我國自然資源資產負債表的初步探索

摘 要：2013年，中共十八大三中全會《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》明確提出：“探索編制自然資源資產負債表，對領導干部實行自然資源資產離任審計。”這標志著綠色會計核算正迎來新的變革時代。正確認識自然資源資產負債表是其編制工作順利開展的前提。本文將對比綠色GDP核算體系認識自然資源資產負債表，并結合國外經驗對其編制工作提出相關建議。

關鍵詞：自然資源資產負債表；綠色GDP核算；環境信息

一、正確認識自然資源資產負債表與綠色GDP核算體系

自然資源資產負債表與綠色GDP核算體系都是兼顧經濟發展與生態環境這一潮流的產物，兩者之間不僅存在異同，也有著一些內在聯系。正確認識兩者將有助于在編制過程中學習綠色GDP核算體系的研究經驗。

1.我國的綠色GDP核算體系

綠色GDP核算體系，又稱資源環境經濟核算體系（SEEA），是指在原有的國民經濟核算體系（SNA）的基礎上，將資源環境因素納入其中，通過系統的核算探究資源環境和經濟發展之間的關系，尋求經濟發展時對資源環境的兼顧。國家環保總局聯合國家統計局于2004年啟動了《中國綠色國民經濟核算研究》項目，并基于2005年開展的試點工作，編制了相應的研究報告，報告顯示2004年因環境污染造成的經濟損失達5118億元，占GDP總量的3.05%。

SEEA的研究是我國在發展綠色經濟上的一大進步。然而由于技術層面的問題，該體系目前依然漏洞百出，存在不少問題。比如缺乏統一的理論方法體系、學科之間不協調、缺乏實際意義及法律法規不健全等。并且，目前的研究僅局限于核算與統計，比較分散，雖然揭露了經濟發展與環境資源之間的緊密聯系，卻并未形成一套完整的約束監督機制，環境與資源的使用缺乏有效監管，無法滿足經濟發展與環境保護的兼顧要求。

2.自然資源資產負債表與綠色GDP核算體系間的關系

通過兩者間的對比，筆者認為自然資源資產負債表與SEEA主要存在兩種關系：

（1）SEEA可為自然資源資產負債表的編制提供數據支持

SEEA研究開展以來，不少專家學者開始資源環境的核算研究，迄今為止，我國SEEA的核算領域涉及了能源礦產、森林資源、水資源、土地資源、海洋資源等自然資源核算以及環境污染和環境保護核算。

SEEA的自然資源核算研究已歷經了不少年頭，其累積的理論方法為自然資源資產負債表的編制奠定了數據基礎。為了節省相關人力和資源，增強工作效益，其編制可在已有的理論方法體系上進一步延伸展開。

（2）自然資源資產負債表是SEEA的改進與完善

編制自然資源資產負債表，是對傳統的國民經濟核算體系缺陷的重大改進和完善，理由如下：

①資產負債表的特殊格式決定其具有的債務風險防范作用。資產負債表用一套科學直觀的框架對一系列數據進行表列，展現各經濟主體主要經濟活動之間的內在聯系，揭示經濟運行的內在機制。

②自然資源資產負債表不僅能揭示政府在某一時點所擁有的資源存量，而且能揭示政府現今與未來需要為環境資源的保護與修復所需支付的環保債務、環保債務的緊迫性及其償債壓力的大小。

③自然資源資產負債表反映各項自然資源在不同時點上的動態變化，具有系統性強、邏輯嚴密等特點，因此可對未來走向進行有效預測，有助于提高環境信息的前瞻性。

④自然資源資產負債表不局限于理論和學術，更具現實意義。資產負債表的特殊框架不僅有助于準確把握經濟發展的健康狀況，還可以為報表使用者的決策提供依據。同時，它是一種監督工具，將為領導干部自然資源資產離任審計、建立生態環境損害責任終身追究制打好堅實的基礎。

二、對我國編制自然資源資產負債表的建議

與SEEA相比，自然資源資產負債表的優勢是顯而易見的，然而作為一個新課題，國內尚缺乏成熟的思路和方法，有一系列問題亟待回答，因此需要充分挖掘國內外相關環境研究的經驗成果。澳大利亞的環境研究在世界范圍內領先，并已形成一套完整的環境信息報告體系。1992年，澳大利亞完成了首份環境主題報告，并將水資源、能源礦產等自然資源編入國家資產負債表。結合澳大利亞已有的環境方面研究經驗，本文對我國編制自然資源資產負債表提出以下建議：

1.完善環境信息披露機制

自然資源資產負債表是自然資源核算體系中的一個重要組成部分，是自然資源核算基礎上信息的披露與報告部分。根據澳大利亞學者Albert 、Richard（2014）所述，環境信息有助于了解人類決策對環境產生的影響，同時可以用來提前識別和管理風險，有助于減輕風險。

在披露模式方面，澳大利亞的環境信息披露以政府監督為主，行業自律組織為輔，鼓勵自主披露，側重于定性披露，對于報告形式未作太多的規定，而是獨立披露和合并披露并存。定量披露可以明確自然資源的存量和變動量以及環保負債和環保成本等信息，因此定量披露必不可少。由于自然資源有各種不確定性因素，也僅限于反映過去，并且許多有用信息無法用數字表述。將數據與定性描述結合分析，不僅有助于增加報表的可理解性，還有助于信息使用者準確判斷資源的利用效益，預測環境成本帶來的債務風險。對于報告形式，筆者傾向于單獨列報。理由是采用合并列報，在披露環境信息時，有些不利的環境信息更容易被刻意“美化”甚至隱瞞。有許多報表使用者還未形成“環境會計”觀念，嵌入財務報表的環境信息存在被忽略的可能性。環境信息和傳統財務信息存在差別，若無法被明確地加以區分，就無法做出準確的評價。

在披露指標方面，為了規范環境信息披露，便于信息使用者判斷自然資源使用狀況，應當對指標進行統一。定量指標包括動態指標和靜態指標，其中靜態指標反應自然資源的存量，動態指標反應其變動量。為了對資源進行全面、綜合的考量，還應從實物量和價值量兩方面入手，對動、靜態指標予以進一步的完善。以森林資源為例，反應其靜態實物量的指標有森林總面積、森林覆蓋率、自然增長率和蓄積量等；反應其靜態實物量的指標包括木材產出、非木材產出及其他服務（指防止水土流失、涵養水源、旅游觀光等額外功能）。森林資源的動態核算簡單的說就是其靜態核算的期末數與期初數的差值，包括經濟因素（植樹造林、人為砍伐）、自然因素（自然生長、自然退化）、決策因素（重分類引起的變動）及其他因素（自然災害等）。定性指標包括經濟主體的環保政策、環保措施及效果、環境負債的類型及資源使用的具體狀況等，旨在對抽象的數據進行具體的說明，對用數據無法說明的事項進行闡述，以達到環境信息的充分披露。

2.制定自然資源大數據戰略

隨著數字時代的到來，大數據已滲透到各行各業。澳大利亞制定的公共服務大數據戰略頗具特色，不僅有助于提高政府的工作效率，還實現了資源的優化配置。

由于環境信息比較繁雜，利用傳統的數據分析方法需要占用大量的時間和人力，將影響報表的編制進程。考慮到智能信息技術的先進性，筆者建議專門成立自然資源大數據戰略課題小組，以輔助自然資源資產負債表的編制。當前應先著力于研究基礎性工作——自然資源大數據的標準化，解決數據和信息的分離問題，這也是不同信息管理系統之間的數據交換和操作的基礎。

3.增強全民意識

澳大利亞美麗的生態環境得益于公眾強烈的環保意識。近年來我國雖已形成環保意識，但是依然不足以有效促進環保工作的開展。例如企業的治污問題，由于治理污染的成本往往大于罰款，出于經濟利益考慮，許多企業往往選擇繼續犧牲環境。同理，環保意識的欠缺也會對自然資源資產負債表的編制造成一定的阻力。為了增強全民的環保意識，促進編制工作的順利進行，筆者認為可在全國范圍內利用媒體廣告、宣講會等形式，對自然資源資產負債表的重要性進行宣傳。編制工作的全民參與有助于發揮民眾的監督作用。

4.完善相關法律法規體系

為緩解經濟發展與生態環境間日益尖銳的矛盾，國家制定了一系列環保法律。這些環保法律雖然取得一些成效，但是相比澳大利亞環保法律的嚴格性、可操作性和協調性，我國的環保法律略顯蒼白。

自然資源資產負債表的研究工作需要相應的法律法規為其護航，政府和立法部門應重視法律法規體系的完善。首先，要提高罰款額度，加大環保的執法力度。其次，要完成刑法與環保法的對接，將重大環境違法事項引入刑法。再次，要進一步明細化法律法規，對收費種類、標準、排污限額等進行詳細規定，增加可操作性。最后，建議針對自然資源資產負債表出臺一份全國統一的操作指南，增強報表的規范性和可比性。

三、結論及展望

本文探討了自然資源資產負債表與SEEA之間的內在聯系，進一步界定了自然資源資產負債表的內涵，并結合澳大利亞的環境研究，對我國的編制工作提出建議。編制自然資源資產負債表是一項浩大的工程，許多相關問題亟待解決，我國的研究工作依然任重道遠。

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