管理會計報告研究

●中南財經政法大學 熊 鐸

管理會計報告研究

●中南財經政法大學 熊 鐸

管理會計理論自1958年被提出，便應用于企業日常財務工作當中，其對企業的指導作用也日益顯著。管理會計報告作為管理會計信息的綜合體，對企業的作用更是不言而喻。但是管理會計報告在企業中的實踐效果并不好，筆者認為構建平衡計分卡理論與管理會計報告相結合的管理會計報告體系，厘清管理會計報告與財務報告之間的關系能夠在一定程度上解決管理會計報告實踐中存在的問題。

管理會計 管理會計報告平衡計分卡

隨著時代的發展，財務會計所提供的事后信息已經無法滿足企業管理者的需求，管理者需要更加全面、及時的管理會計信息來進行一系列的決策。管理會計作為財務會計的兄弟，不僅僅像財務會計那樣要提供過去的財務會計信息，還要提供企業內部管理、運營過程、經營效率、管理決策等各方面的管理會計信息，以解釋、評價、指導、開拓和完善管理會計實務（李天民，1994）。管理會計報告是提供公司經營管理過程和經營結果的書面文件，主要給內部信息使用者提供企業內部管理決策、經營、業績評價等方面的信息，其使用者局限于公司董事，管理層和內部職工等。管理會計報告作為管理會計信息的直接輸出方式，是對企業管理會計信息最真實最綜合的反應，是管理者可以獲得的最全面最有效的管理會計信息，與管理者的決策高度相關，理應受到理論研究的重視。

一、管理會計報告在實踐中存在的問題

雖然管理會計在國內自引進就受到學術界和實務界的廣泛重視，各類研究文獻也是層出不窮，可是管理會計報告在我國企業中的實踐卻并不順利。且不說很多小企業壓根就不編制管理會計報告，很多大企業編制的管理會計報告并不規范，對企業日常的生產運營和管理決策也無法提供較大的幫助。

（一）沒有完善的管理會計理論及報告格式。管理會計體系在學術界仍然沒有統一，也并非十分完善。管理會計理論基本上來源于西方國家，并沒有很好地結合我國特色社會主義國情，理論研究仍然浮在水面上，可操作性和實用性都不強，所以管理會計理論并不能很好的指導實踐，甚至有些方面管理會計理論沒有跟上實踐。雖然管理會計報告格式具有靈活性是其一大優點，但是由于我國沒有相對規范完善的管理會計報告格式，企業中的管理會計報告格式混亂、內容混雜，并不能對企業的經營管理做出決策上的貢獻，企業的管理會計報告流于表面。

（二）管理會計報告依附財務會計報告。企業沒有設置專門的管理會計部門，管理會計工作都是由財務會計人員代為完成的，財務會計人員缺乏必要的管理會計思維，在編制管理會計報表時也積極性不高，工作比較應付，大大降低了管理會計應有的效果。會計工作也主要專注于財務會計方面，大多數企業的管理層都缺乏對管理會計的重視，有些企業出具的管理會計報告依附在財務會計報告的后面，內容分散，并沒有形成規范完整的管理會計報告。在管理會計報告披露的內容上，也主要側重于財務數據而不是非財務數據，并沒與體現管理會計面向未來的特性。

（三）缺乏計算機技術支持。如今計算機已經成為企業管理中必不可少的工具，企業財務會計計算機系統也日益完善，會計人員的日常工作基本上都在計算機上完成。但是管理會計工作卻缺乏一個完善的系統支撐，這導致管理會計工作很難在實際操作中被完成。即使少部分企業自行設計并安裝了管理會計系統，這些系統也通常只具備事后記錄的功能，缺乏事前預測和事中控制的能力。

（四）缺乏監督機制。目前我國還沒有機構對企業的管理會計報告進行監督，企業無論是否執行管理會計工作，出具管理會計報告都是企業自行決定的。企業的管理會計報告質量也沒有專門的機構來進行評價。

針對上述問題眾多學者都提出了很好的解決方案：首先管理會計理論在學術界的研究不應當僅僅局限于從西方照搬過來的經典管理理論，理論應當從實踐中提煉出來并指導實踐，構建中國特色管理會計理論體系（馮巧根，1997）。管理會計理論在發展的過程中，也要對作為管理會計成果展示的管理會計報告給出相對完善的格式和內容建議，讓企業的管理者有依據編制更有效更高效的管理會計報告。其次，企業應當設置管理會計部門，聘請專業的管理會計人員，比如說擁有國際認證的CMA證書的管理會計人才（劉宇會，2014）。管理層要提高對管理會計的重視，真正地讓企業的管理會計變成有效的決策工具。管理會計部門應當按照管理層的決策需求和時間安排來定期出具完整、規范的管理會計報告，披露內容要與管理層內部決策相關，為公司未來的發展奠定基礎提供指引。再次，設計財務會計系統的軟件公司應當同時推進對管理會計系統的研發設計，建立有效的事前預測、事中控制、事后記錄的功能模塊，并且根據各個企業的性質、結構和管理風格的差異定制特有的管理會計系統，為企業管理會計工作打好基礎，做好前提工作。最后專門機構對企業的管理會計進行適當的監督是很有必要的，管理會計可以提高企業生產率、降低資源的浪費、完善企業競爭機制等等。國家對管理會計進行適當的監督和規范能夠增加企業活力，公平市場競爭。

本文認為這些解決方案雖然可以解決很多問題，但是并沒有觸及到問題的根源。管理會計報告在實踐中之所以存在那么多問題，其實歸根溯源只有兩大問題，第一是沒有構建完善的管理會計報告體系。只有構建完善的管理報告體系，才能夠讓管理會計理論與我國實踐相結合，才能夠規范完善報告格式，從而建立起管理會計信息系統，也讓監督機構有跡可循，有案可查。第二就是沒有明確管理會計報告的職責。

二、構建管理會計報告體系

只有建立完善的管理會計報告體系才能夠出具信息使用者決策相關的管理會計報告，幫助改善公司經營管理。然而現如今會計學界中并不存在統一的管理會計報告體系，例如,張先治（2005）基于內部信息使用者經營決策信息需求，認為管理會計報告體系包括資本經營報告、資產經營報告、商品經營報告和生產經營報告。孫建強（2006）提出管理會計報表體系應當基于平衡計分卡和作業管理思想為基礎，將管理會計報表財務、客戶、內部經營過程、學習與成長四個維度，并在不同的作業責任中心中強調不同維度管理會計報表的編制來使報表更有效。本文認為，將平衡計分卡理論與管理會計報告相結合，能夠達到更好的效果。首先，平衡計分卡在對企業未來的總體規劃中考慮了所有的員工，并與薪酬激勵相結合，大大地加強了員工的積極性與忠誠度，公司上至股東管理者，下至一線基層員工，都能夠朝著管理會計制定的目標奮斗。其次，平衡計分卡中包含了創新評價體系，有效防止管理者只注重眼前利益，不重視未來發展，并且將財務指標和非財務指標相結合，更加注重非財務指標的效用，促進企業長遠發展及未來前景，這與管理會計思想如出一轍。最后，平衡計分卡中包含了大量管理會計所需要的前瞻性思想，能夠為不同層面的管理者提供有效管理公司的工具，是可以有效加強企業戰略執行力的戰略管理工具，可以評估企業的優質資源和前景發展，與管理會計報告預期達到的結果相符合。平衡計分卡理論與管理會計報告相結合，可以使如今管理會計報告體系的構建更為科學，推進管理會計報告體系的發展，也能夠解決管理會計報告體系不系統、缺乏層次的問題。因此，本文也將管理會計報表體系分為以下四個維度：

（一）財務維度報告。平衡計分表中的財務維度并不僅僅包括在財務會計報表中被廣泛運用的歷史評價財務指標，還包括根據公司情況進行修正的財務指標，所以管理會計報表中的財務維度報告不局限于財務會計報告提供的內容，財務維度報告可以說是對財務會計報告的增加和調整。因為如今財務會計核算方式會歪曲企業真正的價值和經濟狀況，所以財務維度報告主要是給企業內部的管理者提供企業真實經營狀況和結果的信息。經過調整后的會計信息應當可以反映每個部門、每個客戶乃至每項資產所產生的經濟利益，從而使管理者能夠保留優質資產與客戶，剔除沒有價值的資產與客戶。管理會計報告還應當提供像資本報酬率、經濟增加值這種調整后的指標，來補充會計財務報告對公司價值等反映不真實的不足。

（二）客戶維度報告。在平衡計分卡理論中，客戶被認同為企業最為重要的資源。沒有客戶就沒有企業，沒有客戶就沒有價值。客戶作為企業利潤的來源，理所應當在管理會計報表中占有一席之地。在客戶維度報告中，至少應當包括新客戶的獲得、老客戶的保持、客戶滿意度、客戶價值、市場份額這幾個方面。客戶維度報告應當定期對這幾個方面做出調查和披露。銷售部和市場部作為客戶維度報告的主要使用者和提供者，應當隨時做好記錄工作。同時，這些數據被他們獲得后，也能夠幫助他們更好地尋找挖掘客戶價值，從而提升公司價值。

（三）內部流程維度報告。平衡計分卡理論中的內部流程維度主要是為了客戶維度服務的，只有企業擁有一個完善健全的內部流程，才可能保持較高的客戶滿意度，從而更多的增加新客戶，更好的維持與老客戶的關系。在管理會計報表的內部流程維度報告中，像資產周轉率、訂單的反應速度、新產品投產周期等這些指標是應該被重點關注的。內部流程維度報告首先要迎合客戶的需求，知道客戶需要什么樣的產品和服務，解決公司現有的產品與服務有什么不足，應當如何改進這樣的問題；其次，公司內部產品生產經營的運轉效率，資源的利用率，產品和服務的質量控制等方面的信息要及時地匯報給管理層，使管理層時刻保持對公司全面的控制，以便做出正確的決策；最后，創新作為公司長期保持市場領先水平的靈魂要素，也應當在內部流程維度報告中被全面的反應，通過對客戶需求的了解來進一步推進創新的步伐，又用產品創新服務創新來獲得更多的客戶。

（四）學習與成長維度報告。眾所周知，人只有通過不斷地學習才能進步，人才是企業創新的源泉，企業只有通過不斷地培養人才，吸納人才才能夠有動力向前可持續發展。學習和成長維度能夠指引企業將目光放得更遠，不要只顧眼前的利益，要儲存人才、獲得足夠的人力資本來打下企業未來長遠發展的基石。學習和成長維度主要針對員工層面，像員工對公司的滿意度、員工保持率、企業對員工的培訓及再教育這些指標都是學習和成長維度應當關注的。所以管理會計報表的學習和成長維度報告必須涵蓋這些指標。學習和成長維度報告的使用者主要是人力資源部門，人力資源部要定期對公司員工進行培訓，實現知識的再更新，也要對每個員工的特點進行分析，讓人才有的放矢，真正做適合自己做的事。

三、明確管理會計報告的職責——基于財務會計報告

財務會計報告的目標是為公司所有的信息使用者提供決策相關的會計信息；管理會計報告的目標是為公司內部信息使用者提供決策相關的會計信息，可以看出管理會計報告和財務會計報告的信息使用者是部分一致的。同時，由于內部信息使用者（比如管理層）與外部信息使用者（比如股東）之間存在委托代理關系，管理層在作出決策時必須與股東的利益相一致，從這個角度上看，財務會計報告與管理會計報告必然存在很高的相關性。企業在編制財務會計報告時需要依靠管理會計報告上的信息，只有管理會計報告是相關并可靠的，財務會計報告才有可能具備相關性與可靠性。而且，管理會計報告與財務會計報告的最終目標都是為了改善公司的經營管理，追求更好的經營業績。

管理會計報告與財務會計報告不僅僅在很多方面是相似的，管理會計報告還是對財務會計報告在某些層面上的補充。首先，財務會計報告主要給信息使用者提供外部信息，管理會計報告不僅提供外部信息，還提供內部信息。其次，相對于財務會計報告具有的規范的格式，內容和被規定的出具報告時點，管理會計報告更為靈活多樣，不拘泥于統一的格式，也沒有規定出具的時間，可以隨時根據管理者的需要來調整。最后，財務會計報告主要是對過去的經營業績與經營成果進行記錄和評價，管理會計報告則眼光更加長遠，企業通過編制各種不同維度的報告來為管理者提供經營管理的建議，對未來進行規劃，在對過去進行分析的基礎上，主要著眼于發展未來。

四、結論

本文探討了管理會計報告在實踐中存在的問題并給出了解決建議：構建以平衡計分卡理論為核心的管理會計報告體系，并理清管理會計報告與財務會計報告之間的關系。只有這樣，才能從根源上改進管理會計報告實踐，促進管理會計的發展。■

1.馮巧根.1997.管理會計在我國企業管理中的應用研究.[J]會計研究，7。

2.李天民.1994.管理會計基本理論問題探討.[J]會計研究，2。

3.劉宇會、姜東流、于善波.2014.現代企業管理會計報告體系存在的問題及其改進方法研究.[J]經濟研究導刊，17。

4.孫建強.2006.基于平衡積分卡和作業管理思想的管理會計報告模式.[J]財會通訊，2。

5.張先治.2005.企業管理會計報告系統構建.[J]財務與會計，12。