業(yè)績歸因分析在審計風險識別中的應用

摘 要：本文基于審計風險識別、業(yè)績歸因以及風險導向?qū)徲嫷壤碚摚M行業(yè)績歸因法分析評價企業(yè)審計風險應用框架的構建，并結(jié)合蓮花味精進行舉例分析。研究表明：業(yè)績歸因分析有助于企業(yè)審計人員的風險識別與應對，可以提高審計人員審計結(jié)果的可靠性，并且可以對一些虛假信息進行追蹤。

關鍵詞：業(yè)績歸因法；審計；風險識別

安達信集團的倒閉引發(fā)了人們對風險導向的深入研究，并逐漸使傳統(tǒng)的風險導向?qū)徲嬣D(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)代的風險導向?qū)徲嫞F(xiàn)代風險導向在國際范圍內(nèi)得到越來越廣泛的應用。現(xiàn)代風險導向?qū)徲嫽趹?zhàn)略的高度，對審計單位的風險進行系統(tǒng)識別。然而在審計工作中，人們憑借對審計單位的系統(tǒng)了解進行風險的識別時，仍然具有被假象所蒙蔽而無法有效識別風險的情況。所以，審計研究人員一直為此而努力，通過相關原理對風險識別的方法進行研究。各項理論在識別審計風險中具有較好的效果，然而均具有一定程度上的缺陷，對此，人們需要結(jié)合先進的理論進行審計風險的識別。

就目前而言，我國審計的關鍵問題在于審計識別工作中采用的方法以及應對風險采取的相關措施。本文對高效快捷的風險識別技術方法進行探索，從而促進風險導向?qū)徲嬙谖覈髽I(yè)中的應用，結(jié)合業(yè)績歸因理論，對該理論在審計風險識別中的應用進行分析。

一、理論分析與研究框架

1.風險導向?qū)徲嬂碚摵蛯徲嬶L險識別的技術

（1）現(xiàn)代風險審計特征與其對審計風險識別的影響

相比于傳統(tǒng)風險導向?qū)徲嫞F(xiàn)代風險導向?qū)徲嬀哂幸韵绿卣鳎旱谝弧⒁髮徲嬋藛T按照重大錯報風險評估結(jié)果進行審計資源的分配，做到分配合理，也就是針對重大錯報風險較高的領域，應增加審計資源的投入，針對重大錯報風險較低的領域，應對審計程序進行適當?shù)睾喕侠頊p少審計資源的投入。第二、在企業(yè)風險分析時注重系統(tǒng)論及戰(zhàn)略管理理論的應用，對風險就財務報表重大錯報風險的影響進行分析，對割裂注意持以反對態(tài)度，反對采取就事論事的觀點對財務報表重大錯報風險進行處理。第三、對風險評估及控制環(huán)境等內(nèi)部控制等對財務報表重大錯報風險評估的影響給予重視，要求會計重視非常規(guī)交易與事項的潛在風險，并實質(zhì)性測試特殊風險。第四、應用信息技術，較大程度上減少失誤的發(fā)生。

（2）識別審計風險的技術方法和運用

風險事件特征對風險結(jié)果產(chǎn)生影響，風險事件所體現(xiàn)的特征是由各種風險因素能量集中爆發(fā)導致的，所以，風險識別技術方法的尋找從類推性原理及能量釋放理論進行尋找是一種可行的策略，但是也需要注意以下幾點：

第一、比較分析、因果分析、關聯(lián)分析等定量分析方法是將相關數(shù)據(jù)資料作為運用的條件，而這些數(shù)據(jù)資料必須具有較高的可靠性，才能使定量分析得到有價值的結(jié)論。但實際上，審計人員進行企業(yè)年度財務報表的審計時，可得到的數(shù)據(jù)資料較少，并且數(shù)據(jù)資料的可靠性無法得到保證，審計人員也必須對這些數(shù)據(jù)資料進行核實。

第二、檢查表法、神經(jīng)元網(wǎng)絡法、故障樹分析法等定性分析方法，其與定量分析方法一同使用的基礎是：具有充足的審計時間，審計人員與有關專家及利益人的溝通順暢。然而在現(xiàn)實中這些基礎無法得到保障，一般審計的時間較短，并且審計人員實際上與專家及利益人之間缺乏必要的接觸，造成審計人員審計工作存在困難。

2.業(yè)績歸因理論與其自利性表現(xiàn)

（1）業(yè)績歸因

業(yè)績歸因是企業(yè)業(yè)績信息披露的組成部分。進行對外報告時，企業(yè)將業(yè)績信息以兩種形式披露。其一是將利潤表作為主體的業(yè)績數(shù)據(jù)，以財務信息的形式呈現(xiàn)；其二是管理人員得出的業(yè)績歸因，以非財務信息形式呈現(xiàn)。業(yè)績歸因是解釋業(yè)績數(shù)據(jù)與其發(fā)生的變化。其分為外部歸因及內(nèi)部歸因兩種，外部歸因指的是企業(yè)業(yè)績表現(xiàn)受外部環(huán)境的影響，內(nèi)部歸因指的是企業(yè)業(yè)績表現(xiàn)受管理人員工作的影響。

（2）自利性業(yè)績歸因

企業(yè)自利性業(yè)績歸因現(xiàn)象也十分普遍，其也將業(yè)績歸因信息作為加工與處理的對象。自利性業(yè)績歸因體現(xiàn)為實現(xiàn)管理層最大的經(jīng)濟利益為目的的外部或內(nèi)部歸因傾向。利潤數(shù)據(jù)的性質(zhì)變化直接影響到自利性業(yè)績歸因的表現(xiàn)形式。在企業(yè)利潤數(shù)據(jù)可觀時，管理層為了進行自我宣揚，會將所取得的業(yè)績歸因為自身的管理，表現(xiàn)出內(nèi)部歸因傾向。內(nèi)部歸因傾向于優(yōu)秀業(yè)績的結(jié)合，可以使管理層的地位及利益得到提升。在企業(yè)業(yè)績不佳時，管理層往往更多采取外部歸因，從而推卸自身管理的責任。由此得出，管理層的自利性傾向顯著，即將優(yōu)秀的業(yè)績歸功于自己，將不佳的業(yè)績歸咎于外界環(huán)境。

二、業(yè)績歸因分析在審計風險識別中具有的優(yōu)勢

1.業(yè)績歸因分析可以較好地找出企業(yè)存在的作假情況

自利性業(yè)績歸因和盈余數(shù)據(jù)管理具有相同的性質(zhì)，都體現(xiàn)了業(yè)績信息披露的操縱，可體現(xiàn)企業(yè)管理人員信息披露的可靠性。

2.業(yè)績歸因法與相關風險評估方法的結(jié)合有利于找出重大錯誤的源頭

業(yè)績歸因分析法可以對信息進行追蹤從而找出信息隱藏的風險，使審計人員更好地發(fā)現(xiàn)重大錯誤的根本原因，進而采取有效的風險控制審計方案。

3.業(yè)績歸因分析有利于數(shù)據(jù)資料的獲取

因為企業(yè)信息披露中財務信息的披露一般較少，給審計人員的審計工作帶來較大的難度。而審計人員可通過業(yè)績歸因的非財務報表進行重大錯報風險的識別，其成本明顯更低。

三、審計風險識別中業(yè)績歸因分析法的應用

1.蓮花味精的基本情況

蓮花味精是我國著名的企業(yè)，其企業(yè)業(yè)績一直十分優(yōu)秀，然而在2010年卻因違法相關法律遭到立案調(diào)查，如此一來，企業(yè)產(chǎn)生較大的負面效應，造成了較大的經(jīng)濟損失。

2.蓮花味精2009年業(yè)績信息的披露情況

蓮花味精在2009年度業(yè)績最佳，在2011年業(yè)績最差，本文以2009年為例，對其進行研究。研究發(fā)現(xiàn)，該企業(yè)將業(yè)績的優(yōu)異歸因于管理層及員工等方面，體現(xiàn)出明顯的內(nèi)部歸因傾向。

3.蓮花味精2009年的外界環(huán)境

蓮花味精2009年的外界環(huán)境主要呈現(xiàn)以下特征：第一、味精的價值大幅增長，2009年價格漲幅最大；第二、味精產(chǎn)品品供應下降，由于眾多小規(guī)模企業(yè)味精生產(chǎn)企業(yè)遭到淘汰，造成味精產(chǎn)量的減少；第三、市場需求增加。由于國家刺激經(jīng)濟消費政策的實施，味精作為食品行業(yè)的需求大幅增加；第四、原材料價值大幅下跌，當年味精制作的原材料價格下降明顯，降低了蓮花味精的生產(chǎn)成本。由此可得，2009年蓮花味精業(yè)績的優(yōu)秀跟外界環(huán)境具有較大的關系，然而，企業(yè)在當年信息披露時卻并未涉及外界環(huán)境的信息報告，自利性歸因特征十分明顯。如果審計人員不能找出潛在的風險因素，審計風險將增大，這也是為什么2010年蓮花味精遭到立案調(diào)查的重要原因。

四、審計人員采用業(yè)績歸因進行分析的條件及有關事項

有關部門需將心理學、邏輯學以及語言學等內(nèi)容增加到審計師考試內(nèi)容當中，使審計人員可根據(jù)企業(yè)的信息披露進行財務信息風險的審計。審計人員也需要加強積累反慣性的思維及方法，從而更好地進行風險的識別與應對。在采用歸因分析法時，審計人員應將行業(yè)分析、內(nèi)部控制分析以及環(huán)境分析等有效綜合，才能對企業(yè)業(yè)績歸因進行更好地解讀，找出其隱藏的信息與風險。需要注意的是，歸因分析法對財務報表重大錯報的認定只起輔助作用，因此審計人員采用該方法進行分析時，應進行相應的測試與改變，才能更好地控制審計風險。

五、結(jié)語

總之，傳統(tǒng)的審計風險識別存在較大的缺陷，不利于企業(yè)審計風險識別工作的有效落實，對企業(yè)風險的識別及應對造成了阻礙。業(yè)績歸因分析相比于其他分析方法具有較大的優(yōu)勢，其有助于企業(yè)審計人員的風險識別與應對，可以提高審計人員審計結(jié)果的可靠性，并且可以對一些虛假信息進行追蹤。本文對業(yè)績歸因分析的應用進行研究，在理論和實踐上加深了人們對風險導向?qū)徲嫷牧私猓瑫r也激起相關學者對業(yè)績歸因分析的研究，歸因分析在審計風險識別中的應用，對企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展具有十分積極的意義。

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作者簡介：劉爽（1991- ），女，遼寧大學商學院2015級審計碩士