人民銀行資產負債表健康性——以地市級人民銀行為例審計探索

■朱江

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人民銀行資產負債表健康性——以地市級人民銀行為例審計探索

■朱江

【摘要】本文以地級市人民銀行資產負債表健康性審計為例，提出以風險導向審計理念確定資產負債表健康性審計重點，將資產負債表健康性評價標準分為顯性標準和隱性標準，根據不同的標準細化審計內容。對顯性標準下的審計內容開展合規性審計和審計調查，對隱性標準下的審計內容開展績效審計，最后綜合對資產負債表的健康性進行評價。

【關鍵詞】資產負債表健康性審計；風險導向；績效審計

一、人民銀行研究資產負債表健康性審計概況

2008年金融危機后，資產負債表的健康性越來越受到高度的關注，而央行的資產負債表健康性審計也逐漸成為央行內審工作的重要內容。2000年，人民銀行首次提出要探索開展央行資產負債表健康性審計以來，各級人民銀行分別開展資產負債表健康性審計研究，取得了一定的成果。其中具有代表性的是，2014年，濟南分行圍繞真實性、公允性、安全性、穩健性四個方面，對轄內某地市級人民銀行資產負債表進行全表分析，審計主要采用審計、調研相結合的方式，審計人員通過對資產負債表數據的時間趨勢、結構變化分析，參考被審計單位轄區近三年經濟發展相關數據探尋影響資產負債表健康性的主要因素，提出了改進措施，提高了其資產負債管理水平。同年，深圳中心支行樹立風險導向和績效審計的理念，將資產負債表健康性審計做成內控、合規、風險導向、績效審計的合集，從真實性、公允性、安全性、穩健性和績效性五個方面分別評價資產負債表各組成項目的健康性，做出了有益的嘗試。

二、人民銀行資產負債表健康性審計探索

各級人民銀行資產負債表健康性審計探索研究成果為我們開展相關研究提供了參考，啟發了我們研究的思路。我們認為，資產負債表健康性審計并沒有統一的模板，人民銀行總行、各分支機構關注的資產負債表內容的重點是不一樣的。如總行關注的重點可能是外匯儲備占款、中央銀行票據等內容，分支機構關注的重點可能是再貸款、再貼現等內容。因此，應該結合實際，找尋一條適合本單位自身情況的資產負債表健康性審計道路。

（一）資產負債表健康性審計重點我們可以依托風險導向理念作為選擇資產負債表健康性評價重點內容的方法。首先，選出審計期內有發生額和期末余額的科目進行匯總。然后按照《中國人民銀行內審部門風險評估工作試行辦法》對所有科目進行風險評估。分析各科目可能發生的風險、風險影響程度和發生的可能性，計算出風險矩陣數值，然后結合該科目內容是否為全行重點、熱點和難點、行領導是否關注等內容，最終綜合評價該科目是否屬于資產負債表健康性審計的重點內容。以地市級人民銀行為例，經風險評估（過程略），該資產負債表審計重點主要涉及金融機構貸款、再貼現、固定資產、發行基金往來、金融機構準備金存款、金融機構繳財政存款、經理國庫款項、暫收款項和收益。

（二）資產負債表健康性標準

1.顯性標準。

人民銀行內審工作轉型以來，人民銀行總行廣泛梳理了國內外有關研究文獻，從改善央行治理的角度出發，圍繞會計標準、資產、負債、財務實力、信息披露等方面，提出了“真實”“公允”“安全”“穩健”和“透明”的央行資產負債表健康性標準。“真實”指資產負債表應當真實反映央行資產負債狀況，報表數據準確可靠；“公允”指報表應合理反映資產負債在當前市場條件下的現實狀況，上述二者共同構成資產負債表健康性的基本前提；“安全”關注的是資產負債的質量問題，是資產負債表健康性的核心；“穩健”則關注央行的財務實力問題，涉及盈利能力、利潤分配和虧損彌補政策；“透明”是對央行資產負債表信息披露的要求，是資產負債表健康性的保障和約束機制。

以某地級市為例，由于地市級人民銀行并無披露資產負債表的法定義務，因此，“透明”并非地市級人民銀行資產負債表健康性必要評價標準。分析可得某地市級人民銀行資產負債表健康性審計評價內容及顯性評價標準（見表1）。

表1地市級人民銀行資產負債表評價內容及顯性評價標準

2.隱性標準。

考慮到人民銀行制定、執行貨幣政策、維護金融穩定和開展金融服務的法定義務，因此，要考慮執行貨幣政策的有效性對資產負債表健康性的影響。“有效性”是衡量報表具體項目的政策效應和管理效果情況。

我們認為，報表具體項目的政策效應和管理效果情況，即“有效性”最終還是體現在資產負債表健康性上。例如審計發現，某地市級人民銀行再貼現使用效率較低。2012年至2014年，只有2012年的2月、3月、4月、8月、9月和10月使用效率較高，其他月份使用效率較低。特別是，2014年9月至12月，再貼現限額使用率平均為19.19%，遠遠低于《中國人民銀行××分行貨幣信貸管理處關于轉發〈中國人民銀行貨幣政策司關于完善再貼現管理有效發揮支農支小作用的通知〉的通知》中“再貼現限額使用率原則上應達到95%以上”的規定。此類問題是績效性問題，是解決“好不好”和“能不能更好”的問題。也就是說，如果再貼現政策效果發揮的更好，就應該體現在“再貼現限額使用效率更高”上面，以此影響資產負債表的是再貼現的發生額將發生變化，再貼現的真實性、公允性、安全性和穩健性也相應有所變化。再以金融機構貸款中的支農再貸款舉例來說，審計發現支農再貸款期限配置不合理，低于農業生產周期。審計期內，發放的支農再貸款共有1個月、2個月、3個月、4個月、5個月、6個月、7個月和12個月等8種期限（因實際發放支農再貸款存在非整月期限情況，如20天，57天等，此處以整數月進行歸類），其中3個月以下期限占比達55.23%。支農再貸款期限短與農業生產周期長的要求不匹配。假如支農再貸款的政策效果發揮得更好，就應該體現在“支農再貸款期限配置更加合理，于農業生產周期更加匹配”上。也就是說，應發放時間更長、周期更合理的支農再貸款。以此影響資產負債表的是支農再貸款發生額將發生變化，資產負債表的真實性、公允性、安全性和穩健性也將有所變化。

但也需注意的是，由于績效性問題難有統一的標準。雖然“有效性”最終體現在“真實”“公允”“安全”和“穩健”上，但審計實踐中卻難以量化。但可以探討的是，量化的標準可以人為設定，如設定分支機構的相關業務績效的平均值或中位值作為標準，從“真實”“公允”“安全”和“穩健”顯性標準上評價資產負債表的健康性。也就是說，在績效評價標準能夠確定的情況下，隱性標準可以轉化為顯性標準（見表2）。在沒有確定標準的情況下，隱性標準下的績效評價可以在資產負債表健康性審計報告中進行單獨分析。

表2地市級人民銀行資產負債表隱性與顯性評價標準對應表

（三）資產負債表健康性審計思路和審計流程

結合上述探索結果，我們將探索人民銀行資產負債表審計的思路歸納為：融合多種審計理念開展資產負債表健康性審計（見表3）：

表3人民銀行資產負債表健康性審計流程與對應的審計模式

即以風險導向審計理念確定資產負債表健康性審計重點，將資產負債表健康性評價標準分為顯性標準和隱性標準，根據不同標準細化兩種標準下的審計內容。對顯性標準下的審計內容開展合規性審計和審計調查，對隱性標準下的審計內容開展績效審計，最后綜合對資產負債表的健康性進行評價。具體的審計流程見圖1。

圖1人民銀行資產負債表健康性審計流程

三、優勢和不足分析

（一）優勢分析

1.風險導向確認審計重點，提高了審計效率。審計資源的有限性決定了內部審計不可能對資產負債表所有內容進行全面審計。況且并非資產負債表所有項目都是重要的，這一點在地市級人民銀行尤為突出。真正重要的事項是那些對資產負債表健康性有較大影響的項目。風險導向審計引導審計資源投向資產負債表健康性中風險最大的領域，做到有的放矢，重點突出，提高了內部審計的效率。

2.多種審計理念相結合，提升了審計效果。用風險導向的觀念和方法確定資產負債表健康性的審計重點，以合規性審計和審計調查的方式開展對資產負債表顯性標準評價，以績效審計思路評價資產負債表隱性評價標準，最終綜合評價資產負債表的健康性，多種審計理念和審計方法的結合運用，發揮了多種審計理念和方法的優勢，整體上促進了資產負債表健康性審計效果的提升。

3.確認和咨詢職能的充分發揮，提升了內審價值。一方面要用合規性的方法審計資產負債表顯性標準下各項目的真實性、安全性、穩健性，考察審計重點領域和關鍵環節的合法合規性，充分發揮內部審計的確認職能；另一方面，用績效審計和審計調查的方式，查找貨幣政策執行的有效性等績效方面的問題，分析和評價資產負債表隱性標準下的健康性，并提出相關建議，充分地發揮內部審計的咨詢功能。

（二）不足分析

1.沒有設計指標量化評價。風險評估是主觀與客觀結合的過程，因此審計人員的主觀判斷不可取代。本文在確定初評重點關注事項以及審計重點的時候，并沒有構建相關模型進行量化，沒有明確具體的確定方法。這需要審計人員通過層次分析法、模糊綜合評價法、概率風險評價法、主觀賦值法等方法確定。

2.未評價會計制度對資產負債表健康性的影響。本文在討論資產負債表健康性顯性標準的時候，未對不同會計制度下資產的公允性做進一步探索。也就是說，在不同的會計準則下，采用歷史成本還是采用公允價值計量屬性，對資產公允性評價時，是否計提減值準備等等，此類影響資產負債表的健康性的相關問題本文未做探討。

········參考文獻·····················

［1］中國人民銀行內審司“央行資產負債表健康性審計”課題組.中央銀行資產負債表健康性審計［J］.中國金融，2012，（9）：56－58.

［2］仇瑾.基層央行資產負債表健康性審計初探［J］.當代經濟，2014，（15）：142－144.

［3］朱劍飛.基層央行資產負債表健康性審計研究［J］.金融發展研究，2012，（11）：39－42.

（作者單位：中國人民銀行宿遷市中心支行）