執行《中小學校會計制度》應注意的幾個問題

徐乃香　李梅英

摘要：文章根據《中小學校會計制度》有關規定，將實施以來遇到的問題分別就轉讓固定資產問題、中小學校基本建設資金并入學校大賬問題、增設“財政補助支出”科目問題分析存在問題原因，并提出解決方案，旨在完善《中小學校會計制度》，提升會計核算信息質量。

關鍵詞：中小學校會計制度；在建工程；待處置資產損溢；財政補助支出

《中小學校會計制度》（下稱“《學校會計制度》”）于2013年12月27日由財政部發布，于2014年1月1日起實施。實施一年多來，總的說來，效果顯而易見。但是，我們應該看到，因為《學校會計制度》新，變化大，加之中小學校會計人員業務素質參差不齊，《學校會計制度》學習培訓走過場，系統執行《學校會計制度》不到位的現象時有出現。筆者通過學習《學校會計制度》，貫徹執行《學校會計制度》，深感《學校會計制度》在實施過程中，有許多問題需要加以研究。在此，本文擬對執行《學校會計制度》應注意的幾個問題談一點粗淺看法，以期得到廣大會計同仁批評指正。

一、轉讓固定資產問題

《學校會計制度》在“1701待處置資產損溢”會計科目規范中明確規定，“5.處置完畢，按照處置收入扣除相關處置費用后的凈收入，借記本科目（處置凈收入），貸記‘應交國庫款等科目”。可見，中小學校的存貨、固定資產轉讓時，取得的凈收入不得列作單位的收入，而不論稱為何種收入，哪怕是其它收入。這就要求中小學校領導如何經營中小學校。

1. 中小學校存貨、固定資產不得隨意轉讓，確需轉讓取得的收入一律上繳國庫。按照《中小學校財務制度》第四章第二十一條第二款規定，“（二）事業收入，即中小學校開展教育教學及其輔助活動依法取得的收入。其中：按照國家規定應當上繳國庫或者財政專戶的資金，不計入事業收入；從財政專戶核撥給學校的資金和經核準不上繳國庫或者財政專戶的資金，計入事業收入。”因此，與《中小學校財務制度》相對應，《學校會計制度》規定處置固定資產取得經收入不再列作其它收入，作為學校收入的一部分處理。

2. 中小學校固定資產轉讓應經過審批程序。《中小學校財務制度》第八章第五十四條規定，“中小學校資產處置是指中小學校對其占有、使用的國有資產，進行產權轉讓或者注銷產權的行為，包括無償調撥（劃轉）、對外捐贈、出售、出讓、轉讓、置換、報廢、報損、貨幣性資產損失核銷等。中小學校資產處置應當遵循公開、公平、公正和競爭、擇優的原則，嚴格履行相關審批程序。”可見，中小學校處置存貨、固定資產，不論是無償調撥（劃轉）、對外捐贈、出售、出讓，還是轉讓、置換、報廢、報損、貨幣性資產損失核銷等，都不是隨意的，或由學校自己決定。而是由一系列審批程序，經上級主管部門、財政部門批準后，方可處置。而這種處置活動則是遵循公開、公平、公正和競爭、擇優的原則遵循，防止國有資產處置過程中發生損失。

3. 中小學校固定資產轉讓與取得發生的收支活動應分別核算。學校轉讓固定資產取得的收入上繳國庫，同樣，學校購買固定資產應經上級部門審查批準，批準后取得資金用于購置固定資產。《中小學校財務制度》第八章第五十五條規定，“中小學校資產處置收入應當按照國家有關規定，實行‘收支兩條線管理” 。

二、中小學校基本建設資金并入學校大賬問題

《學校會計制度》要求中小學校基本建設項目并入大賬，通過“在建工程”科目核算。但是，要求中小學校會計人員采用編制合并報表，或者進行合并會計業務核算，沒有具體說明。只是要求在建工程中非基本建設項目如何做出賬務處理，基本建設項目核算由基本建設賬套并入在建工程成本。什么是基本建設項目，什么是非基本建設項目，《學校會計制度》并沒有明確說明。這里，筆者認為中小學校會計人員根據學校基本建設活動大小分別處理。

1. 建設活動時間較短（一般按一年為限）的項目直接通過“在建工程”科目加以核算其實際成本。這里的在建工程是指中小學校已經發生必要支出，但尚未達到交付使用狀態的建設工程。這些工程項目可以是新建、改擴建、修繕項目，也可以是設備安裝工程。學校會計人員直接加以核算，記賬、算賬，并編制會計報表。具體核算方法如下。

（1）基本建設工程項目發生成本時，按照其發生的實際成本，借記“在建工程”科目，貸記“非流動資產基金——在建工程”科目；同時，按照改擴建固定資產成本，借記“非流動資產基金——固定資產”科目，貸記“固定資產”科目。或者，按照其實際支付的成本，借記“在建工程”科目，貸記“非流動資產基金——在建工程”科目；同時，按照實際發生的固定資產成本，借記“事業支出”科目，貸記“公共財政預算撥款”、“政府性基金預算撥款”科目。

（2）基本建設工程項目完工，交付使用時，按照歸集的建設工程成本合計數額，借記“固定資產”科目，貸記“非流動資產基金——固定資產”科目；借記“非流動資產基金——在建工程”科目，貸記“在建工程”科目。

2. 對于基本建設資金較大，建設活動周期較長的項目可以采用編制合并報表，或者進行合并會計業務核算。

（1）合并核算方法如下：每月末，基本建設單位會計部門轉來單獨建賬、單獨核算資料于學校會計部門；學校會計部門根據轉來工程價款結算賬單與施工企業結算工程價款資料，編制相關會計分錄，借記“在建工程”科目，貸記“非流動資產基金——在建工程”科目；同時，按照實際發生的固定資產成本，借記“事業支出”科目，貸記“公共財政預算撥款”、“政府性基金預算撥款”科目；經過上述會計處理，及時編制會計報表。

（2）編制合并報表方法如下：每月，學校基本建設單位會計部門單獨建賬、單獨核算，并于月末編制會計報表，基本建設部門應將編制的會計報表備份的同時，基本建設單位會計部門及時將會計報表送傳學校會計部門；每月，學校會計部門編制本單位會計報表（不含基本建設單位固定資產投資部分）；學校會計部門以學校會計部門編制的會計報表為基礎，結合基本建設單位會計報表，分析基本建設工程項目資產合計數額、資金來源，包括公共財政預算撥款、公共財政預算撥款，甚至是長期借款數額；將資產合計數額增加部分并入學校資產負債表“在建工程”項目期末數額，同時，記入資產負責表“非流動資產基金”項目期末數額；并把本期收到的公共財政預算撥款或公共財政預算撥款，分別記入收入支出表（月報）的“公共財政預算撥款”項目“本月數”欄或“政府性基金預算撥款”項目“本月數”欄，這部分數額應與收入支出表（月報）的“事業支出”項目“本月數”欄相等。

上述處理方法是手工會計處理常見的方法。但是，按照《學校會計制度》有關規定，中小學校應當在“在建工程”科目下設置“基建工程”明細科目，核算由基建賬套并入的在建工程成本。可見，有關部門可以通過政府采購模式為所屬中小學校購置一套中小學校會計軟件進行會計處理，更為方便可行。

三、中小學校食堂收支并入學校收支問題

《學校會計制度》除了要求基本建設項目資金并入學校大賬外，也要求食堂收支實行單獨核算。中小學校食堂收支并入學校收支核算存在兩個方面的問題。

1. 學校食堂外包的會計核算問題。學校食堂業務存在外包業務，可能食堂包給學校內部有關人員，也可能外包給某餐飲公司，學校除了管理食堂衛生，代理買賣飯票外，一般只收取承包費用。學校收到承包費時，應借記“庫存現金”科目，貸記“其他收入”科目，期末，將承包費收入轉入“非財政補助結轉”科目，借記“其他收入”科目，貸記 “非財政補助結轉——食堂資金結轉”科目即可。

2. 學校食堂自己管理的問題。就是中小學校自己管理學校食堂，買賣飯票，采購食材、發放員工工資等。中小學學校自己管理食堂發生的收入業務一般通過“應付賬款”科目核算。學校收到飯票款時，計入“應付賬款”科目。借記“庫存現金”科目或者“銀行存款”科目，貸記 “應付賬款”科目。發生支出時，借記“應付賬款”科目，貸記“庫存現金”科目或者“銀行存款”科目。期末，將食堂經營活動獲得的結余數額轉入“其他收入”科目，借記“應付賬款”科目，貸記“其他收入”科目。年末，將“其他收入”科目中的食堂收支凈額轉入“非財政補助結轉”科目，借記“其他收入”科目，貸記 “非財政補助結轉——食堂資金結轉”科目即可。

四、關于增設“財政補助支出”會計科目問題

目前，《中小學校會計制度》（2013）與《事業單位會計制度》一樣將各類財政補助收入開支的項目均計入“事業支出”會計科目。也就是說，《中小學校會計制度》（2013）將“公共財政預算撥款”會計科目和“政府性基金預算撥款”會計科目，甚至“上級補助收入”會計科目發生額，本期這些會計科目支付方向均計入“事業支出”會計科目，形成“一對多”的結轉現象。

1. 雖然財政補助用于學校的事業支出，但不符合配比原則。學校的經營收入與經營支出配比，其他收入與其他支出配比，事業收入卻不能與事業支出配比。當前，中小學校會計人員業務素質參差不齊，不少學校的會計人員沒有經過專業培訓，加之《中小學校會計制度》（2013）剛剛發布實施，造成會計核算質量差、會計處理不及時現象。

2. “事業支出”會計科目包羅萬象，令人費解。“事業支出”會計科目核算的支出均為學校事業業務活動發生的支出，而不考慮事業支出的來源問題，不考慮這些支出是用什么資金提供的，是公共財政預算撥款、政府性基金預算撥款，還是上級補助收入。支出來，支出去，現計入“事業支出”科目，到頭來，只能秋后算賬。

3. 影響學校會計報表的編制。《中小學校會計制度》（2013）規范的《收入支出表》中，將上述收入與支出分列反映，分別填制財政補助收入與財政補助支出對應項目，包括基本支出項目與專項資金項目，最終形成財政補助結轉和財政補助結余。那么，所有財政補助收入花費在一個“事業支出”科目，這就帶來平時核算簡化，年終決算繁瑣問題。

筆者認為，增設“財政補助支出”科目，將“事業支出”會計科目核算的各類財政補助資金的開支一律轉而計入該科目。該科目分為兩個或四個二級科目：“日常支出”科目、“專項支出”科目等，用以核算財政補助收入開支的日常支出和專項支出。這樣，上述問題迎刃而解。既簡化會計核算，令人一目了然，又便于編制會計報表。

參考文獻：

中華人民共和國財政部.中小學校會計制度（2013）[M].北京：經濟科學出版社，2014.

（作者單位：徐乃香，濟寧市高級職業學校；李梅英，濟寧市任城區教育局）