歷的從業(yè)人員尚不足10%，會計從業(yè)人員的整體素質(zhì)尚處于較低水平。在中小企業(yè)和民營企業(yè)中的問題尤其嚴(yán)重。二是會計人員跨專業(yè)的管理能力不足，對經(jīng)營管理流程的了解不夠、介入不深，與業(yè)務(wù)管理人員的溝通不夠緊密。即便是作為專業(yè)人員整體素質(zhì)較高的大型央企等單位內(nèi)，會計人員的跨專業(yè)領(lǐng)域管理水平也存在不足。如有的同學(xué)介紹，他們的產(chǎn)品科技水平高、生產(chǎn)周期長、生產(chǎn)工藝復(fù)雜、單位價值高。在產(chǎn)品設(shè)計、研制、生產(chǎn)及售后服務(wù)等方面，公司均需要財務(wù)部門參與，需要就產(chǎn)品成本預(yù)測及銷售情況提供決策參考意見。但因為財務(wù)人員對于跨專業(yè)領(lǐng)域的知識、管理等了解不夠，業(yè)務(wù)人員又不精通財務(wù)，財務(wù)人員無法為業(yè)務(wù)發(fā)展提供及時、充分的參考意見。

4.技術(shù)基礎(chǔ)還不完善。與財務(wù)會計不同，管理會計需要大量業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、行業(yè)數(shù)據(jù)甚至是國際經(jīng)濟數(shù)據(jù)的支持和處理。除需要企業(yè)配備高素質(zhì)的從業(yè)人員外，還要求企業(yè)有完善、高效的信息管理系統(tǒng)，這需要一筆可觀的技術(shù)投資。但就當(dāng)前國內(nèi)信息系統(tǒng)建設(shè)來說，其投入和維護(hù)成本均比較高，尤其對中小企業(yè)來說會造成較大的財務(wù)負(fù)擔(dān)。

5.管理規(guī)則有待統(tǒng)一。管理會計與經(jīng)營業(yè)務(wù)緊密相連，而各行各業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)及流程是千差萬別，管理會計很難像財務(wù)會計一樣建立完善統(tǒng)一的規(guī)則。而規(guī)則的不統(tǒng)一給企業(yè)的管理會計工作帶來了一定的難度，對于專業(yè)人員缺乏的中小企業(yè)來說，更加限制了管理會計工作的開展。對于條件較好的大中型企業(yè)來說，也可能造成因為數(shù)據(jù)濫用而形成的資源浪費，或數(shù)據(jù)誤用而造成的決策失誤。另外，因我國目前市場經(jīng)濟還不成熟，公開數(shù)據(jù)取得難度較大，或公開數(shù)據(jù)的可信度不高，也在一定程度上造成管理數(shù)據(jù)不完善甚至是決策誤導(dǎo)現(xiàn)象。

四、加快推動管理會計理論創(chuàng)新與應(yīng)用的建議

1.轉(zhuǎn)變經(jīng)營管理理念。市場經(jīng)濟體制改革的進(jìn)一步深入，要求企業(yè)及時轉(zhuǎn)變觀念，重視經(jīng)營管理，尤其是內(nèi)部資源的有效配置，在籌資、投資、采購、銷售等各方面發(fā)揮財務(wù)會計的管理職能，實現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的良性發(fā)展趨勢。一方面，管理會計最終是為創(chuàng)造價值服務(wù)的，因此管理層首先要轉(zhuǎn)變理念，要從單純的生產(chǎn)、銷售、投融資管理轉(zhuǎn)到價值管理，聚焦價值創(chuàng)造，這離不開有效的預(yù)算、分析、控制及考核，自然會重視并需要管理會計的支持。另一方面，財務(wù)人員也不能緊盯著算賬、記賬，要有意識的將注意力和精力更大的轉(zhuǎn)向生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)，職能向事前分析、事中控制轉(zhuǎn)移。

2.重新審視信息溝通。信息的價值不只可以計劃和引導(dǎo)企業(yè)經(jīng)營，還可為員工創(chuàng)造內(nèi)在的驅(qū)動力，因為通過信息交流和共享可以了解企業(yè)的目標(biāo)，知道為了實現(xiàn)組織的成功應(yīng)該怎么做。信息技術(shù)的迅猛發(fā)展使得信息處理的成本大大降低，如作業(yè)成本法和平衡計分卡的應(yīng)用提供了經(jīng)濟上的可行性和技術(shù)上的支撐性；現(xiàn)代組織趨于喪失內(nèi)在一致性這一特征則解釋了為何這兩種方法會被如此廣泛地應(yīng)用。為了完成該領(lǐng)域的研究，管理會計學(xué)家們應(yīng)該更多地與組織行為學(xué)同事們合作研究，而不是與經(jīng)濟學(xué)或財務(wù)學(xué)同事。

3.啟用一些新“管理會計”方法。財務(wù)會計核算由計算機大量替代以后，應(yīng)加強管理會計、財務(wù)管理、財務(wù)分析、稅務(wù)籌劃的職能；應(yīng)以現(xiàn)代信息技術(shù)為支撐，加快推廣和深化應(yīng)用現(xiàn)代管理會計理論和方法，比如戰(zhàn)略成本管理、以作業(yè)為導(dǎo)向的全面預(yù)算管理，以平衡計分卡和EVA為代表的績效考核方法、企業(yè)戰(zhàn)略績效管理等；應(yīng)大力推廣財務(wù)共享服務(wù)中心（Finance Shared Service Center）。要通過高效的財務(wù)流程對企業(yè)的現(xiàn)金流、收購兼并、資源配置、風(fēng)險管控等進(jìn)行管理，利用大數(shù)據(jù)等分析工具獲得深度洞察，將資源更好配置在高價值增長領(lǐng)域。

4.加快財務(wù)信息系統(tǒng)建設(shè)。云計算和大數(shù)據(jù)給會計帶來了深刻的變革，對于有條件的企業(yè)，應(yīng)加大信息技術(shù)軟件和硬件的投入。在信息化普及之前，財務(wù)會計和管理會計一直保持著“財務(wù)會計第一，管理會計第二”的格局。在大數(shù)據(jù)時代，國有大型企業(yè)應(yīng)進(jìn)一步升級和強化財務(wù)信息系統(tǒng)，以其強大功能盡可能更多更徹底地取代人力會計，將更多的會計人員從程序性事務(wù)性工作中解放出來。讓基礎(chǔ)財務(wù)會計人員占全體會計人員的比重降低至50%以下，可以使管理會計人員從底層的數(shù)據(jù)處理中解放出來，將繁瑣的計算交給系統(tǒng)去做。從而能將更多的精力投入到高層的需求模式上，研究決策模型，為不同角度的需求建立模型，設(shè)計原始數(shù)據(jù)要求，設(shè)定系統(tǒng)處理模型等。對于中小企業(yè)來說，可以通過設(shè)立行業(yè)協(xié)會、建立共享平臺或業(yè)務(wù)外包等方式，實現(xiàn)資源共享，在節(jié)省財務(wù)開支的基礎(chǔ)上，享受管理會計帶來的利益。同時要重視網(wǎng)絡(luò)安全和信息安全，在大數(shù)據(jù)時代，網(wǎng)絡(luò)安全和信息安全突顯，保護(hù)財務(wù)信息安全已成為緊迫而重要的任務(wù)。

5.加快培養(yǎng)管理會計人才隊伍。成功的管理體系，頂層設(shè)計和制度安排很重要，實施和執(zhí)行的崗位人員、團(tuán)隊更為重要。管理會計對崗位人員素質(zhì)要求相對較高，需要既懂管理會計理論、又有實踐經(jīng)驗的復(fù)合型人才，管理會計人員首先需要掌握管理會計、企業(yè)管理、財稅等相關(guān)知識，有時還需要關(guān)注管理會計最新的實踐和理論動態(tài)；為了發(fā)現(xiàn)信息指標(biāo)的經(jīng)濟實質(zhì)或者分析經(jīng)濟運行中出現(xiàn)的問題，需要對企業(yè)內(nèi)部設(shè)計、生產(chǎn)、采購、銷售等全價值鏈環(huán)節(jié)有較為清晰、準(zhǔn)確的認(rèn)識，有較強的職業(yè)判斷能力，有時為了獲得更為詳實的材料，還要深入到生產(chǎn)一線開展調(diào)研；為了將管理想法付諸實際，讓其他崗位或責(zé)任單位能夠接受管理會計的具體要求，需要一定的溝通協(xié)調(diào)能力；為了發(fā)揮團(tuán)隊集體的作用，還需要有一定的領(lǐng)導(dǎo)、培訓(xùn)的能力；為了深入挖掘和處理內(nèi)部經(jīng)濟數(shù)據(jù)，還要掌握諸如ERP流程、BI可視化報表的企業(yè)信息化系統(tǒng)相關(guān)知識等等。

為了培養(yǎng)高素質(zhì)的管理會計人才，結(jié)合上述管理會計人員要求，可以考慮從多方面著手：一是將優(yōu)秀的財務(wù)人員多崗位培養(yǎng)鍛煉，不局限于財務(wù)審計相關(guān)崗位，可以適當(dāng)選取在生產(chǎn)、流程再造等非會計的企業(yè)管理崗位上短期任職；二是選派優(yōu)秀的技術(shù)工藝生產(chǎn)經(jīng)營管理人員學(xué)習(xí)管理會計知識，在企業(yè)管理實際中不斷融入管理會計理念；三是管理會計體系的建設(shè)和運行也能培養(yǎng)鍛煉管理會計人才，分批選派管理人員到先進(jìn)企業(yè)接受中短期培訓(xùn)，直接從事管理會計具體崗位工作，在實踐中體驗優(yōu)秀管理會計體系。

6.進(jìn)一步完善內(nèi)控體系建設(shè)。管理會計的終極目標(biāo)應(yīng)服務(wù)于企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略。以此為前提，需要企業(yè)建立全面、完整的內(nèi)部控制體系，建立規(guī)范的公司治理結(jié)構(gòu)和議事規(guī)則，明確決策、執(zhí)行、監(jiān)督等方面的職責(zé)權(quán)限，形成科學(xué)有效的職責(zé)分工和制衡機制。建立完善的經(jīng)營、籌資、投資、利潤分配等重大事項的決策程序，建立全面預(yù)算、績效考核等制度體系。只有在這個基礎(chǔ)上，管理會計才能實現(xiàn)優(yōu)化資源配置、服務(wù)企業(yè)發(fā)展的功能。

[1]中國會計學(xué)會.管理會計案例(第1輯).北京：經(jīng)濟科學(xué)出版社，2014

[2]余緒纓.管理會計(第3版)》.沈陽：遼寧人民出版社，2009

（作者單位：國網(wǎng)江西宜豐縣供電有限責(zé)任公司 江西宜春 336300） （責(zé)編：呂尚）

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