對其他綜合收益項目的探討

□（山東高速股份有限公司 山東濟南250101）

2014年1月26日，財政部正式頒布了《企業會計準則第30號——財務報表列報》（以下簡稱新準則），增加了綜合收益相關內容。新修訂的準則中，在利潤表中增加了“其他綜合收益”和“綜合收益總額”項目，把其他綜合收益項目劃分為 “以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益項目”和“以后會計期間在滿足規定條件時將重分類進損益的其他綜合收益項目”兩類分別進行列報；原在所有者權益變動表中列示的 “綜合收益”項目的相關內容也做出了調整；附注中也增加了以上相關內容的披露，這對其他綜合收益項目的信息披露提出了更高的要求。

其他綜合收益項目對于廣大財務人員來說相對陌生，新準則目前也僅列出了其他綜合收益的部分項目，并未對各項目做進一步的介紹，另外，存在符合其他綜合收益定義的項目未包含在內，本文現對實務中可能涉及到其他綜合收益的項目作相對詳細的闡述。

一、新準則中其他綜合收益的組成項目

其他綜合收益，是指企業根據其他會計準則規定未在當期損益中確認的各項利得和損失。新準則中要求，其他綜合收益項目應當根據其他會計準則的相關規定分為以下兩類列報：以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益項目；以后會計期間在滿足規定條件時將重分類進損益的其他綜合收益項目。

（一）以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益項目

1.重新計量設定受益計劃凈負債或凈資產導致的變動。新準則中明確規定重新計量設定受益計劃凈負債或凈資產所產生的變動應計入其他綜合收益，并且在后續會計期間不允許轉回至損益，但企業可以在權益范圍內轉移這些在其他綜合收益中確認的金額。重新計量設定受益計劃凈負債或凈資產所產生的變動包括：精算利得或損失、計劃資產回報、資產上限影響的變動。

2.按照權益法核算的在被投資單位以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益中所享有的份額。被投資單位中屬于以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益，作為權益法核算的投資企業按其享有被投資單位的份額部分同樣在以后的會計期間內也不能重分類至損益。

（二）以后會計期間在滿足規定條件時將重分類進損益的其他綜合收益項目

1.可供出售金融資產公允價值變動形成的利得和損失。可供出售金融資產公允價值變動所形成的利得和損失，通常計入其他資本公積。處置時，原計入其他資本公積的公允價值變動累計金額轉出，計入投資收益。

2.持有至到期投資重分類為可供出售金融資產形成的利得或損失。持有至到期投資重分類為可供出售金融資產時，計量方法從攤余成本轉為公允價值計量。轉換日，該資產賬面價值與其公允價值的差額應當計入其他資本公積。終止確認時，計入投資收益。

3.按照權益法核算的在被投資單位以后會計期間在滿足規定條件時將重分類進損益的其他綜合收益中所享有的份額。被投資單位中屬于以后會計期間在滿足規定條件時可以重分類進損益的其他綜合收益，作為權益法核算的投資企業應按其享有被投資單位的份額部分同樣在以后的會計期間內也能夠重分類至損益。

4.外幣報表折算差額。境外經營財務報表折算時，資產和負債項目采用資產負債表日即期匯率，所有者權益項目除未分配利潤外，采用發生日的即期匯率。合并報表日產生的折算差額，在合并資產負債表中所有者權益項目下單獨作為“外幣報表折算差額”項目列示。處置時，將與該境外經營有關的部分計入當期損益。

5.現金流量套期工具產生的利得或損失中屬于有效套期的部分。現金流量套期中，套期工具利得或損失屬于有效部分，應當確認為其他資本公積，并單獨反映。后續計量時，按以下幾種情況分別進行處理：（1）當被套期項目為預期交易，且該預期交易使企業隨后確認為一項金融資產或金融負債的，原計入所有者權益的相關利得或損失應當在該金融資產或金融負債影響企業損益的相同期間轉入當期損益。（2）被套期項目為預期交易，且該預期交易使企業隨后確認一項非金融資產或非金融負債的，可以選擇按下列方法處理：原計入所有者權益的相關利得或損失應當在該非金融資產或非金融負債影響企業損益的相同期間轉入當期損益；原計入所有者權益的相關利得或損失轉出并計入該非金融資產或非金融負債的初始確認金額。（3）不屬于以上2種情況的，原計入所有者權益的利得或損失，應當在被套期預期交易影響損益的相同期間轉入當期損益。

二、符合其他綜合收益定義新準則未列舉的項目

除新準則財務報表列報中明確列舉計入其他綜合收益項目外，存在滿足規定條件時將重分類進損益的其他綜合收益項目。

（一）自用或作為存貨的房地產轉換為采用公允價值進行后續計量的投資性房地產在轉換日公允價值大于賬面價值的差額

將自用或作為存貨的房地產轉換為采用公允價值進行后續計量的投資性房地產時，按照該資產在轉換日的公允價值入賬，轉換日公允價值大于賬面價值的，其差額計入其他資本公積。當該項投資性房地產處置時，轉換日計入資本公積的差額部分轉入當期損益。

（二）與直接計入所有者權益項目相關的所得稅影響所形成的利得和損失

與直接計入所有者權益項目相關的當期所得稅費用及遞延所得稅應當計入其他資本公積。當該項交易或事項自權益轉出，計入資本公積部分的遞延所得稅也應轉入當期所得稅費用。

（三）分步處置對子公司的股權直至喪失控制權，其中未喪失控制權之前每一次處置價款與對應的享有該子公司凈資產份額的差額

通過多次交易分步處置對子公司的股權投資直至喪失控制權，如果處置對子公司股權投資直至喪失控制權的各項交易屬于一攬子交易，則應當將該交易作為一項處置子公司并喪失控制權的交易進行處理。喪失控制權之前每一次處置價款與對應的享有該子公司凈資產份額的差額，應在合并財務報表中確認為其他綜合收益，當喪失控制權時一并轉入喪失控制權當期損益。

三、計入其他資本公積但不應計入其他綜合收益的項目

實際業務處理時，計入其他資本公積的部分項目可能會在財務報表列報中被錯誤計入其他綜合收益。

（一）股份支付形成的所有者權益變動

以權益結算的授予職工的股份支付，在等待期報表日按授予日權益工具的公允價值計入成本費用，同時增加其他資本公積。該業務雖計入其他資本公積，但同時借方計入當期損益，不符合其他綜合收益定義。

（二）企業發行可轉換債券形成的所有者權益變動

可轉換公司債券初始確認時將負債和權益成分進行分拆，分別計入應付債券、其他資本公積，可轉換日到期時一般由其他資本公積轉入資本溢價。該業務初始計入其他資本公積，但之后轉入資本溢價，僅是在資本公積二級科目之間進行結轉，不符合其他綜合收益的定義。

四、結論

對于其他綜合收益項目的詳細披露有利于會計信息更加準確反映企業的經營情況和財務信息。本文對其他綜合收益各項目進行了逐項分析，但也難以涵蓋所有項目。其他綜合收益項目對廣大企業財務人員來說困難較大。另外，在會計核算中計入其他資本公積科目，列報時也容易與其他資本公積混淆。本文認為在準則的后續調整中以及關于其他綜合收益的后續研究中，有必要對其他綜合收益所有項目與其他資本公積項目都進行較細致的闡述并進行區分，把其他綜合收益項目與其他資本公積分別會計科目核算，這也利于其他綜合收益項目的披露和列報。