《小企業會計準則》執行機制的優化

周詠梅 張園園 安豐琳

摘 要：以山東省部分小企業為調查對象，對《小企業會計準則》實施兩年來的執行情況進行調查。調查發現《小企業會計準則》的執行度較低，執行效果尚未達到預期目標。進一步分析發現，小企業缺乏執行準則的內在動力和外在壓力、《小企業會計準則》本身不夠完善、執行約束機制不強等是造成上述現象的主要原因。為此，提出完善《小企業會計準則》、強化強制執行機制、建立有效監督體系、加強對小企業管理人員培訓等措施，優化《小企業會計準則》執行機制，以提高《小企業會計準則》的執行效果。

關鍵詞：小企業會計準則 執行機制 約束機制

中圖分類號：F230 文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2015）12-131-03

2011年財政部發布了《小企業會計準則》，自2013年1月1日起在小企業范圍內施行。在《小企業會計準則》實施兩年后，課題組針對《小企業會計準則》執行的程度、效果、存在的問題等情況進行調查分析。基于調查結果的分析，提出優化《小企業會計準則》執行機制的相關建議。

一、調查情況

（一）被調查對象基本情況

課題組在2015年4～6月對山東省部分小企業執行《小企業會計準則》的情況進行了調查，共發出問卷調查表150份，收回95份，有效問卷88份。這88份被調查對象的基本情況見表1。

（二）調查結果

問卷調查圍繞著《小企業會計準則》執行情況和效果展開，了解被調查企業截止到2015年4月執行《小企業會計準則》的情況和效果，具體結果如下：

1.小企業建立會計制度的依據。小企業建立會計制度的依據包括《企業會計準則》、《企業會計制度》、《小企業會計制度》、《小企業會計準則》等，《小企業會計準則》作為最新出臺的一種可以選擇的依據，其執行情況如何？調查結果見表2。

表2的調查結果顯示，目前我國小企業建立會計制度的依據是復雜的，在被調查的小企業中，依據《小企業會計準則》建立會計制度的小企業的仍然占少數，僅占樣本總數的14.12%。需要說明的是雖然2011年財政部發布《小企業會計準則》時，已同時廢止了《小企業會計制度》，但為了了解小企業會計人員對我國會計規范變化的認識程度，我們在問卷調查表中仍然設置了《小企業會計制度》項目，而調查結果顯示目前小企業依據《小企業會計制度》建立會計制度的數最多，占樣本總數的54.12%。

2.《小企業會計準則》的執行效果。《小企業會計準則》發布的主要目的是通過實施《小企業會計準則》提高小企業的管理水平，提升會計信息對企業管理決策的作用。那么，這個目標實現了嗎？

如表3所示，實施《小企業會計準則》后，內部管理水平的提高主要體現在加強企業建賬核算上，而對強化風險管理、完善治理結構的作用不明顯。

如表4所示，大部分企業認為實施《小企業會計準則》后，會計信息對管理、決策的作用并沒有明顯提高。

3.影響《小企業會計準則》執行效果的因素。

（1）《小企業會計準則》本身的質量。《小企業會計準則》能否得到有效推行，往往取決于準則本身是否科學合理。《小企業會計準則》本身因素主要包括準則本身是否合理和準則本身是否具體。

如表5、表6所示，《小企業會計準則》的核算過于簡化，會計信息與企業內部管理水平的相關性較低是實施《小企業會計準則》后沒有提高企業內部管理水平的原因之一。

（2）《小企業會計準則》執行機構和執行人員素質。要有效地執行《小企業會計準則》，實現準則目標，必須要有健全的組織機構和較高素質的執行人員。執行機構對準則實施的影響主要表現為兩方面：從靜態方面來看取決于組織機構是否合理；從動態方面來看取決于執行人員是否得力。

如表7、表8所示，通過對小企業會計機構設置和會計人員構成及來源的調查，發現78.41%的小企業獨立設置了會計機構（如：財務科、財務部等），83.15%的小企業配備了專職會計，說明大部分小企業的組織機構比較合理。

由于小企業的單位規模有限（52.87%的小企業年銷售額在1500萬元以下、76.14%的小企業員工人數在100人以下），“投資人與經營者是同一人”的小企業占到了75.90%，不存在代理問題。

如表9所示，通過對小企業會計主管的專業技術資格進行調查，發現63.64%的小企業會計主管具有會計中級（含中級）以上的專業技術資格，29.55%的具有初級會計專業技術資格，僅僅6.82%的無專業技術資格。這說明，小企業會計主管的業務水平和知識結構還是比較好的。

表10表明，在被調查的人員中，通過網絡、報紙、培訓等渠道，78.83%的會計人員都了解《小企業會計準則》，但是，非常遺憾的是，68.24%的了解程度僅僅限于一般了解，還有21.18%的不太了解，只有10.59%的非常了解。

表11表明小企業對《小企業會計準則》了解程度一般，主要原因是培訓力度不夠：僅有大約一半左右的小企業的會計人員參加過培訓，企業負責人、財務負責人參加培訓的比例較低。

（3）《小企業會計準則》執行環境。表12、13表明，小企業通過調查發現，49.35%的認為實施《小企業會計準則》后，企業納稅工作更簡單。但是，在融資、稅負和政府優惠政策方面，并沒有達到預期的效果，78.08%的認為實施《小企業會計準則》后，企業向金融機構融資沒有什么變化，甚至有5.48%的認為向金融機構融資更困難；61.11%的認為實施《小企業會計準則》后，企業的稅負沒有什么變化，甚至有8.33%的認為稅負增加；80.82%的認為實施《小企業會計準則》后，企業獲取政府優惠政策沒有什么變化，甚至有4.11%的認為更困難。

二、調查結果綜合分析

（一）《小企業會計準則》的執行情況

通過問卷調查分析，可以將《小企業會計準則》實行兩年來的情況概括如下：

1.《小企業會計準則》的執行度較低，執行情況不盡如人意。

2.《小企業會計準則》執行效果主要體現在加強了企業建賬核算，企業納稅工作更簡單。但在強化風險管理和完善治理結構方面還沒有發揮很好的作用，在融資、減輕稅負和政府優惠政策方面，并沒有達到預期的效果。

3.實施《小企業會計準則》后，會計信息對管理、決策的作用沒有明顯改善。

（二）影響《小企業會計準則》執行效果的成因分析

1.執行主體缺乏執行的內在動力和外在壓力。小企業是《小企業會計準則》的具體執行主體。小企業的突出特點是兩權合一，不承擔公眾責任，其會計信息不需要對外公開披露，會計信息質量不會在資本市場上產生信號傳遞作用，對其經營活動影響不大。由于信號傳遞機制對小企業作用不大，小企業會計信息質量缺乏來自資本市場、社會公眾的監督和約束，小企業也就缺乏執行《小企業會計準則》的動力和壓力。

2.《小企業會計準則》本身存在的問題影響了準則的執行。

（1）《小企業會計準則》核算過于簡化。《小企業會計準則》頒布之前，小企業會計主要執行的是《企業會計制度》、《小企業會計制度》及一些行業會計制度，與之前的會計制度相比，《小企業會計準則》在核算規范上的突出特點是簡化，如計量采用歷史成本、資產不計提減值準備等，主要目的是減輕小企業會計核算的職業判斷和工作量，但卻忽視了會計信息對企業經營管理決策的作用，過于簡化的會計核算反而不利于《小企業會計準則》的執行。

（2）缺乏應用指南。《小企業會計準則》對交易和事項的處理規定主要是原則性的，而現實業務是復雜多變的，需要有指導準則執行的應用指南。而《小企業會計準則》發布后并沒有出臺相應的應用指南，在一定程度上影響了準則的執行。

3.《小企業會計準則》宣傳不到位。《小企業會計準則》宣傳力度和培訓措施不到位。雖然在被調查的人員中大多數會計人員都了解《小企業會計準則》，但非常了解的很少，大部分被調查人員并不知道《小企業會計制度》已經廢除。只有將近一半的會計人員參加過相關培訓，企業管理者幾乎沒有參加過小企業會計準則的培訓。

4.執行的約束機制不強。

（1）強制執行力度不夠。與2007年政府部門嚴格要求上公司必須執行新《企業會計準則》不同，財政部門頒布《小企業會計準則》后，相關部門并沒有強制規定小企業必須執行《小企業會計準則》，不執行《小企業會計準則》對企業沒有任何利益損失。由于大部分小企業在《小企業會計準則》頒布之前，已經采用了《小企業會計制度》、《企業會計制度》等會計規范，若采用《小企業會計準則》必然會增加企業制度轉換的成本。基于習慣和經濟角度考慮，若沒有外在強制力的要求，小企業一般不會主動執行《小企業會計準則》。另外，在對一些小企業會計人員的訪談中，我們發現一些會計人員甚至說不清楚企業的會計制度執行的是什么會計規范。小企業會計人員流動性比較大，會計人員對我國的會計規范及其適應范圍并不十分了解，許多培訓機構組織的會計人員繼續教育往往流于形式，交錢拿證的現象時有發生。

（2）監督力度不夠。《小企業會計準則》的執行監督涉及到財政、稅務、銀行、工商等相關部門，但這些部門往往僅從自身業務范圍要求小企業提供相關信息，對是否執行《小企業會計準則》并不關心。如稅務部門主要關注的是小企業能否按稅務部門要求提供有關納稅信息，是否按稅法要求及時、足額繳納各項稅款，而對小企業選擇和適用哪種會計規范并不關心。由于誠信環境不好，銀行等金融機構在決定是否貸款給小企業時關注的主要是小企業的實物資產而非會計信息，自然也就不關心小企業實行何種會計制度。相關部門對小企業會計信息的關注度低，導致執行《小企業會計準則》的外部監督力量不足。

5.《小企業會計準則》執行的激勵機制不健全。《小企業會計準則》的實施應該有利于改善小企業的稅收、融資等大環境。小企業執行《小企業會計準則》的目的主要是能夠享受稅收優惠和解決融資問題，但是，調查發現實施《小企業會計準則》后，小企業在融資、稅負和政府優惠政策方面，并沒有達到預期的效果。我們進一步走訪了銀行和稅務部門，發現銀行和稅務部門對小企業會計準則執行帶來的變化并沒有充分的準備，銀行對小企業貸款需求決策主要取決于抵押物，加之作為外部審計的注冊會計師審計，在小企業的會計監管中發揮的作用也比較小，銀行對小企業提供的會計報表的信賴程度并不高。因此，小企業在執行《小企業會計準則》后并沒有明顯感受到在融資、稅收等政策方面的優惠，缺乏實施《小企業會計準則》的外在激勵。

三、優化《小企業會計準則》執行機制的對策

（一）進一步完善《小企業會計準則》

1.優化準則內容，提高會計信息與管理決策的相關性。《小企業會計準則》發布的目的之一就是通過實施《小企業會計準則》提高小企業的內部管理水平。但是，從調查結果來看，這一目標并未很好地實現，主要原因在于《小企業會計準則》本身核算過于簡化，與企業內部管理決策的相關性較低。如《小企業會計準則》不要求資產計提減值，這雖然可以簡化核算，減少納稅調整。但這一做法沒有兼顧小企業管理者、銀行等利益相關者的信息需求和利益，使得會計僅成為納稅計算的工具，有悖于會計的基本目標，從長遠看，不利于企業的發展。建議財政部門進行廣泛實地調查，根據小企業的實際情況進一步完善《小企業會計準則》。

2.制定與準則相配套的應用指南。建議盡快發布與《小企業會計準則》相配套的應用指南。應用指南主要內容應包括準則中核心概念、重難點的解釋性規定，小企業各類業務的管理要點、主要賬務處理等。

（二）完善《小企業會計準則》執行環境

1.強化強制執行機制。小企業的產權結構和經營特點決定了在會計準則執行方面，強制執行機制在現階段是最有效的推進《小企業會計準則》執行的手段，而由于多會計規范的存在，小企業劃分的模糊性，《小企業會計準則》執行的非強制性等因素導致目前《小企業會計準則》強制執行機制弱化，執行效果不好。因此，建議進一步明確細化《小企業會計準則》的執行范圍，在范圍之內一律強制執行《小企業會計準則》，有特殊情況選擇執行《企業會計準則》的小企業應由相關部門審核合格后方可執行。

2.建立有效監督體系。

（1）加強政府部門之間的協調監督。建立完善有效相互制約的外部監督體系是有效實施《小企業會計準則》的必要保障，而監督體系的建立離不開財政、稅務、工商等部門的全力配合。財政部門是會計人員管理和《小企業會計準則》實施的直接責任部門，應該加大力度對小企業執行《小企業會計準則》的情況進行檢查，強化監管力度；稅務部門應積極制定相關的規范在納稅檢查和稅收征管方面要求小企業必須嚴格執行《小企業會計準則》；工商部門可以將小企業執行《小企業會計準則》的情況增列為檢查小企業執行法律法規及合規經營情況中的一項。

（2）提高社會監督力度。會計中介機構是社會監督的重要力量。因此，會計中介機構應該組織工作人員認真學習《小企業會計準則》，在接受執行《小企業會計準則》的小企業的委托進行審計服務時，應當以《小企業會計準則》為會計標準對其進行審計，出具審計報告。

3.加強對小企業管理人員的宣傳培訓工作。在權力高度集中的小企業里，執行《小企業會計準則》與否主要由企業管理當局而非會計人員決定。因此，相關部門在對小企業會計人員進行專業知識培訓的同時，更要加強對企業管理層的培訓，使他們意識到執行《小企業會計準則》的重要性、必要性以及緊迫性。在培訓內容上應著重強調實施《小企業會計準則》在緩解融資瓶頸，享受稅收優惠，減輕納稅負擔，建立健全賬簿，提升管理水平方面的作用。

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（作者單位：青島大學 山東青島 266071）

（作者簡介：周詠梅，青島大學商學院教授，研究方向為會計理論；張園園，青島大學國際教育合作學院講師，研究方向為會計理論、稅務會計；安豐琳，青島大學商學院研究生，研究方向為會計理論。）

（責編：賈偉）