政府財(cái)務(wù)報(bào)表編制探討——基于中國(guó)香港和美國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)表的比較

唐山學(xué)院 趙 萌 姚 峰

一、引言

2014年，全國(guó)兩會(huì)政府工作報(bào)告明確指出“推行政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度”，結(jié)合十八屆三中全會(huì)明確提出的“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度”，政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度的編制將成為未來(lái)幾年我國(guó)政府會(huì)計(jì)工作的重中之重。自2012年起，我國(guó)多個(gè)省市開始了政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)表的試編工作，2012年和2013年相繼出臺(tái)的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》和《行政單位會(huì)計(jì)制度》也為政府財(cái)務(wù)制度的編制打下了很好的基礎(chǔ)。然而，就目前而言，我國(guó)尚未形成相對(duì)穩(wěn)定和完善的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，尤其是政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)包含哪些財(cái)務(wù)報(bào)表，財(cái)務(wù)報(bào)表的編制應(yīng)當(dāng)遵循哪些準(zhǔn)則和應(yīng)包含哪些要素，在學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界仍然存在諸多爭(zhēng)議。實(shí)際上，近幾十年來(lái)，不少國(guó)家和地區(qū)在政府財(cái)務(wù)報(bào)表編制方面進(jìn)行了諸多卓有成效的實(shí)踐，在財(cái)務(wù)報(bào)表種類和應(yīng)包含的要素方面達(dá)成了一定的共識(shí)。在此基礎(chǔ)上，借鑒其他國(guó)家和地區(qū)政府財(cái)務(wù)報(bào)表的編制經(jīng)驗(yàn)，完善我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)表編制，具有十分積極和可行的意義。

本文對(duì)中國(guó)香港特別行政區(qū)和美國(guó)聯(lián)邦政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)表的編制以及包含的要素進(jìn)行了比較，獲知兩地政府財(cái)務(wù)報(bào)表中包含要素的相似程度和差異之處，借此對(duì)我國(guó)內(nèi)地政府財(cái)務(wù)報(bào)表編制提出建議。

二、中國(guó)香港和美國(guó)政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)表編制概述

香港特別行政區(qū)采用歷年制財(cái)政年度，綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的核算年度從1月1日到12月31日。自1994年開始權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)表的編制，借鑒經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD），國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)和香港會(huì)計(jì)師工會(huì)等頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，歷時(shí)十余年的調(diào)整，形成了目前的政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度。對(duì)于“符合撥款預(yù)算和管理工作”這一目標(biāo)的核算對(duì)象，采用現(xiàn)金收付制核算，除此之外的其他核算，均采用權(quán)責(zé)發(fā)生制方法核算。

美國(guó)聯(lián)邦政府采用跨年制財(cái)政年度，綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的核算年度自10月1日到來(lái)年9月30日。從上世紀(jì)90年代初開始建立收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制并存的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)。目前，美國(guó)聯(lián)邦政府財(cái)務(wù)報(bào)告編制的依據(jù)是美國(guó)通用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（GAAP）和美國(guó)聯(lián)邦會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（SFFAS）。根據(jù)以上兩個(gè)準(zhǔn)則的規(guī)定，美國(guó)聯(lián)邦政府采用權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制并行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度。其中，對(duì)于收入和費(fèi)用的核算一般采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而于預(yù)算目的的相關(guān)核算，多采用收付實(shí)現(xiàn)制。

從2013年度《香港特別行政區(qū)綜合財(cái)務(wù)報(bào)表》和2013年度《美國(guó)聯(lián)邦政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告》來(lái)看，兩地政府財(cái)務(wù)報(bào)表名稱有所不同，但內(nèi)涵基本一致，如表1所示。

表1 兩地政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)表比較

三、中國(guó)香港和美國(guó)政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)表要素相似度分析

為了衡量?jī)傻卣?cái)務(wù)報(bào)表中包含要素的相似程度和差異程度，本文利用杰卡德相似系數(shù)進(jìn)行衡量。杰卡德相似系數(shù)在衡量不同報(bào)表的要素相似度中有很好的應(yīng)用。杰卡德相似系數(shù)衡量?jī)蓚€(gè)集合A和B的交集元素在A、B的并集中所占比例的，以便更好的比較兩份綜合財(cái)務(wù)報(bào)表中包含要素的差異，用J（A，B）表示。

（一）兩地政府資產(chǎn)負(fù)債表中包含要素相似度分析

（1）香港特別行政區(qū)綜合財(cái)務(wù)報(bào)表中的資產(chǎn)負(fù)債表包含的主要要素有：

資產(chǎn)。包括財(cái)務(wù)資產(chǎn)，外匯基金資產(chǎn)凈值和固定資產(chǎn)。其中，財(cái)務(wù)資產(chǎn)包括在外匯基金的投資、在政府企業(yè)的投資、其他投資、貸款及暫支款項(xiàng)、其他資產(chǎn)（包括應(yīng)收款項(xiàng)、出售置業(yè)貸款所得應(yīng)收余款）、預(yù)付款項(xiàng)、手頭存貨、居者有所屋計(jì)劃樓宇和債權(quán)及票據(jù)的發(fā)行折價(jià)及費(fèi)用和現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物。

負(fù)債。包括退休金準(zhǔn)備、已發(fā)行的債券及票據(jù)和其他負(fù)債（各類準(zhǔn)備、預(yù)收款項(xiàng)和應(yīng)付款項(xiàng)）。

凈資產(chǎn)。包括一般儲(chǔ)備、外匯基金儲(chǔ)備和資本開支儲(chǔ)備。

（2）美國(guó)聯(lián)邦政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告中資產(chǎn)負(fù)債表的要素包括：

資產(chǎn)。包括現(xiàn)金和貨幣資產(chǎn)、應(yīng)收賬款和應(yīng)收稅款凈值、應(yīng)收貸款凈值、直接貸款和債權(quán)投資、存貨和相關(guān)資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、對(duì)國(guó)有企業(yè)的債權(quán)和股權(quán)投資、其他資產(chǎn)（預(yù)付款項(xiàng)、美國(guó)聯(lián)邦保險(xiǎn)公司處置資產(chǎn)中的應(yīng)收款項(xiàng)、管制資產(chǎn)）、政府所有軍事用地。

負(fù)債。包括應(yīng)付賬款、公眾持有的聯(lián)邦債券和應(yīng)付利息、應(yīng)付聯(lián)邦雇員福利、環(huán)境處置負(fù)債、到期應(yīng)付福利、保險(xiǎn)擔(dān)保計(jì)劃負(fù)債，貸款擔(dān)保負(fù)債、對(duì)國(guó)有企業(yè)的負(fù)債、其他負(fù)債（預(yù)收款項(xiàng)、應(yīng)付雇員工資及福利、國(guó)際貨幣負(fù)債、補(bǔ)貼與補(bǔ)助資金、雜項(xiàng)負(fù)債）。

凈資產(chǎn)。包括各政府預(yù)算部門的基金儲(chǔ)備和除政府預(yù)算部門基金儲(chǔ)備外的其他儲(chǔ)備。

綜合分析，盡管使用的術(shù)語(yǔ)名稱有所差異，但就其實(shí)質(zhì)而言，兩地政府資產(chǎn)負(fù)債表中包含的含義和核算對(duì)象基本一致的共同要素包括：資產(chǎn)類：現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物（為美財(cái)報(bào)“現(xiàn)金及現(xiàn)金資產(chǎn)”的一部分）、在政府企業(yè)的投資（對(duì)國(guó)有企業(yè)的債權(quán)和股權(quán)投資）、固定資產(chǎn)、貸款、應(yīng)收款項(xiàng)（應(yīng)收賬款和應(yīng)收稅款凈值）、存貨；負(fù)債類：應(yīng)付款項(xiàng)、預(yù)收款項(xiàng)、已發(fā)行的債券及票據(jù)（公眾持有的聯(lián)邦債券和應(yīng)付利息）、退休金準(zhǔn)備（在美財(cái)報(bào)中隸屬“保險(xiǎn)擔(dān)保計(jì)劃”的一部分）；凈資產(chǎn)：一般儲(chǔ)備（相當(dāng)于美財(cái)報(bào)中“各政府預(yù)算部門的基金預(yù)算”）。通過計(jì)算，兩地政府資產(chǎn)負(fù)債表包含要素的杰卡德相似系數(shù)=11/(14+13+4)=0.355。

（二）兩地政府損益表中包含要素相似度分析

（1）香港特別行政區(qū)綜合財(cái)務(wù)報(bào)表中損益表包含的主要要素：

經(jīng)營(yíng)收入。包括稅項(xiàng)、租金收入、各項(xiàng)收費(fèi)、公用事業(yè)、專利稅及特權(quán)稅和其他經(jīng)營(yíng)收入（收回的薪金及職員附帶福利成本、罰款沒收及罰金，六合彩獎(jiǎng)券和收回的多繳及相關(guān)稅項(xiàng)）。

經(jīng)營(yíng)開支。包括：薪金、津貼及其他雇員福利，其他經(jīng)營(yíng)開支（一般其他費(fèi)經(jīng)常開支、雇傭服務(wù)及專業(yè)費(fèi)用、輔助金、維修保養(yǎng)、雜項(xiàng)開支、購(gòu)買食水、電燈與電力、專門用途的物料及設(shè)備、行政開支、廢物處理設(shè)施的運(yùn)作、宣傳及文化活動(dòng)、物業(yè)租金及管理費(fèi)用和數(shù)據(jù)處理）、經(jīng)常性資助金、社會(huì)保障開支、折舊。

非經(jīng)營(yíng)收支。包括：非經(jīng)常開支（公路、非經(jīng)常資助金、建筑物、土木工程、新城鎮(zhèn)及市區(qū)發(fā)展、土地繳用、渠務(wù)和房屋）、地價(jià)收入、資助自住居所計(jì)劃的凈收入、利息及投資支出、利息開支、退休金的精算虧損、應(yīng)占政府企業(yè)利潤(rùn)及虧損和外匯基金盈余（虧損）。

（2）美國(guó)聯(lián)邦政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)表?yè)p益表中包含的要素：

收入。包括：個(gè)人所得稅、公司所得稅、消費(fèi)稅、失業(yè)稅、關(guān)稅、遺產(chǎn)與贈(zèng)與稅、其他稅款與收費(fèi)、雜項(xiàng)收入、政府間轉(zhuǎn)移支付利息收入。

支出。政府預(yù)算部門經(jīng)營(yíng)的凈支出、政府間轉(zhuǎn)移支付利息支出。

政府間轉(zhuǎn)移支付。

綜合分析，盡管使用的術(shù)語(yǔ)名稱有所差異，但就其實(shí)質(zhì)而言，兩地政府損益表中包含的含義和核算對(duì)象基本一致的共同要素包括：各項(xiàng)稅收、各項(xiàng)收費(fèi)、各項(xiàng)稅收、各項(xiàng)收費(fèi)（在美財(cái)報(bào)中應(yīng)屬于預(yù)算部門凈支出的衡量要素）、雜項(xiàng)收入（香港聯(lián)邦財(cái)報(bào)中的租金收入和其他經(jīng)營(yíng)收入）、經(jīng)營(yíng)開支。通過計(jì)算，兩地政府損益表包含要素的杰卡德相似系數(shù)=5/（8+11+1）=0.25。

（三）兩地政府現(xiàn)金流量表中包含要素相似度分析

現(xiàn)金流量同樣是中國(guó)香港和美國(guó)兩地政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告中核算的關(guān)鍵數(shù)據(jù)；在核算中，兩地政府財(cái)務(wù)報(bào)表中有許多值得我國(guó)內(nèi)地政府財(cái)務(wù)報(bào)表編制借鑒的關(guān)鍵。首先，兩地政府都不采用企業(yè)現(xiàn)金流量表中包含“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)”、“籌資活動(dòng)”和“融資活動(dòng)”三個(gè)部分現(xiàn)金流量的編制形式，兩地政府財(cái)務(wù)報(bào)表中僅包含“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)包含的現(xiàn)金流量”和“非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)包含的現(xiàn)金流量”兩個(gè)部分；其次，在“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的現(xiàn)金流量”核算過程中，兩地政府都采用了間接法進(jìn)行編制；同時(shí)，由于政府財(cái)務(wù)報(bào)表采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算，而政府預(yù)算統(tǒng)計(jì)報(bào)表采用收付實(shí)現(xiàn)制核算，因此在現(xiàn)金流量表部分，兩地政府都需要對(duì)兩者間的差異進(jìn)行對(duì)賬和調(diào)整，這一點(diǎn)需要我國(guó)內(nèi)地政府在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)特別注意。而兩地政府核算現(xiàn)金流量的過程，也存在些許差異，其中，最為顯著的一個(gè)就是：在香港特別行政區(qū)政府，現(xiàn)金流量通過“綜合現(xiàn)金流量表”一張報(bào)表即可獲得，而在美國(guó)聯(lián)邦政府財(cái)務(wù)報(bào)告中，則需要通過兩張報(bào)表才能夠獲得現(xiàn)金流量。

（1）香港特別行政區(qū)綜合財(cái)務(wù)報(bào)表中現(xiàn)金流量表包含的主要要素：

經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量=經(jīng)營(yíng)盈余+調(diào)整項(xiàng)目（折舊、存貨及應(yīng)收賬款等的增加、負(fù)債及準(zhǔn)備的減少、注銷金額、獲贈(zèng)固定資產(chǎn)、出貨或處置固定資產(chǎn)的收益）。

非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量：已收地價(jià)收入、非經(jīng)常開支、在外匯基金投資的增加、已收利息及股息、新增固定資產(chǎn)、其他投資的增加、新增貸款、已收償還的貸款、已付利息、自主自置居所計(jì)劃的現(xiàn)金凈流入、償還政府債券及票據(jù)的貸款、發(fā)行政府債券所得、出售置業(yè)貸款所得、出售投資所得和出售固定資產(chǎn)所得。

（2）美國(guó)聯(lián)邦政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告中現(xiàn)金流量表內(nèi)容來(lái)自于兩張表。以凈經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)、作為起點(diǎn)，先獲得總預(yù)算金額，再進(jìn)一步獲得現(xiàn)金凈流量。主要包括：

經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的現(xiàn)金流量：第一步，總預(yù)算金額核算：凈經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)+調(diào)整項(xiàng)目（軍隊(duì)人員負(fù)債變化額、應(yīng)付聯(lián)邦雇員福利變化額、應(yīng)付文職人員福利變化額、環(huán)境處置負(fù)債變化額、固定資產(chǎn)折舊、固定資產(chǎn)處置和估值、到期應(yīng)付福利變化額、保險(xiǎn)擔(dān)保計(jì)劃負(fù)債變化額、應(yīng)收賬款增長(zhǎng)額、應(yīng)收稅款增長(zhǎng)額、問題資產(chǎn)救援計(jì)劃期末重估值、國(guó)有資產(chǎn)負(fù)債變化額、對(duì)國(guó)有資產(chǎn)投資的變化額、固定資產(chǎn)資本化金額、前一年度問題資產(chǎn)救援計(jì)劃重估值的影響、存貨變化額、對(duì)國(guó)有資產(chǎn)投資變化額、債權(quán)和股權(quán)證券變化額）。第二步，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的現(xiàn)金流量核算：總預(yù)算金額+調(diào)整項(xiàng)目（對(duì)公眾持有證券的應(yīng)付利息計(jì)提額、問題資產(chǎn)救援計(jì)劃年末重估值、問題資產(chǎn)救援計(jì)劃救助金、其他聯(lián)邦實(shí)體救助金）。

非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的現(xiàn)金流量：向公眾借款額、償還公眾持有債券、代理機(jī)構(gòu)證券發(fā)行額、公眾持有國(guó)債的利息支付額、問題資產(chǎn)救助計(jì)劃直接貸款和債券投資凈額、國(guó)有企業(yè)抵押背景債券凈額、應(yīng)付貸款凈額，特別提款權(quán)分配額，節(jié)儉儲(chǔ)蓄計(jì)劃未投資本金額。

綜合分析，盡管使用的術(shù)語(yǔ)名稱有所差異，但就其實(shí)質(zhì)而言，兩地政府現(xiàn)金流量表包含的含義和核算對(duì)象基本一致的共同要素包括：凈利潤(rùn)、折舊、存貨、應(yīng)收賬款、固定資產(chǎn)處置收益、已付利息、新增貸款、已經(jīng)償還的貸款和償還政府債券和票據(jù)。通過計(jì)算，兩地政府現(xiàn)金流量表包含要素的杰卡德相似系數(shù)=9/46=0.195

四、結(jié)論與啟示

對(duì)于香港特別行政區(qū)政府和美國(guó)聯(lián)邦政府財(cái)務(wù)報(bào)告中包含財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)要素的比較，對(duì)我國(guó)內(nèi)地政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制有諸多啟示：

（一）同時(shí)列示政府財(cái)務(wù)報(bào)表基本項(xiàng)目與財(cái)政投向重點(diǎn)分析三張報(bào)表的共同要素，其杰拉德相似系數(shù)分別0.355（資產(chǎn)負(fù)債表）、0.25（損益表）和0.195（現(xiàn)金流量表）。而三張報(bào)表中包含的共同項(xiàng)目均為基本項(xiàng)目，如現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款和稅收收入等。而三張報(bào)表中包含的差異性項(xiàng)目和編制報(bào)表的差異則體現(xiàn)了各地財(cái)政投向的不同特點(diǎn)，例如香港特別行政區(qū)政府的“居者有其屋計(jì)劃”和美國(guó)政府的“TARP”和對(duì)于社會(huì)保險(xiǎn)資金變化的單獨(dú)報(bào)表形式都顯示其財(cái)政投向的重點(diǎn)，能夠更好的幫助報(bào)表使用者對(duì)于特定項(xiàng)目真實(shí)性的審查。因此，我國(guó)內(nèi)地政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制中，既應(yīng)包含必須的基本項(xiàng)目，也應(yīng)充分體現(xiàn)我國(guó)財(cái)政資金的投向狀況。

（二）采用權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制并存的財(cái)務(wù)核算制度 政府財(cái)務(wù)報(bào)告與一般企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的重要區(qū)別之一在于其需要反映政府的財(cái)務(wù)狀況，還需要反映政府的統(tǒng)計(jì)狀況。中國(guó)香港和美國(guó)兩地政府均采用收付實(shí)現(xiàn)制核算統(tǒng)計(jì)報(bào)表的預(yù)算金額，而采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算其他項(xiàng)目的方式。目前，我國(guó)統(tǒng)計(jì)報(bào)表的編制已經(jīng)越來(lái)越遵循國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)，而財(cái)務(wù)報(bào)告的編制也應(yīng)遵循國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)，并能夠清晰體現(xiàn)出財(cái)務(wù)報(bào)告和統(tǒng)計(jì)報(bào)告的差異和聯(lián)系。

（三）進(jìn)行權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制的調(diào)整 香港特別行政區(qū)政府利用“應(yīng)計(jì)制下一般儲(chǔ)備與現(xiàn)金收付之下的財(cái)政儲(chǔ)備對(duì)賬表”和“應(yīng)計(jì)制與現(xiàn)金收付制下的盈余對(duì)賬表”來(lái)體現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響；美國(guó)政府則利用“Reconciliations of Net Operating Cost and Unified Budget Deficit”實(shí)現(xiàn)同樣的目的?？梢姡@一報(bào)表形式的存在是必須的，有利于政府財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者更好的理解財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的關(guān)聯(lián)與差異。

（四）采用部門核算形式 政府財(cái)務(wù)狀況實(shí)際上是各部門財(cái)務(wù)狀況的合計(jì)。因此，美國(guó)政府明確利用“Statements of Net Cost”對(duì)各部門的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行核算；而香港特別行政區(qū)政府也利用“基金”形式核算不同部門概念下的財(cái)務(wù)狀況。我國(guó)自2005年已經(jīng)開始部門預(yù)算的統(tǒng)計(jì)改革，而“部門核算”的引入同樣應(yīng)是我國(guó)內(nèi)地政府財(cái)務(wù)報(bào)告編制中必然的趨勢(shì)。

（五）對(duì)支出采用按經(jīng)濟(jì)性質(zhì)核算與按功能核算的雙重方式 香港特別行政區(qū)的“支出”核算采用按照經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和功能性質(zhì)核算的雙重方式，我國(guó)內(nèi)地政府收支分類改革中同樣已經(jīng)將政府支出明確分為“按經(jīng)濟(jì)性質(zhì)核算”和“按功能核算”兩類，這種分類的形式也同樣應(yīng)當(dāng)應(yīng)用于政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制中。

［1］黃世忠、劉用銓、王平：《美國(guó)聯(lián)邦政府會(huì)計(jì)熱點(diǎn)難點(diǎn)問題及其啟示》，《會(huì)計(jì)研究》2004年第11期。

［2］潘俊、陳志斌：《政府財(cái)務(wù)信息披露理論框架構(gòu)筑》，《上海立信會(huì)計(jì)學(xué)院學(xué)報(bào)》2011年第5期。

［3］李雷：《香港政府會(huì)計(jì)體系及其借鑒》，《財(cái)會(huì)通訊》（綜合·上）2012年第3期。

［4］香港庫(kù)務(wù)署：《2012-2013年度政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)表（按應(yīng)計(jì)制編制）》，2013年12月。

［5］Tiron-Tudor, A., Romanian Public Institutions Financial Statements on the Way of Harmonization with IPSAS,Accounting Management Information Systems,Vol.9,No.3.2010.

［6］Andrei-R·zvan CRI·AN,Government Financial Reports:Between Variety and Integration.Cross-Cultural Management Journal，Volume XVI,Issue 1（5）2014.