水資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制與研究

摘 要：本文介紹了水資源會(huì)計(jì)的理論基礎(chǔ)，并從水資源會(huì)計(jì)的概念和計(jì)量等方面對(duì)水資源會(huì)計(jì)理論框架進(jìn)行了分析

關(guān)鍵詞：水資源會(huì)計(jì)；理論基礎(chǔ)；理論框架

生態(tài)環(huán)境問(wèn)題一直以來(lái)都是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的難題。習(xí)近平主席多次強(qiáng)調(diào)絕不能以環(huán)境換取經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。黨的十八屆三中全會(huì)提出：“探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，建立生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身追究制”，為我國(guó)實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)和環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展提供了建設(shè)性的思路。

一、水資源會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)

（一）可持續(xù)發(fā)展

國(guó)家之所以提出水資源會(huì)計(jì)，是為了國(guó)家的可持續(xù)發(fā)展。經(jīng)濟(jì)的過(guò)度膨脹發(fā)展，是以環(huán)境的破壞為代價(jià)的。編制水資源資產(chǎn)負(fù)債表可以對(duì)國(guó)家水資源的儲(chǔ)量和質(zhì)量進(jìn)行核查，可以了解水資源的儲(chǔ)量、開(kāi)發(fā)利用、污染和浪費(fèi)的情況，從而可以有效地利用水資源，使水資源得到有效配置，為水資源可持續(xù)發(fā)展做出貢獻(xiàn)。

（二）資源經(jīng)濟(jì)學(xué)

資源經(jīng)濟(jì)學(xué)重點(diǎn)研究如何經(jīng)濟(jì)效益地開(kāi)發(fā)和利用、保護(hù)和管理各種資源，防止資源的破壞和浪費(fèi)。資源經(jīng)濟(jì)學(xué)中所涉及到的資源和環(huán)境政策（資源配置，污染排放的控制，以及其有關(guān)資源的開(kāi)采、定價(jià)和出租理論）構(gòu)成了水資源會(huì)計(jì)的理論基礎(chǔ)。

（三）權(quán)益價(jià)值理論

從投入角度看，水資源的價(jià)值是各有關(guān)部門(mén)和各個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體（主體）投入的物化勞動(dòng)和活勞動(dòng)的貨幣表現(xiàn)。我國(guó)水資源屬于國(guó)家所有，具體有以下幾個(gè)方面：

1.國(guó)家投入人、財(cái)、物，行使所有權(quán)和管理權(quán)。

2.有關(guān)管理部門(mén)投入人力、物力，行使管理權(quán)。

3.各有關(guān)水資源的經(jīng)營(yíng)者，取得水資源使用權(quán)，行使經(jīng)營(yíng)權(quán)。

二、水資源會(huì)計(jì)理論框架

（一）水資產(chǎn)

符合資產(chǎn)定義且報(bào)告主體在未來(lái)可從中獲取收益、能可靠量化時(shí)應(yīng)確認(rèn)為水資產(chǎn)， 包括湖泊及其他自然地表的水、水壩水庫(kù)的水、地下水的提取部分、死庫(kù)容水、運(yùn)輸水等。水資產(chǎn)是指水，或者水權(quán)，它是水報(bào)告主體擁有或負(fù)責(zé)管理，并有可能給水報(bào)告主體或其股東帶來(lái)未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益。它的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)包括以下兩條：（1）水資產(chǎn)很有可能給水報(bào)告主體或其股東帶來(lái)未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益；（2）它的體積能被可靠地計(jì)量。

水資產(chǎn)不同于一般的資產(chǎn)。水報(bào)告主體不一定對(duì)水資產(chǎn)“擁有或控制”，而可能是“管理”或“管轄”，而且水資產(chǎn)也不一定是由過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成，而是由于降水、蒸散、流動(dòng)等形成。 水資源資產(chǎn)可以稱為水權(quán)，包括水資源所有權(quán)和水資源使用權(quán)。水資源所有權(quán)：水資源歸國(guó)家所有，具體包括占有、使用、收益、處分。水資源使用權(quán)：依法授予取用水者的權(quán)利，具體包括使用、收益和依法處置。水權(quán)的表現(xiàn)形式分以下幾種：

1.批量水權(quán)：是授予具有灌溉和供水職能的管理機(jī)構(gòu)、配電廠、發(fā)電廠、電力委員會(huì)等主管部門(mén)的水權(quán)。

2.使用流經(jīng)或者出現(xiàn)于自己土地上的、非處于水道或水井中的雨水和其他水資源的法定水權(quán)。

3.家庭和禽畜用水的法定水權(quán)：這種水權(quán)賦予權(quán)利人為了家庭和禽畜用水而從在法律上有權(quán)靠近的下列水道中或水井中取水的權(quán)利。

4.灌區(qū)內(nèi)用戶的用水權(quán)：這種水權(quán)適用于灌區(qū)內(nèi)對(duì)地表水的引（截）。它在同一農(nóng)村水事局的灌區(qū)內(nèi)部或者不同灌區(qū)之間可以進(jìn)行轉(zhuǎn)讓。在一個(gè)灌區(qū)內(nèi)部，這種水權(quán)仍然同土地聯(lián)系在一起。

5.取水和用水許可證：適用于從河道、地下水層、泉源、濕地以及管理機(jī)構(gòu)的水壩或者水工程中取水，從私人水壩、泉源或者濕地中取水，以及在水道中或者管理機(jī)構(gòu)水工程中用水，它可以轉(zhuǎn)讓用于任何土地，是公共灌溉計(jì)劃以外的私人引（截）水者最常使用的許可證。

（二）水負(fù)債

水負(fù)債從兩個(gè)方面來(lái)說(shuō)：

1.符合負(fù)債定義且義務(wù)的履行會(huì)導(dǎo)致報(bào)告主體水資產(chǎn)的減少或另一項(xiàng)水負(fù)債的增加，且能可靠計(jì)量，這稱為確認(rèn)為水資源負(fù)債。

2.由過(guò)去的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或其他事項(xiàng)對(duì)水資源造成破壞和影響的，導(dǎo)致企業(yè)預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益流出，應(yīng)當(dāng)由企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)—水環(huán)境負(fù)債。

水負(fù)債的一個(gè)重要特征是現(xiàn)時(shí)義務(wù)。未來(lái)的承諾不能確認(rèn)在水資產(chǎn)負(fù)債中， 但有關(guān)或有水負(fù)債的信息應(yīng)在附注中進(jìn)行披露。水負(fù)債是從“權(quán)屬”和“交易”的角度來(lái)說(shuō)的，在水的產(chǎn)權(quán)明晰的情況下，水主體之間可以有“借水”和“還水”的交易。它的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)包括以下兩條：（1）現(xiàn)時(shí)義務(wù)有可能導(dǎo)致水報(bào)告主體的水資產(chǎn)減少或者對(duì)另一個(gè)水主體義務(wù)的增加；（2）水負(fù)債的數(shù)量能被可靠地計(jì)量。

（三）水資源會(huì)計(jì)計(jì)量

水資源會(huì)計(jì)的計(jì)量是為了將涉及水資源及其環(huán)境的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)作為會(huì)計(jì)要素加以記錄，并列入會(huì)計(jì)報(bào)表。水資源會(huì)計(jì)的計(jì)量主要在于核算水資源資產(chǎn)的數(shù)量、質(zhì)量和價(jià)值量。

1.成本法

成本法是指在計(jì)量水資源資產(chǎn)價(jià)值時(shí)，按被計(jì)量形成水資源資產(chǎn)過(guò)程的現(xiàn)時(shí)完全重置費(fèi)用減去有形損耗和無(wú)形損耗，加上取得這些水資源資產(chǎn)所耗費(fèi)的費(fèi)用來(lái)確定被計(jì)量水資源資產(chǎn)價(jià)值的一種方法。其價(jià)值計(jì)量模型可表示為：

V=A+B-C

式中：V，為水資源資產(chǎn)價(jià)值；A，為形成水資源資產(chǎn)工程的重置成本；B，為尚可使用年限內(nèi)的運(yùn)行管理費(fèi)用現(xiàn)值總和；C為被評(píng)資產(chǎn)各類(lèi)損失之和。

2.收益現(xiàn)值法

收益現(xiàn)值法是指通過(guò)計(jì)算未來(lái)收益現(xiàn)值，以確定被計(jì)量水資源資產(chǎn)價(jià)值的一種方法。水資源資產(chǎn)的價(jià)值應(yīng)包括：未來(lái)經(jīng)濟(jì)收益價(jià)值和未來(lái)生態(tài)效益價(jià)值。

未來(lái)生態(tài)效益價(jià)值包括直接收益和間接收益。間接收益可從替代資源角度來(lái)量化，可用延緩不可再生資源的消耗量的價(jià)值來(lái)表示。直接收益即為使用水資源使得生態(tài)環(huán)境改善而受到的政府獎(jiǎng)勵(lì)收入等等。因而，可分別確定各部分價(jià)值，然后合并求出水資源資產(chǎn)的總價(jià)值。其計(jì)量模型可表示為：

V =

Vj = Cj + Rj

Cj =△Nj×T×c

式中：V為某處水資源資產(chǎn)的總價(jià)值，Vi是預(yù)期水資源資產(chǎn)每年為企業(yè)帶來(lái)的總經(jīng)濟(jì)收益；Vj是預(yù)期水資源資產(chǎn)每年給企業(yè)取得的總生態(tài)效益價(jià)值：n為水資源資產(chǎn)工程預(yù)計(jì)可使用年限；r為貼現(xiàn)率；Cj 為每年生態(tài)環(huán)境效益間接收益：Rj代表企業(yè)每年因生態(tài)環(huán)境改善而得到的直接收益。△Nj為每年增加的水電裝機(jī)容量；T為水電裝機(jī)每年的平均發(fā)電時(shí)間；c為每度電的平均煤炭消耗量（也可是石油、天燃?xì)獾炔豢稍偕Y源的平均消耗量）。

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