摒除標準成本會計，采用精益會計

◆布萊恩·馬斯科爾 / 文

摒除標準成本會計，采用精益會計

◆布萊恩·馬斯科爾 / 文

編者按

本文發表于2015年6月的《質量文摘》，作者布萊恩·馬斯科爾（Brian Maskell）是BMA公司的總裁，同時還是作家、演說家和培訓師，長期為追求精益制造的企業提供會計和管理體系方面的咨詢。在制造企業中，標準成本會計系統的一個主要缺點是，所有創建和使用的信息都來自產品成本信息和生產報告信息的某些組合，難免會產生一些偏差。本文對標準成本會計系統的問題進行了剖析，提出了精益企業的應對方案，并介紹了精益會計的優點。

在制造企業中，標準成本系統通常被用于：績效評估、決策、存貨估價。

從會計的角度來看，績效評估和決策屬于公司管理會計系統的一部分，是管理層評估、管理和控制運營，以及進行企業決策所需的內部信息。

另一方面，存貨估價屬于財務會計的一部分，企業必須遵守與存貨估價財務報告相關的會計原則。

問題是什么？

標準成本系統的一個主要缺點是：所有創建和使用的信息均來自產品成本信息和生產報告信息的某些組合。一般來說，這些信息來自生產物料清單，以及生產物料、人工和間接費用的標準率等。通常由企業資源規劃（ERP）系統來進行此類數學計算，并創建不同類型的偏差、攤配值和實際存貨估價。

傳統的績效評估側重于改善標準率、產量和間接費用分攤的偏差。這些偏差的產生是因為現有存貨的價值和已銷售產品成本是按照標準成本計算的，但產品的實際成本與標準成本不相符。為保持財務報表的準確性，這些偏差須在損益表中列出，由此會影響企業的利潤率。因此，這種類型的績效評估對財務報告的利潤有直接的影響。

績效評估的目的是行為驅動。這些測量可以對一種類型的行為進行驅動，也就是使偏差盡可能偏向于有利的方面，因為有利的偏差會對利潤產生積極的影響。然而，真正的經營行為是“非精益”的。換句話說，如果預計未來需求量穩步增長且不改變生產，大批量的生產會導致大量的庫存。一切有利于優質生產的行為都將改善這些偏差。

簡單地說，傳統績效評估對于精益生產企業并不奏效。間接費用分攤的使用造成了通用汽車公司和克萊斯勒汽車公司在2007年破產，兩家公司都宣稱在“實施精益措施”，但它們的傳統會計方法和激勵機制造成了公司的失敗，并讓美國納稅人有機會看到他們的錢是如何用來支撐失敗組織的。

企業要想實現精益，應該盡一切努力盡快停止使用這些測量。解決的辦法很簡單——開發和部署精益績效評估，重點放在關注諸如生產效率、質量、流程、運輸、成本和交付時間方面。

精益企業甚至必須努力在源頭就消除這些偏差，因為只要在損益表中出現這些數字，它們就會影響利潤。后面我們將討論如何消除這些偏差。

需要更好的決策

基于標準成本的決策是根據每種產品的標準成本進行的。關于產品、客戶、業務單位和訂單盈利性的決策，通常是基于對預計利潤和標準利潤的比較。采購決策通常是基于對標準成本和購買價格的比較。由此，企業就有了降低產品成本以提高盈利能力的動機。

精益企業基于標準成本進行決策的缺點是，標準成本沒有反映與該決策相關的實際成本。每一項商業決策必須基于自己的財務分析進行，考慮實際收入、成本和所需的投資等因素。精益企業必須摒棄基于標準成本實施業務決策，用新方法來評估商業機會對運營績效、生產力、生產物料的影響，所有這些因素都將推動財務分析的進行。

存貨估價是根據庫存中每件產品的標準產品成本來計算的。這項工作極其復雜，工作量龐大，因為用于創建這些產品成本（有關生產物料的清單，以及生產物料、人工和間接費用標準率等所有信息）的數據庫必須持續進行維護。同時，也必須連續不斷地將標準與實際情況進行比較，以保持標準的時效性。

解決方案

精益企業往往采取不同的方法進行庫存估價。精益會計主要關注資產負債表上存貨的總價值，而不是庫存中每種產品的具體價值。從財務報告的視角，以及外部審計視角來看，重要的是保證總庫存正確。精益會計采用平均成本法來計算庫存價值和產品銷售成本。

生產物料可按照平均單位成本來估價，或者針對每一種具體的品類（如果一家企業有許多種庫存單位，簡稱為SKU），或者把所有生產物料簡單平均（如果一家企業只有較少種類的原料）。生產成本（勞動力和間接費用）通過簡單的日記帳分錄，在總的資產負債表上予以資本化，而不是逐項顯示。

因為生產成本的資本化是在宏觀水平上進行計算的，人工費率和間接費用分攤率不再是必需的，所以能把它們設為零。將人工費率和間接費用分攤率設置為零將立即消除大部分的標準率和間接費用偏差，因為任何數值乘以零都將等于零。采購價格偏差可以通過將標準成本替換為平均成本來進行消除。

精益會計簡單而有效

精益會計打破了使用生產報告信息和產品成本信息進行存貨估價、報告利潤和績效評估的環節。

精益會計凸顯了使用偏差和間接費用分攤來評估績效的缺點。在標準成本會計中，實現“高”績效所需的行為直接與精益原則相沖突，例如，建立庫存以分攤間接費用與按訂單生產。

精益會計：

1.建立了一套精益績效評估系統，使用基于流程的非財務指標控制和改善業務流程；

2.采用價值流損益表來報告和分析內部盈利能力；

3.采用報告實際收入和實際成本的價值流損益表，在價值流損益表上不體現非標準產品的成本信息；

4.簡化庫存估價，因為它主要關注總庫存的價值，而不是每種具體產品。這使得庫存估價的過程更加簡單，并避免了大量浪費。

精益會計可以節省時間

與傳統的產品成本方案相比，精益會計的維護成本要低得多。平均生產物料成本的計算也相對簡單，可能也不需要太頻繁地更新，除非該生產物料是一種大宗商品。人工費率和間接費用分攤率可以被設置為零，因為不再需要計算單個產品成本。制定標準以及對“實際與標準”的分析也可以取消，這將節省大量的會計時間。

最后，車間報告也可以被簡化。不再需要通過工作訂單跟蹤實際成本，因為不再需要對單個產品成本進行分析。大多數工作訂單的事務報告也可以取消了。唯一需要報告的有關工作訂單的事項是完工產品，在ERP系統中表現為從原料到成品。

在一個企業早期的精益之旅中需要制訂一個計劃，以摒除業務中的標準成本。無論是私人控股的家族企業，還是上市的國際化公司，都需要進行該項工作。企業規模越大，摒除標準成本計算所花費的時間就越長。但是，這是必由之路。

（姚晨輝 編譯）