商業銀行表外業務披露失范的原因分析與對策研究

邵 波，王 偉

（1.黑龍江省教育廳財務審計處，黑龍江 哈爾濱152000）

（2.綏化學院財務處，黑龍江 綏化152000）

一、商業銀行表外業務披露失范現狀

商業銀行表外業務披露的規范性文件并不缺乏，例如人民銀行發布的《商業銀行表外風險管理指引》《商業銀行信息披露暫行辦法》《商業銀行內部控制指引》等都規定了商業銀行開展表外業務的披露內容。但是眾多的規范性文件并沒有帶來各商業銀行系統的、準確的披露行為。我國現有商業銀行表外業務只對業務種類、期初期末余額、到期日等基本信息進行了登記，不存在風險測度、評價，更沒有提出有針對性的風險防控措施。尤其在季報、年報等重要財務報告中，對表外業務的風險信息提示不夠，披露比較簡單，披露方面沒有達到充分適當的要求。在法律體系和政策制定層面，商業銀行表外信息披露業務還停留在原則性規范、指導性規范上，沒有形成相關具體規范和指引。由此致使表外業務所披露的會計信息不完整、不規范，主要表現在以下三個方面：

具體準則對大多數表外業務沒有披露標準。我國具體會計準則對商業銀行的表外業務只涉及金融衍生工具，其他業務沒有與之相對應的具體會計準則，這就造成了表外業務沒有明確指引的狀況。其他規范中對表外業務也只要求填列期初、期末余額，對發生額不要求填報明細情況，也不要求對重大問題進行披露。這就造成了巨大風險的表外業務，沒有對損失和風險進行計量和估計，甚至沒有客觀的評價和認識。因此建立統一的披露標準至關重要。

需要披露的內容沒有達成共識。商業銀行表外披露業務披露標準不一致主要表現在：第一，表外披露的定義和范圍不一致。商業銀行是否需要表外信息披露及披露的內容表現出因公司不同而存在差異的現象，主觀性和伸縮性特征比較強。這樣會造成投資人對業務沒有真正了解，重大事件沒有真正反映，銀行業務不透明的現象。第二，表外披露的內容有差異。目前，我國商業銀行對表外商業認識不一，表外業務內容也存在形式多樣、隱蔽性強的特點，交易集中，杠桿系數較大，這樣就使商業銀行面臨很大的風險。一旦風險變成現實，商業銀行將遭受巨大的經濟損失，甚至有破產的風險。

現有的披露也存在標準不統一的問題。目前表外披露沒有統一的標準，商業銀行以監管要求和自我判斷決定哪些披露哪些不披露。即使在商業銀行年報中，對相應的表外業務進行的披露涉及的新興產品也是很少，對一些創新性新產品的認識需要有一個過程，不同商業銀行披露程度、口徑存在較大的差異。

二、商業銀行表外業務披露失范的原因分析

商業銀行表外業務披露失范導致我國商業銀行會計信息缺乏可比性，會計信息使用人很難根據會計信息作出正確的決策，更不利于有關監督管理部門進行監管活動。究其原因，主要有以下幾個方面：

制度規范方面。需要在具體會計準則中加強對表外業務的規范力度。在披露規則中，《企業會計準則》中除了或有事項、金融資產轉移、金融工具涉及表外業務外，還需要加強其他披露規則的制定。同時還要加強對基本理論的研究，形成能夠及時反映表外業務新動向的識別、確認、規范性要求；加強原則性規范的制定，在缺乏規則的情況下可以依照原則進行業務處理。這樣不但可以使實際工作有章可循，同時也提供了相關監管依據。

法律體系方面。目前雖然我國的監管體系已初具規模，基本法律、行政法規、司法解釋等法律規范比較全面。但是相對于表外業務的急速擴張，會計信息披露方面的立法嚴重滯后于實務的發展，因而留下了大量的法律空白。《人民銀行法》《商業銀行會計信息披露辦法》雖然在一定程度上緩解上述問題，有著基礎性的指導作用，但是在適用性、及時性方面存在巨大差距，表外業務的會計信息披露仍舊存在很大的缺陷，法律體系須盡快完善。

行政監管體系方面。存在三方面的問題，第一是協調溝通不順暢。多頭監管一直是我國行政比較普遍的現象，雖然監管的部門多客觀上促進了監管取得較好的效果，但是加大了商業銀行會計信息披露的成本，同時行政監管成本也隨之加大。第二是監管效率較低。我國銀行監管領域普遍存在著風險意識淡薄、監管理念落后的現象，監管以檢查合規性為主，對風險和戰略方面的監管沒有涉獵。第三對監管主體缺乏有效監管和制衡。我國現有的行政體制下，監管主體的權力與義務不對等，監管主體很難受到監管和制衡，這就使人們對監管的有效性、方法論、效果和持久性信心不足。

三、商業銀行表外業務披露失范的應對措施

針對商業銀行表外業務信息披露存在的上述問題，應該從規范相關制度、完善外部法律環境、加強行政監管體系建設三個方面采取措施，解決我國商業銀行表外業務信息披露在及時性、相關性方面存在的問題，改善我國商業銀行表外業務披露現狀。

重新修訂《中國商業銀行信息披露管理辦法》。商業銀行信息披露管理辦法是2007年頒布的，產生之初，表外業務還未如此繁榮，時代發展急須對法規進行重新修訂。第一，增加表外業務規范和表外業務信息披露的相關信息。商業銀行基于其國有上市公司的地位，有責任、有義務對其開展的、利用國有資產及上市籌資取得的資產開展的經營活動進行有效披露。在披露中應遵循區分表內業務與表外業務信息的原則。對待表內業務披露和表外業務披露應同等重視、區別對待。表內業務是傳統業務、經常性業務；表外業務是新興業務、開展的并不普遍，但表外業務的風險要遠遠超過表內業務，風險發生后可能對商業銀行造成致命打擊，所以對表內業務披露和表外業務披露要同等重視。但是表內業務與表外業務又各有特點，不能采取同一規則，所以要區別對待。第二，促使商業銀行在表外業務信息披露方面要增加自覺性、主動性。要設計懲罰措施及方案，使商業銀行按時披露、按規披露。對虛假披露的責任人要堅決打擊，建立違法違紀商業銀行的誠信檔案，采取限制經營等懲罰性制度措施保證有法必依，同時要防止銀行將處罰轉嫁給外部股東的現象發生。

完善商業銀行表外業務會計處理方法。第一，要研究商業銀行表外披露業務，特別是金融衍生工具交易的基本理論，解決金融工具的確認、計量、記錄相關問題，設立金融衍生工具的清單。第二，要科學制定商業銀行金融衍生工具的會計處理方法，科學設置表外業務的商業語言。在表外業務上市以前，設置業務備案機構，在備案的時候主要陳述業務發生的緣起、利益點、會計處理方法以及披露方法，使監管機構具備監管能力。商業銀行設置專門機構采取合理方法提醒潛在報表使用者全面了解業務內容、相關風險，使商業銀行在守法經營、非套利的基礎上獲得公眾認可，達到證券市場設立的最初目的。第三，要建立、完善會計核算系統和風險預警機制，及時跟蹤表外業務進展情況，使公眾達到對某金融工具充分認識的基礎上理性客觀決策。增設金融衍生工具清單和綜合收益報表，全面詳細反映商業銀行金融衍生工具情況，在綜合收益報表中對未實現且已經確認收益的業務予以核算確認，合并相關利得損失，向會計報表使用者提供有用會計信息。

加強商業銀行表外業務信息披露的監管力度。首先，根據表外業務發展的新進展修訂法律法規。我國目前的銀行業法律法規還不完善，銀監會應組織專家、學者進行研究找出監督管理方法、理順業務流程及監管體系、對監管過程中出現的新問題及時識別進行規范。具體措施包括：出臺《商業銀行表外業務指引——基本指引》，制定表外業務處理原則、披露原則；出臺《商業銀行表外業務指引——具體指引》采用案例式方法，對金融創新產品及時研究、填加、補充做到有序監管；采用法律法規的形式，對違反相關披露規定的銀行、個人制定處罰措施。其次，要嚴格把守市場準入關，從源頭上規范表外業務公開銷售行為，創造健康的市場秩序。把守市場準入關是銀監會的責任，是保證表外業務市場規范的重要手段。第三，加強對表外業務的內外部審計監管。審計監督可以在事前、事中、事后對經濟業務的發生提供保證和咨詢，具有客觀獨立的特點。一方面可以對風險進行識別、分析提示發行銀行和投資者，另一方面從宏觀的角度可以提高銀行的經營效率，使銀行價值增值。對商業銀行表外業務進行有效評價，可以更好地促進商業銀行目標的實現。