新時(shí)期高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作基本問(wèn)題的思考

張凌云，孟獻(xiàn)臣

(1．阜陽(yáng)師范學(xué)院財(cái)務(wù)處，安徽 阜陽(yáng)236037;2．陽(yáng)師范學(xué)院 審計(jì)處，安徽阜陽(yáng)236037)

一、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的邏輯起點(diǎn):受托責(zé)任

著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家邁克爾．詹森、威廉．梅克林(1976)指出，在所有組織中和所有合作性工作中，在企業(yè)的每一個(gè)管理層次上，在大學(xué)里，在合伙公司里，在聯(lián)合體里，在政府機(jī)關(guān)里，在工會(huì)里，委托代理關(guān)系廣泛存在著。代理關(guān)系為一種契約，在這種契約下，一個(gè)人或更多的人(即委托人)聘用另一人(即代理人)代表他們來(lái)履行某些服務(wù)，包括把若干決策權(quán)托付給代理人。因此，當(dāng)今社會(huì)普遍存在著委托—受托關(guān)系，這是因財(cái)產(chǎn)、資源的所有權(quán)和管理權(quán)分離而產(chǎn)生的。

著名會(huì)計(jì)、審計(jì)學(xué)家楊時(shí)展先生指出:任何個(gè)人和單位接受了委托人的資金、資源，就具有代他保管和運(yùn)用這些資財(cái)?shù)臋?quán)力。按權(quán)責(zé)對(duì)等原則，相應(yīng)的，受托人應(yīng)負(fù)有以下責(zé)任:以最大善意，嚴(yán)格按照委托人的意愿，運(yùn)用合法、合理、經(jīng)濟(jì)的方法管理使用這些資財(cái)，確保其發(fā)揮應(yīng)有的效用，相關(guān)資產(chǎn)能夠保值、增值。同時(shí)，受托人應(yīng)如實(shí)記錄受托責(zé)任的履行情況，即做好資金、財(cái)產(chǎn)管理使用的會(huì)計(jì)記錄，保存這些會(huì)計(jì)資料并適時(shí)向委托人報(bào)告其受托責(zé)任的履行情況，以期解除所負(fù)的受托責(zé)任。這就是本文所稱的受托責(zé)任。

對(duì)于一個(gè)組織來(lái)說(shuō)，由于接受了委托人的授權(quán)而管理相關(guān)資財(cái)，那么就產(chǎn)生了組織整體的受托責(zé)任目標(biāo)。隨著組織規(guī)模的擴(kuò)大和管理層次的增加，組織為了實(shí)現(xiàn)其整體受托責(zé)任目標(biāo)，必然將這些受托責(zé)任分解到各個(gè)管理層次形成職責(zé)，并賦予一定的權(quán)力，從而使受托責(zé)任呈現(xiàn)多極化的局面，即形成內(nèi)部受托責(zé)任關(guān)系，這就需要一種保證或落實(shí)內(nèi)部受托責(zé)任履行的控制機(jī)制，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。

隨著受托責(zé)任理論的發(fā)展，審計(jì)界普遍認(rèn)為，受托責(zé)任可分為受托財(cái)務(wù)責(zé)任和受托管理責(zé)任，并且隨著民智的開(kāi)發(fā)和社會(huì)民主程度的提高，受托責(zé)任的內(nèi)容和形式呈不斷發(fā)展之態(tài)勢(shì)。與此相對(duì)應(yīng)，最初階段的受托責(zé)任內(nèi)容主要是保護(hù)委托人的資財(cái)不受損害時(shí)，就產(chǎn)生了以審查組織經(jīng)濟(jì)活動(dòng)真實(shí)性、合法性的財(cái)務(wù)審計(jì);當(dāng)受托責(zé)任發(fā)展到較高階段，委托人要求受托人以最小的資財(cái)消耗實(shí)現(xiàn)組織的最優(yōu)目標(biāo)，這時(shí)就產(chǎn)生了體現(xiàn)管理有效性的績(jī)效審計(jì)。通過(guò)對(duì)當(dāng)前所有審計(jì)種類與形式的產(chǎn)生歷程進(jìn)行分析，我們不難得出這樣一個(gè)結(jié)論:審計(jì)因受托責(zé)任的發(fā)生而發(fā)生，又因受托責(zé)任的發(fā)展而發(fā)展。正是由于受托責(zé)任的螺旋式發(fā)展，現(xiàn)代審計(jì)體系才呈現(xiàn)出多元化、深入化的態(tài)勢(shì)。

二、受托責(zé)任的多層次性:普遍存在于高校中

我國(guó)高校承擔(dān)著傳承文明、培養(yǎng)人才、創(chuàng)新科技、服務(wù)社會(huì)的重要任務(wù)，本文認(rèn)為，隨著高校的快速發(fā)展，其各個(gè)管理部門(mén)所負(fù)的受托責(zé)任更加復(fù)雜和多樣化，綜合起來(lái)主要有以下幾個(gè)方面:

(一)受托財(cái)務(wù)責(zé)任

隨著高校規(guī)模的不斷擴(kuò)大，國(guó)家對(duì)高校的投資力度不斷加大，相應(yīng)的，高校行政撥款收入大幅度增長(zhǎng)。同時(shí)，高校各個(gè)職能部門(mén)、教學(xué)單位所管理使用的資產(chǎn)也是品種、數(shù)量眾多，金額較大。高校各個(gè)部門(mén)、院系領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)負(fù)有以下受托財(cái)務(wù)責(zé)任:堅(jiān)持預(yù)算管理，一切費(fèi)用均應(yīng)納入預(yù)算;經(jīng)費(fèi)在使用過(guò)程中應(yīng)本著遵紀(jì)守法、勤儉節(jié)約、為學(xué)校發(fā)展服務(wù)的原則，不得用于非本部門(mén)(院系)職責(zé)活動(dòng)的開(kāi)支。本部門(mén)(院系)財(cái)產(chǎn)要確保其安全、完整，管理使用得當(dāng)。同時(shí)，有獨(dú)立核算權(quán)的相關(guān)部門(mén)(院系)，其財(cái)務(wù)部門(mén)應(yīng)該如實(shí)記錄經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)生情況，并保存好相關(guān)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、資產(chǎn)管理等資料。另外，領(lǐng)導(dǎo)干部在履行職責(zé)的過(guò)程中，其本人也應(yīng)該遵守相關(guān)財(cái)經(jīng)法規(guī)和財(cái)務(wù)制度。

(二)受托管理責(zé)任

圖1 高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)容及作用

在保證本部門(mén)經(jīng)費(fèi)收支真實(shí)性、合法性的前提下，各個(gè)部門(mén)的領(lǐng)導(dǎo)干部還負(fù)有提高其使用效益的責(zé)任，即“花最少的錢(qián)辦最好的事”，達(dá)到經(jīng)濟(jì)性、效益性的目的;同時(shí)，領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)按照相關(guān)法律規(guī)定，根據(jù)本部門(mén)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)特點(diǎn)，組織相關(guān)人員設(shè)計(jì)相關(guān)內(nèi)部控制制度，并確保這些內(nèi)控制度能夠得到有效的貫徹執(zhí)行，以實(shí)現(xiàn)以下幾個(gè)目標(biāo):資產(chǎn)的安全完整;管理活動(dòng)效率的提高;本部門(mén)的活動(dòng)符合國(guó)家及學(xué)校相關(guān)法律制度的規(guī)定。

(三)受托報(bào)告責(zé)任

高校部門(mén)繁多，每個(gè)部門(mén)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況均不相同。有的部門(mén)還負(fù)有受托報(bào)告責(zé)任，而這些部門(mén)的領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任中也就相應(yīng)的比其他部門(mén)多了此項(xiàng)受托責(zé)任。如我國(guó)高校工會(huì)部門(mén)，其經(jīng)費(fèi)來(lái)源既有會(huì)員的會(huì)費(fèi)又有政府、高校行政的撥款，因此，工會(huì)有責(zé)任將這些資金、資產(chǎn)的受托管理使用情況向委托人——廣大教職工會(huì)員、政府及高校行政部門(mén)予以報(bào)告說(shuō)明，這與《基層工會(huì)經(jīng)費(fèi)使用管理辦法》中規(guī)定的“堅(jiān)持民主管理原則。要定期公布賬目，接受會(huì)員監(jiān)督和經(jīng)審會(huì)審查”不謀而合。因此，對(duì)于高校工會(huì)領(lǐng)導(dǎo)干部的經(jīng)濟(jì)責(zé)任范疇而言，是否按照工會(huì)法如實(shí)向相關(guān)委托方反映工會(huì)經(jīng)費(fèi)的使用情況也是其重要內(nèi)容之一。

綜上所述，高校領(lǐng)導(dǎo)干部的經(jīng)濟(jì)責(zé)任內(nèi)容可以概括為受托財(cái)務(wù)責(zé)任、受托管理責(zé)任、受托報(bào)告責(zé)任，如圖1所示:

由圖1不難看出，高校領(lǐng)導(dǎo)干部的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容實(shí)質(zhì)上是一種包括財(cái)務(wù)審計(jì)、績(jī)效審計(jì)、管理審計(jì)在內(nèi)的復(fù)合型審計(jì)，只不過(guò)是將這些審計(jì)內(nèi)容進(jìn)行“人格化”。需要特別指出的是，高校各個(gè)部門(mén)、院系的職責(zé)不同，其涉及的經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)內(nèi)容就有所差異，這就使得不同部門(mén)的領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任內(nèi)容略有不同，如圖1中的受托財(cái)務(wù)責(zé)任中的“按相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)量活動(dòng)”就屬于高校財(cái)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任;而“財(cái)務(wù)信息公開(kāi)、透明”這一受托報(bào)告責(zé)任不僅是財(cái)務(wù)部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)負(fù)有的，而且也是高校工會(huì)部門(mén)負(fù)責(zé)人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任范疇，而現(xiàn)行有關(guān)高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的法律規(guī)章制度卻沒(méi)有提及這一責(zé)任。

三、解除受托責(zé)任:高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的具體內(nèi)容

作為獨(dú)立鑒證高校領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度，其根本目的在于接受管理干部的組織部門(mén)委托，按照具體的審計(jì)程序，對(duì)各個(gè)部門(mén)、院系負(fù)責(zé)人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行獨(dú)立、公正的審查與評(píng)價(jià)，并出具審計(jì)報(bào)告，以此作為高校有關(guān)部門(mén)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)施獎(jiǎng)懲、任用的重要依據(jù)。因此，合理確定高校領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任的具體內(nèi)容對(duì)于審計(jì)工作來(lái)說(shuō)極為重要，這不僅決定著審計(jì)結(jié)果的客觀公正性，而且對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避有著巨大的影響。

2009年中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)布的《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南第4號(hào)——高校內(nèi)部審計(jì)》明確指出:“高校領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)容應(yīng)根據(jù)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部的崗位職責(zé)等情況確定。”由此可見(jiàn)，高校不同部門(mén)、院系領(lǐng)導(dǎo)干部的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容既有共同點(diǎn)也有區(qū)別點(diǎn)。具體說(shuō)來(lái)，高校領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的基本審計(jì)內(nèi)容是:(一)對(duì)本單位、本部門(mén)履行經(jīng)濟(jì)管理職責(zé)情況;(二)各項(xiàng)內(nèi)部控制制度建設(shè)和執(zhí)行情況;(三)預(yù)算及預(yù)算執(zhí)行情況，專項(xiàng)資金的管理和使用情況;(四)財(cái)務(wù)收支及其他經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)、合規(guī)和效益情況;(五)固定資產(chǎn)的管理、使用情況;(六)債權(quán)債務(wù)、經(jīng)濟(jì)糾紛處理情況和其他遺留問(wèn)題;(七)重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)決策及效益情況;(八)被審計(jì)對(duì)象遵守財(cái)經(jīng)法規(guī)和財(cái)務(wù)制度情況。

與此同時(shí)，中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)布的《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南第4號(hào)——高校內(nèi)部審計(jì)》則對(duì)不同部門(mén)、不同性質(zhì)單位的行政負(fù)責(zé)人分別作了不同的規(guī)定。(一)高校財(cái)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)人特有的經(jīng)濟(jì)責(zé)任內(nèi)容主要有:①是否根據(jù)各個(gè)層級(jí)的財(cái)經(jīng)法規(guī)制度，正確履行財(cái)務(wù)管理職責(zé);②各項(xiàng)預(yù)算管理工作(包括預(yù)算方案的編制、執(zhí)行與監(jiān)督控制)是否嚴(yán)格按照規(guī)定進(jìn)行;③針對(duì)學(xué)校的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，是否按照會(huì)計(jì)法規(guī)制度恰當(dāng)予以核算與監(jiān)督，相關(guān)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料(包括各類賬簿、憑證、報(bào)表等)是否按照相關(guān)檔案規(guī)定保證其真實(shí)、完整;④資金管理如專項(xiàng)資金、銀行賬戶、現(xiàn)金、支票、本票、匯票、籌資、融資、投資等管理活動(dòng)是否符合相關(guān)財(cái)經(jīng)法規(guī)制度;⑤就長(zhǎng)期掛賬的應(yīng)收、預(yù)付款項(xiàng)是否盡職盡責(zé)督促相關(guān)部門(mén)查明原因，是否恰當(dāng)、及時(shí)予以處理;⑥是否就學(xué)校資產(chǎn)管理工作，配合資產(chǎn)管理部門(mén)做好資產(chǎn)定期核查工作。(二)高校資產(chǎn)管理部門(mén)負(fù)責(zé)人特有的經(jīng)濟(jì)責(zé)任內(nèi)容主要有:①涉及資產(chǎn)購(gòu)置、日常使用、保管、修理、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢等工作的財(cái)經(jīng)管理制度和內(nèi)部控制制度的建立是否健全，執(zhí)行是否有效;②是否定期全面檢查、盤(pán)點(diǎn)學(xué)校資產(chǎn)，賬、卡、物是否一致。(三)高校建設(shè)工程管理部門(mén)負(fù)責(zé)人特有的經(jīng)濟(jì)責(zé)任內(nèi)容主要有:①是否將學(xué)校的建設(shè)工程納入計(jì)劃進(jìn)行管理，有無(wú)計(jì)劃外或超計(jì)劃的工程;②建設(shè)工程資金的來(lái)源是否合法、合規(guī)，能否真正落實(shí);③建設(shè)工程的招投標(biāo)工作是否符合國(guó)家有關(guān)法規(guī)制度，各種手續(xù)是否齊備、合法，合同是否全面有效予以履行;④建設(shè)工程施工過(guò)程中涉及的設(shè)計(jì)變更、施工簽證等事項(xiàng)是否符合有關(guān)規(guī)定;⑤建設(shè)工程的經(jīng)費(fèi)管理使用是否符合相關(guān)財(cái)經(jīng)法規(guī)制度的規(guī)定，是否存在挪用、截留等現(xiàn)象，經(jīng)費(fèi)使用效益是否達(dá)到預(yù)期目標(biāo);建設(shè)工程財(cái)務(wù)決算資料是否真實(shí)、完整、合法;有無(wú)超預(yù)算工程項(xiàng)目和長(zhǎng)期未完工項(xiàng)目;竣工工程項(xiàng)目是否按照預(yù)期時(shí)間交付使用，并會(huì)同相關(guān)部門(mén)、單位辦理相關(guān)手續(xù);⑥建設(shè)工程的竣工決算資料是否真實(shí)、完整、合法并予以恰當(dāng)保存，工程價(jià)款的結(jié)算是否經(jīng)過(guò)審計(jì)。

四、任中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的必要性:基于績(jī)效產(chǎn)生的視角

傳統(tǒng)的審計(jì)工作往往是一種事后監(jiān)督、評(píng)價(jià)活動(dòng)，審計(jì)工作的中心集中于對(duì)受托責(zé)任的履行結(jié)果上，此時(shí)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)是否有損失浪費(fèi)、不符合相關(guān)法規(guī)要求的現(xiàn)象已成定局，審計(jì)部門(mén)即使發(fā)現(xiàn)有違法違規(guī)、不符合經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性等問(wèn)題，其作用也大打折扣。高校部門(mén)經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)績(jī)效產(chǎn)生的過(guò)程如圖2所示:

圖2 經(jīng)濟(jì)管理績(jī)效的產(chǎn)生過(guò)程

由此可見(jiàn)，部門(mén)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的績(jī)效性來(lái)源于經(jīng)濟(jì)管理過(guò)程的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性，這就要求經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作應(yīng)注重任中審計(jì)，這一點(diǎn)在2010年中共中央辦公廳、國(guó)務(wù)院辦公廳印發(fā)的《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》中有明確的體現(xiàn):“領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的情況，應(yīng)當(dāng)依法接受審計(jì)監(jiān)督。根據(jù)干部管理監(jiān)督的需要，可以在領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間進(jìn)行任中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)?！?/p>

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