邊際貢獻分析法在虧損企業中的運用

徐麗華

一、邊際貢獻的概念

邊際貢獻也稱變動成本加成定價法，就是銷售收入減去變動成本后的差額。即僅計算變動成本，不計算固定成本，而以預期的邊際貢獻補償固定成本，從而獲得收益的定價方法。要計算邊際貢獻，必須確定變動成本。而變動成本的界定應該根據企業的特點靈活運用。首先我們來看下變動成本的概念，變動成本（Variable Costs）與固定成本相反，變動成本是指那些成本的總發生額在相關范圍內隨著業務量的變動而呈線性變動的成本。直接人工、直接材料、變動制造費用、變動管理費用、變動銷售費用、變動財務費用都是變動成本，在一定期間內它們的發生總額隨著業務量的增減而成正比例變動，但單位產品的耗費則保持不變。這類費用生產就發生費用，不生產就不發生費用。但有些企業直接人工保持固定不變，不隨業務量的增減而成正比例變動，那么這時候變動成本可以不包括直接人工。固定成本是指費用發生額不隨業務量的變動而變動的費用。

二、邊際貢獻的計算與分析

邊際貢獻一般可分為單位產品的邊際貢獻和全部產品的邊際貢獻，其計算方法為：單位產品邊際貢獻=銷售單價-單位變動成本；全部產品邊際貢獻=全部產品的銷售收入-全部產品的變動成本；利潤=全部產品的銷售收入-全部產品的變動成本-全部產品的固定成本。

在產品銷售過程中，一定量的品種邊際貢獻首先是用來彌補企業生產經營活動所發生的固定成本總額，在彌補了企業所發生的所有固定成本后，如有多余，才能構成企業的利潤。這就有可能出現以下三種情況：（1） 當提供的品種邊際貢獻剛好等于所發生的固定成本總額時，企業只能保本，即做到不盈不虧。（2） 當提供的品種邊際貢獻小于所發生的固定成本總額時，企業就要發生虧損。（3）當提供的品種邊際貢獻大于所發生的固定成本總額時，企業將會盈利。因此，品種邊際貢獻的實質所反映的就是產品為企業盈利所能作出的貢獻大小，只有當產品銷售達到一定的數量后，所得品種邊際貢獻才有可能彌補所發生的固定成本總額，為企業盈利作貢獻。而在虧損企業，不能只看利潤是虧損狀態就不需要生產，需要利用邊際貢獻分析方法來進行決策。

三、實例論證

案例1：某廠生產某種產品的生產能力為1萬臺，現有一客戶要訂購該產品需訂貨8000臺，單價為1000元，固定成本總額為200萬元，單位產品的變動成本為850元。該廠是否應接受這批特殊訂貨？

產品總收入為：8000×1000=8000000元；變動成本為：

8000×850=6500000元；邊際貢獻為：8000000-6500000=

1500000元；虧損：1500000-2000000=-500000萬元。

雖然表面上看起來虧損，但是我們通過觀察可以看出它可以彌補固定成本150萬元，因為如果不生產，固定成本將發生200萬元，生產該產品，固定成本還剩50萬元。所以該廠應該接受這批訂單。

很多企業都是同時生產多種產品，而各種產品的邊際貢獻一般來說也是不相同的，在這樣情況下，應用邊際貢獻分析決策方法，可以使企業更加合理地安排生產，使虧損企業減少到最小損失。如案例2 。

案例2：某廠生產三種產品，年終結算，共虧損10萬元，其中甲產品盈利10萬元，乙產品盈利4萬元，丙產品虧損24萬元。那么企業是否應停止丙產品的生產呢？ 假設丙產品年銷售收入為40萬元，年變動成本為36萬元，年固定成本為28萬元，凈虧損24萬元。

如果停止丙產品生產，其固定成本28萬元因其是沉沒成本，因此就要分攤到甲乙兩產品中去，沖減利潤28萬元，使得全廠虧損由原來的10萬元增加到14萬元（10+4-28），增加了虧損4萬元。由此可見，當其他產品不能增產，又不能安排生產其他別的有利產品來代替丙產品時，還是繼續生產丙產品對企業有利。因為丙產品雖然是虧損產品，但它可以提供4萬元的邊際貢獻（40-36），相應的提高了企業的利潤總額。

根據上述分析，我們可以得出如下結論：保留虧損產品的決策域是其邊際貢獻大于0，這樣企業仍然有利可圖；當邊際貢獻等于0時，盈虧兩平，利潤為0；當邊際貢獻小于0時，已屬于絕對虧損產品，就應該停止該產品的生產，否則就會給虧損企業帶來更大的經濟損失。

四、邊際貢獻分析法實施過程中應注意的問題

（1）在年度預算時，一定要較準確的測算每種產品的變動成本、固定成本以及邊際貢獻。這就要求企業將成本劃分為變動成本和固定成本，為了保證劃分的合理性和準確性，每月做財務分析時，要進行具體、全面的成本分析。（2）企業應做好成本績效考核方案，不僅要把節約變動成本的考核列入其中，而且也要把影響固定成本的因素充分考慮。這樣才能保證增加邊際貢獻的同時，還能保證利潤的增加。（3） 當虧損企業生產幾種產品時，就要對各種產品測算邊際貢獻，如果某種產品的邊際貢獻為負時，就要實施限產或停產，如果產品的邊際貢獻較大時，可擴大生產規模，從而減少虧損最大化。對產品實施限產或停產時，還要考慮期間的其他成本，如停產成本、維持成本、再開車成本等。要從各個方面整體考慮，如果限產或停產時的后續成本使虧損進一步拉大，也要考慮是否要不要采取這樣的決策。

總之，對于虧損企業而言，邊際貢獻分析法為企業管理者提供了決策依據，同時也在優化產品結構、績效考核、成本控制、新產品定價決策等方面，發揮著重要作用。