資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理及納稅核算分析

曹萬(wàn)選

摘要：文章按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的要求，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)中涉及預(yù)計(jì)負(fù)債調(diào)整、資產(chǎn)減值調(diào)整、銷售退回調(diào)整、前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)調(diào)整等四個(gè)方面的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了探討，并對(duì)所得稅調(diào)整進(jìn)行核算分析，是對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)賬務(wù)處理及納稅核算的有益探索。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)負(fù)債表日；調(diào)整事項(xiàng)；納稅核算

資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，是指對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)原已存在的情況提供了新的證據(jù)的事項(xiàng)。如果某一會(huì)計(jì)期間已經(jīng)存在某種情況，但當(dāng)時(shí)不知道確切結(jié)果，當(dāng)資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)一步提供的證據(jù)表明判斷有誤，則需要對(duì)原來(lái)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行調(diào)整。涉及損益的，應(yīng)對(duì)所得稅產(chǎn)生的影響一并進(jìn)行調(diào)整。

一、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)涉及預(yù)計(jì)負(fù)債的調(diào)整

預(yù)計(jì)負(fù)債是企業(yè)或有事項(xiàng)滿足負(fù)債確認(rèn)條件時(shí)形成的債務(wù)，因?yàn)槠渲С龅臅r(shí)間和金額具有一定的不確定性，當(dāng)資產(chǎn)負(fù)債表日新的證據(jù)表明與原來(lái)估計(jì)的數(shù)字不相一致時(shí)，則需要將預(yù)計(jì)負(fù)債調(diào)整至其應(yīng)有金額。資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涉及預(yù)計(jì)負(fù)債的調(diào)整，主要是未決訴訟案件的結(jié)案，法院判決證實(shí)了企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時(shí)義務(wù)，需要調(diào)整原先確認(rèn)的與該訴訟案件相關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債。涉及損益的對(duì)所得稅的影響一并進(jìn)行調(diào)整。

例1.2013年8月25日，因環(huán)保問題甲公司被乙公司提起訴訟。2013年12月31日，甲公司律師認(rèn)為本公司很可能敗訴，賠償乙公司的金額估計(jì)在180萬(wàn)～420萬(wàn)元之間。2014年3月28日，法院判決甲公司需賠償乙公司各項(xiàng)損失350萬(wàn)元。假設(shè)甲公司2013年財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)對(duì)外報(bào)出日為2014年4月1日，且甲公司有足夠的應(yīng)納稅所得額，所得稅稅率為25%，甲公司按照凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)（下同）。稅法規(guī)定，對(duì)該賠償款應(yīng)當(dāng)于實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入應(yīng)納稅所得額。

甲公司賬務(wù)處理如下：

1. 2013年12月31日，甲公司確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債（萬(wàn)元，下同）：

借：營(yíng)業(yè)外支出

300【（180+420）/2】

貸：預(yù)計(jì)負(fù)債—未決訴訟300

借：遞延所得稅資產(chǎn)

75（300*25%）

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅75

2. 2014年3月28日，法院判決甲公司需賠償乙公司經(jīng)濟(jì)損失350萬(wàn)元時(shí)：

借：以前年度損益調(diào)整 50

預(yù)計(jì)負(fù)債—未決訴訟300

貸：其他應(yīng)付款 350

借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅

87.5（350*25%）

貸：以前年度損益調(diào)整

12.5（50*25%）

遞延所得稅資產(chǎn) 75

3. 將“以前年度損益調(diào)整”余額結(jié)轉(zhuǎn)至“利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)” ，甲公司需要調(diào)減留存收益：

借：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)

37.5

貸：以前年度損益調(diào)整 37.5

借：盈余公積 3.75

貸：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn) 3.75

如若法院判決甲公司應(yīng)支付乙公司賠償款200萬(wàn)元，則甲公司賬務(wù)處理如下：

1. 2013年12月31日，甲公司應(yīng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債：

借：營(yíng)業(yè)外支出

【（180+420）/2】300

貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 —未決訴訟 300

借：遞延所得稅資產(chǎn) 75

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅 75

2. 2014年3月28日，法院判決甲公司需賠償乙公司經(jīng)濟(jì)損失200萬(wàn)元時(shí)：

借：預(yù)計(jì)負(fù)債—未決訴訟300

貸：以前年度損益調(diào)整 100

其他應(yīng)付款 200

借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅

50（200*25%）

以前年度損益調(diào)整25（100*25%）

貸： 遞延所得稅資產(chǎn) 75

3. 將“以前年度損益調(diào)整”余額結(jié)轉(zhuǎn)至“利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)” ，甲公司需要調(diào)增留存收益：

借：以前年度損益調(diào)整 75

貸：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn) 75

借：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn) 7.5

貸：盈余公積 7.5

二、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)涉及資產(chǎn)減值的調(diào)整

當(dāng)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)減值。資產(chǎn)負(fù)債表日涉及資產(chǎn)減值的調(diào)整，主要是某項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生了損失或減值，但沒有確定是否會(huì)發(fā)生，因而按照當(dāng)時(shí)的最佳估計(jì)金額進(jìn)行了相應(yīng)的賬務(wù)處理。但有證據(jù)表明原來(lái)的估計(jì)有誤，則應(yīng)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日所作的估計(jì)進(jìn)行調(diào)整。涉及損益的，要對(duì)所得稅的影響一并進(jìn)行調(diào)整。

例2. 2013年3月20日甲公司應(yīng)收乙公司銷貨款200萬(wàn)元，乙公司開出了一張為期6個(gè)月的商業(yè)承兌匯票抵付貨款。至2013年9月30日，乙公司尚未支付貨款。甲公司在2013年12月31日編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)提取10萬(wàn)元壞賬準(zhǔn)備。甲公司2014年1月28日得知乙公司發(fā)生火災(zāi)，資金周轉(zhuǎn)陷入困境，無(wú)法支付全部貨款。甲公司估計(jì)可收回應(yīng)收賬款160萬(wàn)元。

甲公司的賬務(wù)處理如下：

1. 2013年9月30日，甲公司應(yīng)將“應(yīng)收票據(jù)”轉(zhuǎn)入“應(yīng)收賬款”：

借：應(yīng)收賬款-乙公司 200

貸：應(yīng)收票據(jù)-乙公司 200

2. 2014年1月28日，甲公司補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備30萬(wàn)元：

借：以前年度損益調(diào)整

30（200-160-10）

貸：壞賬準(zhǔn)備 30

借：遞延所得稅資產(chǎn)

7.5（30*25%）

貸：以前年度損益調(diào)整 7.5

3. 將“以前年度損益調(diào)整”余額結(jié)轉(zhuǎn)至“利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)”，甲公司需要調(diào)減留存收益：

借：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)

22.5

貸：以前年度損益調(diào)整 22.5

借：盈余公積 2.25

貸：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn) 2.25

如若乙公司為了保持與甲公司長(zhǎng)期合作伙伴關(guān)系，于2014年1月31日付清了200萬(wàn)元貨款。假設(shè)甲公司2013年財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)對(duì)外報(bào)出日為2014年4月1日。對(duì)此類情形，甲公司應(yīng)調(diào)增留存收益，其賬務(wù)處理如下：

借：壞賬準(zhǔn)備10

貸：以前年度損益調(diào)整 10

借：以前年度損益調(diào)整

2.5（10*25%）

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 2.5

借：以前年度損益調(diào)整7.5

貸：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn) 7.5

借：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)

0.75

貸：盈余公積 0.75

三、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)涉及銷售退回的調(diào)整

銷售退回會(huì)影響已經(jīng)確認(rèn)的收入、費(fèi)用和稅金。對(duì)于已經(jīng)確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生的銷售退回屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)調(diào)整報(bào)告年度的收入和成本，調(diào)整報(bào)告年度或本年度的所得稅費(fèi)用。若該銷售退回發(fā)生在企業(yè)報(bào)告年度所得稅匯算清繳之前，則應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度的收入和成本，并相應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度所得稅費(fèi)用等；若該銷售退回發(fā)生在企業(yè)報(bào)告年度所得稅匯算清繳之后，則應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度的收入和成本，所涉及的應(yīng)交所得稅，應(yīng)作為本期的納稅調(diào)整事項(xiàng)予以調(diào)整。

例3.甲公司2013年11月28日銷售一批商品給乙公司，取得不含稅收入100萬(wàn)元，已確認(rèn)收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本80萬(wàn)元。2013年12月31日甲公司未收到貨款，按照2%的比例計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備。2014年1月28日，由于產(chǎn)品不符合設(shè)計(jì)要求被退回。假定甲公司于2014年2月28日完成2013年所得稅匯算清繳。

甲公司的賬務(wù)處理如下：

1. 調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)收入：

借：以前年度損益調(diào)整 100

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）17

貸：應(yīng)收賬款 -乙公司 117

2. 調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)成本：

借：庫(kù)存商品 80

貸：以前年度損益調(diào)整 80

3. 調(diào)整資產(chǎn)減值損失：

借：壞賬準(zhǔn)備2.34（117*2%）

貸：以前年度損益調(diào)整2.34

4. 調(diào)整所得稅費(fèi)用：

借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅

5【（100-80）*25%】

貸：遞延所得稅資產(chǎn)

0.585（2.34*25%）

以前年度損益調(diào)整4.415

5. 將“以前年度損益調(diào)整”余額結(jié)轉(zhuǎn)至“利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)”，甲公司需要調(diào)減留存收益：

借：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)

13.245（100-80-2.34-4.415）

貸：以前年度損益調(diào)整 13.245

借：盈余公積1.3245

貸：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)1.3245

四、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)涉及前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)的調(diào)整

會(huì)計(jì)前期差錯(cuò)會(huì)造成前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成漏報(bào)或錯(cuò)報(bào)。對(duì)于發(fā)生的重要的前期差錯(cuò)，如影響損益，應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的期初留存收益，同時(shí)調(diào)整對(duì)所得稅的影響。

例4.甲公司2010年6月28日以1600萬(wàn)元購(gòu)入一項(xiàng)專利權(quán)，該專利法律保護(hù)年限為8年，尚可使用年限為5年。2014年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出后，發(fā)現(xiàn)2013年無(wú)形資產(chǎn)攤銷200萬(wàn)元。

甲公司應(yīng)攤銷無(wú)形資產(chǎn)320萬(wàn)元（1600/5*12/12），因企業(yè)少攤銷無(wú)形資產(chǎn)120萬(wàn)元（320-200），屬于前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)，應(yīng)調(diào)增無(wú)形資產(chǎn)攤銷120萬(wàn)元，并追溯調(diào)減2014年年初留存收益。

甲公司的賬務(wù)處理如下：

借：以前年度損益調(diào)整 120

貸：累計(jì)攤銷120

借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅

30（120*25%）

貸：以前年度損益調(diào)整30

借：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)90

貸：以前年度損益調(diào)整 90

借：盈余公積 9

貸：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn) 9

若上述情形無(wú)形資產(chǎn)攤銷多計(jì)，則做相反的賬務(wù)處理，調(diào)增期初留存收益。

（作者單位：天水農(nóng)業(yè)學(xué)校）