審計監督與政府部門內部控制的有效運行

闞德臣

審計監督職能在我國社會發展進程中經歷了四個發展階段。隨著我國政府向服務型政府轉變，其內部控制機制也隨之發生變化，其審計監督方式也必然地發生變化。該文側重討論了政府職能轉變下政府內部控制機制的變化以及在政府內部控制機制中引入由國家審計、內部審計和民間審計三位一體的大審計機制的可能性。

黨在十八大政府工作報告中指出，一方面要“深化行政體制改革……建設職能科學、結構優化、廉潔高效、人民滿意的服務性政府”，一方面要“建立健全權力運行制約和監督體系。”這說明在我國社會的未來發展道路上，政府將向服務性政府轉變，政府行政效率標準將依據公共價值最大化指標進行衡量。現代政府職能轉變對審計監督職能和政府部門內部控制效率機制各自提出新要求，并促成審計監督與內部控制者互補關系的進一步升華。

一、政府職能轉變視角下的政府部門內部控制

（一）現代社會給政府職能轉變提出了新要求

和傳統政府相比，現代政府不再只是社會秩序的組織者與維護者，或市場機制失靈的宏觀調控者，而是為了社會公眾并與社會公眾一起尋找、發現、定義并創造公共價值的服務者和創新者。其職能核心轉為最大化地創造公共價值，大力提倡“啟發公民意識”、“行使公民權利”、“引導公民自治”等具有人文情懷的新型社會運行機制。這要求政府一方面能夠持續地、發展地、深入地理解公共價值的含義，一方面能夠具備較高的行政效能感知力和公共倫理自覺力，一方面能夠建立并實行與上述兩方面相適應的行政運行機制與績效監督機制。

（二）政府職能轉變視角下的政府內部控制

以服務型政府職能為標準，政府應從內部環境、風險評控、信息對稱等方面入手，建立、健全政府部門內部控制機制。

首先，內部環境方面要完善決策層、執行層和監督層三層健全的控制環境。其中決策層建設在權力上要通過權責分配進行制衡，在決策上要會同、聽取來自基層、專家的建議進行科學論證；執行層要對政府的日常收支、預算、擔保、財務、工程、采購等活動設立崗位責任制度照責管理；監督層尤其是政府內部的紀檢、審計部門應保證其獨立性。其次，風險評控方面主要針對政府稀缺資源配置層面的尋租風險和行政職業道德層面的違紀風險，杜絕行政權力凌駕于內部控制制度之上。最后，信息對稱方面要保證信息在收集、加工、傳遞和披露等環節的真實有效、規范統一，提高政府內部、監管部門、主管部門、社會公眾及新聞媒體的信息使用效率[1]。

二、現代政府職能視角下的審計監督職能

（一）我國審計監督職能的四個發展階段

審計監督作為國家治理結構的重要組成部分，具有很高的獨立性、法定性、層次性和廣泛性。我國自1983年成立國家審計署，其審計監督職能在總體上共經歷四個發展階段。

1983-1987年為財政監察階段。其職能一是監管財政、稅務、銀行、物價、統計、審計、工商行政，維護財經紀律；二是對國企開展審計調查工作，為企業的扭虧為盈提供建議。1988-1994年為參與宏觀經濟調控階段。其職能是與宏觀調控緊密聯系，推進宏觀經濟管理改革，促進對外貿易的健康發展，保證國民經濟的健康發展，保證社會正常秩序。1995-2007年為政府內部控制階段。其職能是對本級部門（含直屬單位）和下級政府預算的執行情況和決算情況進行監督并提出審計結果報告，強化了對領導干部的權責監督。2008年至今為國家治理工具階段。其審計監督工作已延伸到國家治理的各個領域，其職能不僅針對重點領域、部門和資金進行查漏補缺，更著眼于宏觀層面的國家治理機制進行分析完善。

（二）政府職能轉變視角下的審計監督

經營權與所有權分離要求經營者要對所有者承擔經濟責任，對經營者進行監督就產生了審計需求，所以審計的基本職能是監督。政府職能轉變視角下的審計監督具有價值創造作用，這表現在國家審計、內部審計和民間審計三個層面。

國家審計方面看，所進行的審計監督不僅針對國有企業經營者的經營行為，還針對所有國有資產經營者的經營行為。首先，通過政府預算審計，可以更好地配置財政資金，保證公共產品和公共服務效率最大化。其次，通過政府預算支出效率審計，可以保證政府對稀缺型、公益型、經濟型、環保型項目進行投資建設，打開社會經濟的發展瓶頸，提升社會福利水平。最后通過對國家政府和地方政府及其主要行政領導進行審計監督，將帶來價值量更高、影響面更廣的價值創造[2]。

內部審計方面看，審計通過監督經營者的經營行為，使經營者能夠將資源有效配置在組織內部的各個環節、主體和事務上，在縱向部門層面，可以保證基層組織對高層各項戰略方針政策的貫徹落實，發揮組織整體優勢；在橫向部門層面，可以保證各部門、各組織之間的協同激勵作用，進而從整體上實現組織價值最大化。

民間審計方面看，其在資本市場及其他要素市場上，將保證資金資源要素能夠以最快的速度流動聚集到最優秀的公司企業中，使其市場價值與其實際價值相一致。其審計質量和效率越高，資本市場配置資源的效率就越高，對社會生產力及各社會組織價值創造力的提升作用就越大。

國家審計、內部審計和民間審計將共同推動政府職能轉變條件下審計監督的價值創造功能的發揮。

三、政府職能轉變視角下審計監督與政府內部控制的關系

隨著我國政府的職能轉變，應在政府內部控制機制中不斷探索引入國家審計、內部審計與民間審計三者相結合的審計機制，并根據不同的監管事項設置不同的審計權重，以全面發揮審計監督的監督職能和價值創造職能，最大限度地保證政府內部控制的有效運行，確保現代政府職能的順利實施。在政府內部控制的監管機制建設中應做到：

首先，應以國家審計為主導。我國國家審計實行行政性領導體制，因此審計機關也是政府的職能部門，并以保護國家利益和社會公眾利益為目標。在政府部門或國有企事業單位的內部審計與國家審計發生沖突時，必須以國家利益、社會公眾利益為主，以保證政府行為活動符合公共利益原則。

其次，應以行政事業單位內部審計為重點。和國家審計部門相比更熟悉了解地方情況，是對行政事業單位進行監管的第一道防線，可以為國家審計提供基礎數據與參考依據。目前，國內行政事業單位的下屬二三級單位違紀違規問題突出，其部門內部尚未建立內部審計制度，這給國家審計帶來額外負擔。另外還有一些部門在國家審計與內部審計上重疊領域較多，造成審計資源浪費。因此應合理調配二者權重[3]。

最后，應以民間審計為補充。隨著我國新聞事業的發展及民主法治建設進程的不斷推進，公眾利用各種新媒體獲取了更多的話語權和話語空間。民間審計數據結果也可在一定程度上側面反映出各級行政事業單位的內部運行效率，隨著我國政府向服務型政府發生職能轉變，民間審計作為公眾話語權和知情權建設的典型代表，將有可能在政府內部控制機制中占據一席之地。

現代社會的穩定運營與持續發展，離不開民主建設和法制建設。這反映到行政層面就表現為政府職能向服務型政府職能發生轉變。在此背景下，政府內部控制及其審計監督機制都將發生相應的變化，可嘗試將國家審計、內部審計和民間審計按一定權重整合到政府內部控制機制中，以全面發揮審計監督的監管功能和價值創造功能，為政府更好地進行公共服務、創造公共價值提供保證。

（作者單位：山東省青州市審計局）