環境會計制度立法淺析

摘 要 隨著可持續發展戰略的推進，環境保護的要求逐漸深入到國民經濟、社會發展乃至企業發展中。環境會計制度是實施可持續發展戰略的重要組成部分。然而，由于目前我國法律并未對環境會計制度予以明確規定，導致環境會計制度在國家及企業中的實施秩序混亂、執行力不足、維護權利沒有依據等問題。本文將從環境會計制度的立法目標、立法內容等方面進行探討，分析我國建立會計制度立法的可行性和必要性，以期為未來立法提供一些思路。

關鍵詞 環境會計制度 立法目的 立法內容

1992年聯合國環境發展大會在巴西里約熱內盧召開國際會議，通過了具有里程碑意義的《里約宣言》。宣言中提出的“可持續促發展”的概念引起了與會各國及世界人民的積極響應。根據可持續發展戰略的要求，企業應該確立環境管理理念系統，建立環境成本核算和控制機制，這是環境會計產生和發展的微觀背景。在可持續發展戰略下，國家政策的制定和評估都需要企業建立完善的環境會計制度及提供真實完整的環境會計信息，這是環境會計產生和發展的宏觀背景。然而我國《會計法》、《環境保護法》并未對環境會計制度作法律規定，導致環境會計在我國經濟、社會與環境保護的協調發展中缺乏有力地保障，難以執行。

一、我國環境會計制度的發展概況

目前，我國環境會計制度的發展主要在學者們的學術研究方面，國家環境會計和企業環境會計的實踐很少。學者們自國家確立持續發展戰略之后，開始關注環境會計的研究。研究主要表現在：首先，環境會計是實施可持續發展戰略的重要組成部分，可持續發展戰略的核心是實現經濟、社會和生態環境的協調發展，建立和實施環境會計是其重要保障之一。其次，在可持續發展戰略下，企業應確立環境管理理念和系統，這是環境會計發展的微觀背景，環境會計是環境管理系統的有機組成部分。再次，在可持續發展戰略下，企業及其經營者的“受托責任”除了包括經濟受托責任外，還包括社會和環境受托責任。對企業及其經營者受托責任的認定和考評，需要借助于環境會計信息系統。最后，在可持續發展戰略下，傳統的GDP的統計核算方法和國民經濟核算體系需要修正，而“綠色GDP的計算和核算又需要以微觀企業的環境會計核算為基礎”。

我國的環境會計的研究及實務都還很落后。因此，一方面我們要加大對環境會計的理論研究；另一方面，也要循序漸進的推進環境會計的立法進程，為我國經濟社會的可持續發展提供法律保障。

二、環境會計立法目的研究

會計作為一個人造的系統，必須有自己的目的。“立法是建筑規范的活動，建構總是有目的和目標的，無目的的建筑是盲目的。”環境會計的立法目的是環境會計立法所要實現的結果和狀態。環境會計的立法目的與環境會計的目標息息相關，兩者為“約等于”關系。

《會計法》第1條規定：“為了規范會計行為，保證會計資料真實完整，加強經濟管理和財務管理，維護社會主義市場經濟秩序，制定本法。”環境會計制度雖然強調環境保護，但仍不能忽視性行為的規范和企業的經濟效益。不久前通過的新《環保法》第一條規定：“為保護和改善環境，防治污染和其他公害，保障公眾健康，推進生態文明建設，促進經濟社會可持續發展，制定本法。”從環境法學的角度，協調經濟、社會和環境發展的出發點和落腳點在于實現經濟社會的可持續發展，而環境會計正是為了將環境發展納入經濟和社會發展進程而產生的。因此實現經濟社會的可持續發展是環境會計要想保護的法益之一。因此，筆者認為環境會計的立法目的有：（1）規范會計行為，提高企業的經濟效益；（2）實現國家經濟社會的可持續發展；（3）保護環境，推進生態文明建設。總的來說，環境會計的立法目的即為促進國家經濟社會和企業的可持續發展。

三、環境會計制度的立法內容研究

會計的目的就是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任的履行情況，以便于財務會計報告使用者做出決策。會計作為一種專門的技術規范，在調整利益沖突的過程中必然涉及大量的技術規范，這樣技術規范逐漸上升為法律法規。環境會計作為會計的一個分支也是如此。

（一）環境會計要素的內容

會計要素是根據交易或事項的經濟特征所確定的財務會計對象的基本分類。根據《企業會計準則-基本準則》規定，會計要素包括資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤。環境會計也適用上述規定進行環境會計的核算。環境資產是指企業過去的交易或事項形成的，由企業擁有或控制的，與環境有關的預期會給企業帶來環境效益及衍生的經濟利益的資源，如排污設施、環境保護專項資金等。環境負債是指企業在過去的交易或事項形成的，與環境有關預期因環境而導致經濟利益流出企業的現時義務，如應繳環境稅、應繳資源稅等。所有者環境權益是指企業資產扣除負債后，由所有者享有的剩余的環境權益，如盈余公積、資本公積中的環境權益部分。環境收入是指企業在日常及環保活動中形成的，與所有者投入資本無關的、因環境效益而導致所有者權益增加的經濟利益的總收入，如因環境品質高的銷售商品、提供勞務而引入的溢價部分等。環境費用是指企業在日常及環境（下轉第47頁）（上接第41頁）保護活動中發生的，與所有者利潤分配無關的，會導致所有者權益減少的經濟利益的總流出，如排污設施維修費等。環境利潤包括環境收入減去環境費用后的凈額、直接計入當期利得和損失等。環境會計要素遵循一般會計要素的恒等關系式：環境資產=環境負債+所有者權益（+環境收入-環境費用）。

六大環境要素，總的概括來說主要為兩大方面：一是指環境問題對財務狀況和經營成果的影響。基于企業活動可能帶來的環境問題和法律法規的相關規定，環境問題對企業財務狀況可能引發的影響包括對靜態的財務狀況，亦即財產、負債和所有者權益的影響，以及對動態財務狀況，亦即營運資金或現金活動的影響。二是環境績效，主要是關于企業環境責任履行情況的信息。

（二）環境會計內容的質量要求

質量的最基本要求和描述，也是對會計信息質量進行評判的最基本依據，是使會計信息使用者正確決策的基本前提和必然要求。2007年1月1日實施的《企業會計準則-基本準則》規定，會計信息質量要求包括：可靠性、相關性、可理解性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性八方面的要求。企業對外提供還是對內提供都要有價值，符合環境保護的要求和企業經濟效益的要求。有用環境會計信息包括三個層次：基本的質量特征、增進的質量特征和約束條件。基本質量特征指相關性、重要性與如實反映；增進的質量特征指可比性、可稽核性、及時性與可理解性。成本與效益是約束條件。

（三）環境會計報告與信息披露

財務會計的基本目標是向企業外部使用者提供有助于其進行經濟決策所需的財務信息。財務報告所提供的信息可以分為兩類：定量化信息和定性化信息。

對于定性化環境會計信息，我們必須確定哪些定性化信息對決策是相關的。某些種類定性信息的相關性可以通過與之相關的定量化數據的相關性來決定。目前，法律對企業披露會計信息已形成一套做法和模式，大部分學者主張可以主要利用現有框架的途徑進行環境會計信息披露。既然是在現在的財務會計的框架內對環境問題造成的財務信息進行披露，那么現有的財務會計大的基本假設、基本原則就仍然適用。

為了達到財務報告的目標，無論是定量或定性的信息，都要符合一定的披露要求，主要有：恰當性，即所披露的信息應當與使用者決策相關和可信的；公正性，即要求企業對外提供的信息應當保證公正，不能偏向特定使用者集團的決策需要；充分性，即財務報告必須包括與內外使用決策相關的全部信息；實質重于形式，財務報告應當強調經濟貿易和事項其影響的經濟實質。而不能僅考慮其法律形式。

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（作者單位：山東師范大學法學院）