房地產開發企業預售收入確認標準

侯葉美

預售商品房收入的確認必須符合《企業會計準則》第十四號之具體規定，同時還要考慮房地產開發企業經營的特殊性，故此，房地產開發企業應在同時滿足簽訂房屋銷售合同、項目已竣工驗收合格、房款確定、成本可靠計量、完成交付等條件的最晚時點作為商品房預售收入的確認時點。

一、 現存房地產開發企業預售收入確認標準的分析

為了盡快的與國際準則接軌，《企業會計準則》自開始施行之日起，經過了幾次修改，但關于收入準則并沒有大的改動，對房地產開發企業銷售收入確認時點問題亦沒有出具專門的解釋或者規定。各房地產企業出于不同的理解或目的，選擇不同的節點作為預售收入確認的時點，具體主要有以下幾種：

預售合同備案通過時確認收入。根據《城市房地產開發經營管理條例》第27條規定，開發企業與購房業主簽訂預售商品房買賣合同后應在30日內到政府地產管理部門備案，買賣合同一經備案，開發企業在法律上即喪失對該商品房的收益權和獨立處置權。很多房地產開發企業，利用此條例之規定，認為商品房預售合同已包括商品房建筑面積、使用面積、價格、交付日期、質量要求、物業管理方式及雙方的違約責任等主要條款，認為此時即可滿足商品房銷售收入確認的條件。

預售合同中雖已規定建筑面積、銷售價格等，但此時的面積只是預測面積，此時的價格只是暫定售價，合同的主要條款還存在很大的不確定性，成本還不能可靠計量。此預售合同應屬于合同要約的一部分，是尚未竣工前的預先銷售行為，能否真正實現銷售應根據工程的進展及買主的最后意愿2，很可能工程建成后會產生新的要約，形成實質內容變化很大的銷售合同。所以簽訂預售合同并經管理部門備案，不應作為商品房預售收入實現的標志。

當然，商品房銷售合同的簽訂可以作為風險和報酬轉移的標準之一，但不是唯一標準。由于合同從簽訂到具體履行，還存在重大不確定因素，應在不確定因素消失后確認為收入實現。

收訖全部或部分售房款時確認收入。簽訂預售合同后，客戶會根據合同約定繳納定金、首付款及余款等。有些企業認為客戶既已履行了付款義務，便可認為房屋所有權通過合同的形式轉移給了購買方。當企業收到全部售房款或獲得客戶的分期付款保證、按揭貸款承諾書等相關支付款的承諾函后3，可以判定相關經濟利益很可能流入企業，收入的金額能夠可靠計量，財務人員可以按預售合同價款中已收或應收的金額分期確認收入。

企業收訖全部或部分預售款時，開發項目剛剛開工甚至尚未開工，工程建設還存在許多的不確定因素，還可能出現一些必須要由開發商來承擔的風險（如重大質量事故、毀損等），要可靠預計預售商品房建造成本難度也還很大，開發商必須對開發產品實施繼續管理和控制。因此，收取的商品房預售款只能是一種暫收款，尚不符合收入確認的條件，在財務上應作為“預收賬款”核算7。待滿足了銷售收入確認的五個必備條件時，開發企業再將預收賬款轉為當期銷售收入。

商品房完工并辦妥竣工備案時確認收入。商品房開發投資數額大、程序復雜，開發產品通常分期、分批開發，從而造成了開發周期長、成本確認困難等。根據配比原則，成本不能可靠的計量，即使其他條件均已滿足，相關收入也不能確認。項目竣工并驗收合格，說明實際發生的成本已能夠可靠計量，基礎和公共配套設施等成本支出能夠合理預估。同時，商品房竣工并驗收合格說明商品房已經具備了交房條件。很多房地產開發企業認為，此時將預收賬款確認為當期銷售收入的條件已經具備。

此時房屋實質上仍處于開發企業的控制之下，雖然房屋所有權上的報酬已經轉移給購買方，但房屋還沒有完全交付，房屋發生毀損的風險并沒有轉移給購房者，同時購房者還保留著因房屋質量或與合同不符等原因而退房的權利，因此，商品房交付前銷售交易并沒有完成，不能認定此時主要風險已經轉移給了購房人，不能確認為銷售收入的實現。

開具售房發票并辦妥交接手續時確認收入。大部分房地產開發企業認為，其將已完工備案且具備交房條件的商品房交付購買者，同時開具售房發票，即已完成了商品房銷售交易，毀損滅失的風險已經發生了轉移。此時，企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購買方，已滿足了《企業會計準則》收入確認的全部條件，其可以確認預售收入的實現。

商品房經買主驗收入住，說明購房者對房屋的面積、質量、價款等已無異議，雖此時房屋所有權證還未辦理完畢，但在入住日可以確認購房人已經取得商品房的占有權、使用權、收益權和處分權，從經濟實質上所有權已發生了轉移。若購房者接到書面入住通知書，在合理的期限內未辦理交接手續，在沒有其他特殊情況下，參照《關于審理商品房買賣合同糾紛案件適用法律若干問題的解釋》的有關規定，根據實質重于形式原則，應于時限期滿時確認收入的實現，將收到的預收款項轉入當期銷售收入。

上述的特殊情況包括：簽訂回購協議、客戶有退貨權、有保證客戶在特定時間內獲得既定報酬的承諾、按合同規定仍有責任實施重大施工（如修建其他配套設施）等。如果存在這些特殊情況，則應等到這些特殊情況解決或消除后再確定收入的實現3。

當然，商品房移交后，房地產開發企業委托物業公司對小區物業進行管理，不屬于保留通常與所有權相關的繼續管理權，也不屬于對售出的商品實施控制，此項不應視為銷售收入確認的障礙。

辦妥房屋產權過戶時確認收入。有些房地產開發企業認為，商品房交付并不是風險和報酬的完全轉移，只有辦妥產權過戶才是所有權和繼續管理權的徹底轉移。因為產權過戶后，購房者的權益受到法律的保戶，才算真正擁有了房屋的所有權和繼續管理權。將此時視為商品房預售收入實現的時點才更符合財務穩健性原則。

的確，產權過戶是所有權變更的主要標志，過戶后購買者擁有了對房屋的絕對控制權。但收入確認并不需要所有權的完全轉移，沒有必要將產權過戶作為收入確認時點的標準。因為，辦理土地使用權變更和房屋所有權登記手續并非開發商的必然職責，在相關手續的辦理過程中，開發商僅負有協助義務，是否辦理以及何時辦理應由購房者自主決定。并且，由于各種政策及開發商無法控制的政府行為的影響，產權辦理往往經歷很長的時間，有的達到2年甚至更長。開發商將產權過戶作為收入確認的必然條件，容易產生收入確認的滯后性，不符合及時性原則要求。所以，盡管產權證書是房屋所有權轉移的法律保障，但并非是銷售收入確認的必要條件。

二、 結論及建議

考慮我國房地產開發企業經營活動的復雜性，商品房預售的特殊性，收入準則規定的一般性等，兼顧謹慎性和實質重于形式原則，筆者認為，房地產開發企業商品房預售收入的確認需滿足以下條件：與客戶簽訂商品房預售合同并備案通過；售房款已全額到賬或已取得確信可以收到的承諾函；開發產品已竣工驗收合格，取得竣工備案證明，滿足合同約定的交付條件；商品房的實際開發成本已經發生且能夠可靠的計量，基礎配套設施和公共配套設施等未發生的成本可以合理預計；已確定了實測面積及相對應的房款，并與購買者辦妥了結算手續，售房發票已經開具；已向購房者發出書面入住通知書，房屋已經客戶驗收并按照買賣合同約定辦妥移交手續，或客戶逾期辦理驗收手續，視為實質交付完成。因此，房地產開發企業應將滿足以上六個條件的最晚時點作為商品房預售收入確認的時點。

（作者單位：北京首鋼房地產開發有限公司）