“營改增”背景下物流業的稅制變化及影響分析

（廣東工業大學 管理學院，廣東 廣州 510520）

1 引言

2011年，經國務院批準，財政部、國家稅務總局聯合下發了有關營業稅改征增值稅的試點方案。2012年1月1日上海成為首個“營改增”試點地區，2013年8月1日營改增試點在全國鋪開，并且試點地區和試點行業的范圍也在不斷拓寬。

物流業是通過信息技術和供應鏈管理技術，對分散的包裝、運輸、搬運、儲存、裝卸、配送、信息處理等基本功能根據實際需要進行有機整合和一體化運作而形成的新興產業。因此物流業是涉及范圍廣泛的綜合性行業，而此次的“營改增”也涉及到了物流業多方面的內容。稅收是影響物流行業利潤的重要因素，也是國家調節物流業發展的重要手段之一。本文將基于“營改增”的背景，分析“營改增”政策對物流業稅負的影響，并提出相關對策，以利于物流企業合理利用相關稅收政策降低成本，推動物流企業穩步發展。

2 有關物流業涉稅問題的研究

有關物流業涉稅問題的研究大致可以分為“營改增”前和“營改增”后兩個部分?！盃I改增”前，大部分專家學者都提到，現階段我國稅制存在稅負不公、納稅主體認證復雜、征管不易等問題。而且我國對物流企業的稅收管理是分散在增值稅、營業稅、企業所得稅等稅種的征收管理之中，并沒有出臺專門針對物流業的稅收制度。因此，在“營改增”之前，物流企業主要從以下三個方面進行稅收籌劃：納稅主體、缺陷性條款和稅率差異[1]。

還有學者通過分析物流業的稅金成本結構和稅負特點，指出阻礙物流業進一步發展的主要原因是物流行業稅收成本過大，并提出了物流企業稅收籌劃的可行性建議，指出物流企業必須摸清行業的特點，并在此基礎上根據自身的情況制定合理的稅收籌劃方案。這不僅對物流業的發展有巨大的促進作用，也有利于國家經濟的發展[2]。

國家稅務總局課題組基于“十一五”時期加快發展物流業的背景，分析了現階段我國物流業的稅收政策，探討我國現代物流業進一步發展所面臨的稅收問題，并在深入調研物流企業的基礎上，提出了改善稅收環境，促進現代物流業可持續發展的稅收政策建議[3]。

“營改增”實施以后，交通運輸業及物流輔助業成為第一批被納入“營改增”的試點行業，稅制改革之后，許多專家學者對于物流業的涉稅情況提出了新的觀點。

不少專家學者指出，“營改增”雖然有效地解決了營業稅重復征稅問題，促進了物流業的專業化分工與協作，并且有利于降低物流業的納稅風險以及物流企業的納稅成本[4]，但并不是所有企業的納稅額在“營改增”之后都減少了，且物流業一般納稅人的稅負甚至不減反增，這主要是因為企業存在不同的產業規模和業務模式。對于大部分的現代服務業來說，占經營成本比重較大的勞動力成本、房屋租金成本、物業管理成本和固定資產購置成本等可以抵扣的進項稅額不經常發生，而其他可以作進項稅額抵扣的成本支出卻比較少，因此造成這類企業在此次“營改增”中獲益并不多。對于物流業這一典型的現代服務業來說，合理的納稅籌劃具有重大的實際意義[5]。

對于上述“營改增”后帶來的負面影響，許多學者都對物流企業提出了建議。趙亞男從采購活動、混業經營及混合銷售，差額納稅、采購時機等方面闡述物流企業在“營改增”背景下的稅收籌劃，指出物流企業要考慮供應商和現金流的影響，并加強對增值稅發票的管理[6]。葉紅在此基礎上增加了取得非試點地區運費抵扣發票的籌劃和有形動產跨期租賃的籌劃，同樣也強調了加強對增值稅發票管理的重要性[7]。嚴鴻杰分析了營業稅改征增值稅對物流業的積極影響和消極影響，提出了對非試點地區運費抵扣發票的籌劃，此外還研究了采購固定資產及應稅勞務時間的籌劃[8]。

綜上，許多專家和學者都指出，“營改增”之前物流業面臨重復征稅問題嚴重、稅負過高等困境，并提出了相應的稅收籌劃建議。而“營改增”在一定程度上降低了物流業的稅負成本，但是由于實施時間不長，物流企業的下游企業鏈還沒有完全形成，因此在減稅方面并沒有完全達到國家的預期。

專家學者對物流業涉稅問題的已有研究在物流業應對稅制改革和促進物流業健康發展方面有一定的積極作用，但是缺乏深入細致的系統分析，對物流業稅制存在的問題分析和提出的建議大多泛泛而談。

3 “營改增”后物流業的稅制變化

3.1 稅率的變化

物流業作為以交通運輸業務和物流輔助服務為主的綜合性行業，成為“營改增”試點的主要行業。由“營改增”稅率變化表可知具體稅率變化對比，見表1和表2。

表1“營改增”前后一般納稅人稅率變化表

表2“營改增”前后小規模納稅人稅率變化表

3.2 計稅方式的變化

“營改增”前，交通運輸業作為服務性行業計征營業稅。計稅方法為營業額乘上相應的稅率?！盃I改增”后，計稅方法改為一般計稅方法和簡易計稅方法兩種：一般納稅人適用一般計稅方法計稅，小規模納稅人適用簡易計稅方法計稅。

（1）一般計稅方法（購進扣稅法）。銷項稅額，是納稅人提供應稅服務時應繳納的增值稅稅額。計算公式為：銷項稅額=銷售額×稅率。進項稅額是納稅人購進貨物、接受加工、修理修配勞務或其他應稅服務時支付或者負擔的增值稅稅額。應納稅額是當期銷項稅額抵扣當期進項稅額后的余額，當期銷項稅額不足抵扣當期進項稅額時，其不足部分可以結轉下期繼續抵扣。計算公式為：應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額。

（2）簡易計稅辦法（適用于小規模納稅人）。應納稅額計算公式：應納稅額=銷售額×稅率。簡易計稅方法下的銷售額為不含稅銷售額，稅率為3%。采取簡易計稅方法計算應納稅額時，不得抵扣進項稅額。若銷售額為含稅銷售額，應納稅額計算公式為：應納稅額=含稅銷售額÷（1+稅率）×稅率。

4 “營改增”對物流運輸業的影響

4.1 “營改增”促進物流運輸業的發展

降低企業稅負、減少重復征稅是國家實行“營改增”政策的重要目標。從試點結果來看，大部分行業的稅負有所降低，而且“營改增”會使不同行業和不同企業之間的稅負更趨向于公平，這將有利于增強企業的市場競爭力，實現企業的可持續發展。

當企業的應稅服務年銷售額低于500萬時，認定為小規模納稅人，采用簡易辦法計稅。原來適用3%營業稅稅率的以裝卸搬運和貨物運輸服務為主的物流企業改為適用3%的增值稅稅率。雖然從稅率上看沒有發生變化，但有效消除了重復納稅。另外，原來適用5%營業稅稅率的從事物流輔助服務的物流企業改為適用3%的增值稅稅率，稅率明顯降低，從而減輕了中小型物流企業的稅負，有利于增強企業的競爭力。

當企業的應稅服務年銷售額超過500萬時，認定為一般納稅人，采用一般計稅方法計稅。稅改后，物流企業適用6%、11%和17%三檔增值稅稅率，且采用可抵扣制度，對取得生產經營的外購燃料、外購設備和外購勞務等產生的進項稅額允許抵扣，但租賃費、過橋過路費、人工成本和保險費等費用除外。因此在“營改增”后，物流企業的年應稅服務銷售額和增值稅中可抵扣的部分與企業的稅負直接相關，當增值稅中可抵扣的部分越大，企業所承擔的稅負就越低。

4.2 “營改增”后物流運輸業面臨新的挑戰

雖然“營改增”在一定程度上促進了物流運輸業的發展，但是由于稅率的調整，不少物流運輸類企業的稅負不減反增。稅負增加的程度在5%到20%之間，主要集中在10%左右。導致物流運輸業稅負增加的主要原因是物流運輸設備使用周期長，更新換代慢，抵扣范圍有限，成本支出較高的項目大多無法抵扣。同時，物流運輸業經營業務適用的稅率又不一致，準確劃分比較困難，這也使抵扣難度大大增加。

另外，一些項目抵扣難度也比較大。例如，即便在試點地區內，交通工具要拿到增值稅發票，必須在少數指定的地點進行維修和加油，而許多隨機需要的加油和維修是在規定地點之外發生的。而且，在規定地點進行維修和加油，還需要墊付一定額度的現金，這就造成了物流成本的增加。稅改前已購置到位的運輸車輛、設備等也無法納入進項抵扣。

5 “營改增”背景下物流業應對稅負增加的幾點建議

面對“營改增”前期造成的物流企業的稅負增加，許多專家學者都對此提出了應對辦法，但大多是圍繞在一般納稅人和小規模納稅人之間轉變增值稅納稅人身份、嚴控發票管理等方面展開。本文將從籌劃交通運輸、增加進項稅額、轉變經營業務、選擇合適的納稅義務發生時間、重新議價等幾個方面入手，提出相關的應對建議，挖掘物流業在“營改增”背景下更為有效的籌劃方法。

（1）對與企業相關的交通運輸進行必要的稅收籌劃。物流業是以交通運輸為主的綜合性行業，“營改增”對物流業的影響很大一部分是通過影響交通運輸實現的。因此，做好交通運輸這一重要影響因素的稅收籌劃工作，對降低物流業的稅負有直接的作用。總體來說，交通運輸可以從均衡營運車輛的更新周期、強化內部控制、靈活選擇會計核算方法等幾個方面進行稅收籌劃，并進一步完善發票管理制度，這對降低“營改增”前期對物流業的不利影響有著巨大的推動作用。

（2）增加進項稅額，從而減少應稅銷售額。根據增值稅的計稅公式可知，當期可抵扣的進項稅額越多，當期應繳納的增值稅額就越少。同樣，當期的應稅銷售額越少，當期的應納增值稅稅額也越少。因此企業可以通過了解新稅政，根據自身的實際情況，充分利用進項稅抵扣條件，增加進項稅額的抵扣，直接減少應稅銷售額，使稅負降低。這是增值稅納稅人關注的籌劃重點之一。物流企業可以在稅法允許的范圍內通過對稅收優惠政策的適用以及具體運營方式的選擇，盡可能地縮小計稅銷售額，以取得稅收籌劃的效果。

（3）充分享受優惠政策。國家稅收優惠政策的具體享受資格和辦理程序不盡相同，物流企業可以通過加強經營管理，力求自身的業務性質符合稅收優惠政策條件。物流企業應該加強核算減免稅項目，對免稅、減稅項目的銷售額進行分別核算，避免因會計核算不健全而遭受稅收權益的損失。

同時，國家為“營改增”試點行業推行了很多免稅項目，企業除了通過選擇勞務對象使應稅收入轉為免稅收入外，還可以考慮將業務在增值稅與營業稅之間轉換籌劃，這就需要找準轉換的臨界點，即當企業繳納的營業稅和增值稅相等時，營業收入與經營成本之間的比值。從稅率變化來看，這種稅負變動的臨界點有三種情況：適用營業稅3%的交通運輸業改為適用11%的增值稅；適用營業稅5%的交通運輸業改為適用11%的增值稅；適用營業稅5%的其他服務業改為適用6%的增值稅。

假設含稅的營業收入為x，準予抵扣進項稅額的經營成本為y，且物流企業符合扣除進項稅條件的經營成本適用17%的增值稅率，可以計算出第一個稅負變動臨界點：3%x=x÷（1+11%）×11%-y÷（1+17%）×17% ，經 過 計 算y/x=47.6%。這就是說，當企業的經營成本占營業收入的47.6%時，“營改增”對企業的稅負沒有任何影響；當企業的經營成本占營業收入的比重超過47.6%時，“營改增”后企業的稅負有所降低；當企業的經營成本占營業收入的比重低于47.6%時，“營改增”后企業的稅負有所增加。

同理可以計算出其他兩種情況下的稅負臨界點:第二種情況的稅負臨界點為y/x=33.8%;第三種情況的企業稅負增減變化的臨界點y/x=4.5%。物流企業可以利用這些臨界點，根據自身的實際情況，通過轉換業務的運營方式達到減少應稅銷售額從而降低稅負的目的。

此外，物流企業還應該熟悉優惠政策的審批或備案制度，盡早做好資料報批報備工作。

（4）選擇合適的納稅義務發生時間。企業在準確把握“營改增”進程的情況下，根據自身的經營狀況，選擇購買固定資產及應稅勞務的合適時機。這種推遲采購固定資產和移交應稅勞務的方法將有效降低稅負。但是對于很多大的物流企業來說，在“營改增”之前已經一次性投人了大量的固定資產和運輸設備，而這些投入所產生的進項稅額是不能抵扣的。這時可以考慮成立一個新公司，將此類涉及“營改增”的業務從之前的企業拆分出來，納入新公司管理。這樣一來，這些固定資產和運輸設備變成了新公司發生的前期投人，其中包含的增值稅進項稅額就可以抵扣了。從而解決了物流企業設備更新換代慢、抵扣難的問題，達到節稅的目的。

（5）重新議價?！盃I改增”后，與物流企業合作的增值稅納稅人，接受物流企業提供的應稅服務可以取得增值稅專用發票作為進項抵扣憑證，從而降低了自身的稅負。這樣一來，如果是含稅價格，則意味著物流企業需將收入的一部分作為增值稅的銷項稅額，這將增加物流企業的稅負。因此，企業應該充分考慮價格的敏感性，在遵守相關收費標準的前提下，與客戶重新議價，適當提高價格，分享客戶增值稅抵扣的部分利益。

6 結語

“營改增”是健全有利于科學發展的稅收制度的重大改革，對我國物流業的發展起著重要作用并將產生深遠影響。但是在實行之初不可避免地存在一些不足，在這次改革中，物流企業需要努力調整適應，積極應對，制定合理的稅收籌劃方案，最大限度地利用稅收優惠政策，切實減輕自身的稅收負擔，在發展中發現問題，解決問題，力求在此次“營改增”的稅制改革中穩步發展，從而促進我國物流業的平穩健康發展。

[1]呂紹昱.物流稅制與納稅籌劃[J].西部財會,2006,（5）:25-27.

[2]邱紅.我國物流企業稅金成本及納稅籌劃淺析[J].中國市場,2007,（12）:52-53.

[3]李勛杰.基于價值鏈的企業投資稅收籌劃研究[D].開封:河南大學,2007.

[4]周艷.淺析“營改增”后物流企業的納稅籌劃[J].財會研究,2012,（24）:25-27.

[5]榮紅霞.透析“營改增”試點談物流企業納稅籌劃問題[J].物流科技,2012,（12）:39-42.

[6]趙亞男.探討“營改增”條件下物流企業稅收籌劃[J].經濟研究導刊,2013,（36）:112,135.

[7]葉紅.物流企業營業稅改征增值稅稅收籌劃探討[J].交通財會,2012,（9）:57-61.

[8]嚴鴻杰.營業稅改增值稅政策下物流企業稅收籌劃[J].商場現代化,2013,（14）:102-103.