香港房地產財稅體制設計及對內地改革的參照意義

駱祖春趙奉軍(.江蘇省社會科學院，南京003；.杭州師范大學，浙江3)

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香港房地產財稅體制設計及對內地改革的參照意義

駱祖春1趙奉軍2
(1.江蘇省社會科學院，南京210013；2.杭州師范大學，浙江311121)

內容提要：通過歸納十年來房地產稅制改革理論存在的種種問題，發現香港現行房地產財稅體制完全能夠解答內地現實存在的問題。本文基于中國香港的房地產財稅體制，探討了中國內地房地產財稅體制改革的愿景，認為現行房地產稅的提法不利于推進住宅保有稅改革，改良房產稅和新征土地使用年費，可能是完善內地房地產財稅體制改革的重要內容，并相應提出了自己觀點。

關鍵詞：房地產稅香港土地批租制土地年租制

從2003年起至今，中國房地產稅收改革的思路經歷了“房產稅—物業稅—房產稅(上海重慶的改革試點)—房地產稅”的變遷。與其它稅種改革相比較，中國房地產稅制改革的思路顯得搖擺不定。究竟是理論上無解，還是現實困難太大？其實答案可能很簡單。因為今天內地所遇到的困惑，香港當年都曾經歷過，今天香港較為完善的房地產財稅制度很可能就是未來內地制度建設學習借鑒的主要范本。為了保持論述前后一致，本文中房產稅、物業稅及房地產稅的核心含義均指居民住房保有稅。

一、中國房地產財稅體制改革的困惑及現實迫切性

1998年中國住房制度改革終止了計劃經濟模式下的福利分房制度，此后房地產市場進入了高速發展時期。由于絕大多數的城市居民都從房改中得到了屬于自己的住房，全社會很快就達成共識，國家必須在法律上明確保護居民住房產權。但如果想政府保護自己的住房產權，居民就必須向政府支付產權保護費。在這種情況下，征收居民住房房產稅的呼聲應運而生，而且被越來越多的民眾所理解和接受。

(一)近十年來房地產稅制理論上的困惑

1.國有土地使用權不能適用財產稅

在中國現行的法律制度下，購房人擁有所購住房的永久產權，但房子依附的土地屬國家所有，購房人只享有若干年的土地使用權。所以，與土地私有制國家相比較，中國居民個人購買的商品房產權不完整。項懷誠(2013)認為房產稅開征的前提是要立法解決房地產產權不完整問題，否則征稅得不到全社會的認可。由于項懷誠是前國家財政部長，由此可見，國有土地使用權不能適用房產稅的論斷在國內很有影響。理論上，Hong Yu-Hung(2005)就指出中國政府出讓一定期限的國有土地使用權給承租人，承租人事實上享有了除所有權以外的用益物權(包括使用權、發展權、收益權和轉讓權)，只要土地出讓合同對相關權益表述明確，可以視同為擁有了“完全”產權。2007年《物權法》的頒布實施，從法理上掃除了開征房產稅的障礙。徐滇慶(2013)也認為中國城市中的商品房可以自由買賣，業主不僅擁有使用權，也在實質上擁有產權。在實踐上，香港的所有土地屬于國有，居民、企業只擁有房地產物業所占土地的使用權，而不是完整的土地所有權，但香港一樣針對房地產物業開征一般差餉(相當于國際上通行的房產稅)，和土地私有化國家征收財產稅的行為無異。此外，以色列也對國有土地上的房地產征收財產稅。

2.在征收土地出讓收入的情況下開征房產稅屬于重復征稅

這個論斷的錯誤在于混淆了土地出讓收入和房產稅的概念。國有土地出讓收入一般發生在土地批租環節，在公開的土地市場上，土地使用者通過“招拍掛”或協議取得國有土地使用權，作為交易對價，必須向土地所有者——國家支付土地出讓收入，即土地出讓期內的加總地租收入的現值。國有土地使用權交易通常一次性或在很短時間內完成。但與土地出讓收入不同，房產稅對應的是政府所需要收取的房屋產權保護費和與房屋相關的公共資源使用費。以居民住房為例，購房是一次性發生的，在隨后漫長的歲月中，房屋所在地的政府每年都對業主提供警察、消防等產權保護，以及環境衛生、交通、道路等各種必要的服務。房地產業主享受了政府的上述產權保護及公共服務，自然需要支付費用，這個費用就是“房產稅”。

3.用土地年租制取代土地批租制降房價

在土地國有制度下，政府獲取地租有兩種方式：一是土地批租制度下一次性收取若干年出讓期內的土地出讓收入，二是土地年租制下按年收取土地出讓期內的土地租金，兩者均為地租性收入。在預期年利率不變的情況下，以上兩項收入的現值是等價的。在2005年左右，國內興起用土地年租制代替土地批租制的設想，認為如此一來房價中不再含有巨額的一次性土地出讓收入，由此可以減輕開發商的資金壓力，藉此降低中小資本進入房地產市場的門檻，隨著生產者主體增多，必然提高房地產市場的競爭程度，最終導致房地產價格下降，讓老百姓買得起房。居民持有住房后，由于每年必須向政府繳納房地產物業的土地年租金，有利于壓縮、調控房地產的空置率，提高房地產資源的利用效率。康宇雄(Hong Yu-Hung)和黃國平(2005)利用投入—產出模型做了具體測算，得出肯定的結論。但在市場經濟條件下，房價的形成主要是由供需雙方共同作用的結果，而非僅靠用土地年租制取代土地批租制降房價。作為城市經營主體的地方政府，迫切需要巨額的城市建設資金，而土地批租制度為其提供了現實渠道，由于地方政府無法擺脫對土地出讓收入的依賴，以年租代替批租的想法很快就偃旗息鼓了。

4.一稅兩主體(土地、房產)的矛盾

針對十八屆三中全會《決定》提出的“房地產稅”，許善達(2014)認為它與上海和重慶試點的房產稅最大的區別在于，房地產稅作為財產稅的征稅對象包括土地和房產。而我國房地產的財產主體分別屬于國家與個人，也就是說“一個財產稅稅種，兩個財產主體”。國家最新設想的房地產稅將會使開征居民住房保有稅復雜化，由于它是一個全新的稅種，在依法治國架構下，它的開征必須以全國人大通過的“房地產稅法”為依據。一部影響面如此廣泛的法律的誕生需要很長時間，但全面深化改革關鍵時點要求留給它的時間非常有限，同時還涉及當前城鎮土地使用稅、房產稅廢止合并問題。十多年改革的徘徊不進，過多地糾纏于房和地，而不是房、地分開，也說明了這個問題的復雜性。

5.土地出讓到期后的土地稅費處置問題不得而知

個人所購城鎮住宅70年土地使用權到期后，政府如何對待處置房屋依附的土地使用權成為社會廣泛關注的熱點問題。《物權法》第一百四十九條規定：“住宅建設用地使用權期間屆滿的，自動續期。”但該規定沒有明確以下三個方面的問題：一是自動續期的期限為多長、可以續期幾次?二是自動續期是無償的還是有償的？如是有償續期，適用的稅費種類及標準又是什么?三是何種情況下國家可以收回土地使用權?若收回，有無補償，主要依據又是什么?時至今日，國家沒有對以上三個問題做出明確解釋。

6.征收房產稅的目的不清

征收房產稅有多重目標，但在中國既定制度環境下，征收房地產稅的目的優先順序怎樣排列？許多文章都談及為什么要征收房產稅，從起初的調房價、局部取代地方政府土地財政、調控房屋空置率、再到調控居民收入，說法不一，各有各的道理。總體而言，國內嚴謹的研究還沒有支持征收房產稅能夠調控房價的論斷。根據中國目前的國情，徐滇慶(2013)確定如下優先次序：第一，促進社會公平，縮小貧富差距；第二，限制住房空置，改善資源配置效率；第三，在不增加居民稅收負擔的前提下，促進地方政府改善服務；第四，有利于改善中央和地方政府的分稅狀況，緩解地方政府在批租土地過程中的短期行為。

(二)理論上不清，導致行動上的怪異

十幾年來，房產稅始終是一個“只聽傳聞、沒有行動”的熱門話題。2003年10月，黨的十六屆三中全會通過的《中共中央關于完善社會主義市場經濟體制若干問題的決定》指出：“實施城鎮建設稅費改革，條件具備時對不動產開征統一規范的房產稅，相應取消有關收費。”2006年3月，《中華人民共和國國民經濟和社會發展第十一個五年規劃綱要》進一步明確“改革房地產稅收制度，穩步推進物業稅并相應取消有關收費”。此后至2009年，國家及相關部委都堅持了物業稅的說法。2010年5月，國務院轉發國家發改委《關于2010年深化經濟體制改革重點工作的意見》提出要“逐步推進房產稅改革”。如果國家發改委說的房產稅就是國家2006年所說的物業稅，顯然，它把征稅的范圍明確地縮小到了房產身上，說法上更精準。

2006年開始，國家稅務總局為了配合房產稅改革，選擇北京、遼寧、深圳、江蘇、寧夏、重慶6個省市區為試點，2007年又增加了安徽、河南、福建和天津4個，對該試點地區房產稅征收進行“空轉”試點。①首批試點包括北京、遼寧、江蘇、深圳、寧夏、重慶等6地，在2007 年10月增加安徽、河南、福建、天津作為試點單位：參見《上海證券報》，2007年10月12日。但試點方案的指導方針、稅基、稅率、征收辦法等具體細則對全社會保密。其實，是否將試點內容、空轉的結果公布于眾并沒有太大的意義，如果連征收房產稅當中的一些重要的理論問題都沒有弄清楚，盲目摸索必然將一無所獲。②中央財經大學稅務學院副院長劉桓表示，雖然國家稅務總局目前已經批準10個省市進行房產稅“空轉”模擬運行，但因為外部條件很不成熟，結果并不是很理想。參見《東方早報》，2007年12月27日。

在上述試點地區毫無動靜情況下，反倒是從未列入“試點”的上海在2010年5月底對外宣稱，上海將作為試點開征住房保有稅。2011年1月底，上海和重慶分別公布了《上海市開展對部分個人住房征收房產稅試點的暫行辦法》和《重慶市人民政府關于進行對部分個人住房征收房產稅改革試點的暫行辦法》，終于揭下了神秘的“面紗”，房產稅改革進入實質操作階段。③詳細報道清參閱《南方周末》，“征收房產稅：為什么，憑什么”，2010 年6月10日。但幾年實踐表明，試點沒有取得應有的效果。2013年，《決定》提出“加快房地產稅立法并適時推進改革”，明顯是對重慶、上海房產稅試點模式的否定。2014年3月，全國人大常委會法工委副主任闞珂透露，房地產稅法草案正由全國人大常委會有關工作機構會同國務院有關部門研究起草，條件成熟時會依法提請審議。

(三)改革時間與現實緊迫性

從上述房地產稅收改革的思路來看，有關房地產稅的討論已經十多年了，但好像還在原地踏步。因為任務艱巨而無所作為，不是一個可取的態度。對于房產稅研究中出現的種種怪現象，即使不追究責任，也應當吸取教訓。事實上，從全局改革的時間表來看，房地產稅改革面臨著時間與現實上的緊迫性。

1.改革的緊迫性

2014年中，中央出臺了《深化財稅體制改革總體方案》的決策部署，計劃到2016年基本完成改革的重點工作和任務，2020年基本建立現代財政制度。從改革時間安排上來看，留給房地產稅改革的時間不多了。

2.現實迫切性

1987年9月、12月，深圳在全國首次相繼以協議方式、拍賣方式有償出讓國有土地使用權，拉開中國國有土地使用權制度改革的序幕。此后，國有土地使用權有償轉讓制度迅速在全國推開。如果上述土地合同多為40年期的工商業用地合同的話，那也就意味著從2027年開始，陸續會有大批用地合同到期，到期的土地合同是否續期、如何續期？政府是否再次獲取土地出讓收入，還是改為征收土地使用年費，對于居民住房又應該如何對待。總之，改革的現實壓力將至，拖延的時間不多了。

二、香港房地產財稅制度組成及主要內容

香港是全球以(國有)土地出讓收入作為籌集城市基礎設施建設資金主要來源的先驅與成功典范。風靡中國內地近20年“城市經營”及其籌集建設資金的國有土地使用權出讓制度，其最初的源頭是學習、借鑒了香港的經驗。經過一百多年的發展，尤其是近30年的不斷完善，香港形成了較為完善的房地產財稅制度。該制度主要由三個部分構成：一是土地批租制度下的國有土地使用權出讓收入；二是土地年租制度下的地租與地稅；三是以房產物業為征稅對象的一般差餉與酒店房租稅(2009/2010財年停征)。其中，前兩者的收入來源本質相同，均屬于土地資產收益，它大部分屬于特區政府的基本工程儲備基金核算內容；而一般差餉與酒店房租稅屬于政府的稅收收入，納入政府公共(一般)預算收入核算。上述分類內容詳見圖1。按香港的現行的預算管理制度規定，基本工程儲備基金和政府一般預算收入之間可以進行資金調劑、互動。

圖1香港房地產財稅制度的構成及分類

香港土地財稅制度的最大特色在于土地批租制度、年租制度與房產稅并存，實現批租與年租在空間上的繼起連接、地租與稅收涇渭分明，實現對國有土地利用全方位的租稅覆蓋，較好地發揮了土地資源籌集財政收入功能，實現土地增值的“溢價歸公”。從圖2可見，香港不同類型的土地合同，均為土地批租、年租(地租或地稅)所覆蓋，不存在相互交叉，重復課征地租的問題。香港的土地年租制下的地租與地稅，從理論與實踐上回答了該如何對待可續期土地合同在首個出讓期結束以后各期合同的租費負擔情況。

圖2香港土地和房產物業所適用租、費與稅體系

(一)土地批租制度下的土地出讓收入——適用于首期可續期合同與不可續期合同

根據香港的土地批租管理制度，香港的土地使用權出讓合同(契約)分為可續期合同與不可續期合同兩種，商品住宅用地大多屬于可續期合同，而很多工商業用地屬于不可續期合同。香港的土地出讓收入絕大部分來自首期可續期合同與不可續期合同，以及經政府批準的基于原不可續期土地合同的新合同①持有不可續期土地合同的土地承租人在合同到期前，可向政府申請繼續承租該宗土地，如果政府審核同意申請，其將與土地承租人簽訂新合同(續訂土地契約)，承租人還需向政府繳納新土地合同的土地出讓收入(即續租地價)，續租地價是這塊土地租期期滿時或申請續租時的完全市場價格。如政府拒絕了業主的續期申請，需對業主房產物業做出一定賠償。與可續期土地出讓合同相比較，不可續期土地出讓合同僅適用土地批租制。。依據業主取得土地使用權合同方式的不同，香港特區政府將土地使用權出讓收入取得的方式歸納為土地公開拍賣及招標出讓收入、私人協約方式批地收入、修訂現行土地契約收入、換地及續訂土地契約收入以及就短期豁免書而收到的費用等四種(明細)，納入基本工程儲備基金(Capital Works Reserve Fund)中有“土地收入”(land revenues)項中核算。各個明細具體核算的內容詳見駱祖春(2014)的論述。土地批租制度下的土地出讓收入反映的是政府與承租人之間一定期限的土地使用權的(一次性)買賣關系。

在香港國有土地使用權出讓收入俗稱“地價”。在經典的地租與地價理論來看，土地的價格是土地所有權年租除以年化利率的比值，把國有土地使用權出讓收入稱為“地價”是不正確的，因為后者本質是政府出讓若干年限的國有土地使用權獲取的對價收益，交易的基礎是土地使用權的出讓。香港的國有土地使用權出讓收入在性質上與內地國有土地出讓收入完全一樣。稱之為“地價”，主要基于在批租期限內，業主對房地產物業所依附的土地享有用益物權(包括土地占有、使用、收益的排他性權利)，用益物權的范疇要遠大于土地的使用權范疇，在批租期限內，前者和土地所有權基本無異，因此，稱之為“地價”更符合商品市場買賣的習慣。香港的“地價”分為完全市場價格，下調價格和名義價格三種，后兩種為優惠地價。政府以下調地價或名義地價批地的適用對象范圍僅包括非盈利性組織、香港房屋署(負責向香港低收入人群提供公屋)和政策支持的特殊行業；其他工商業用地和住宅用地一律按完全市場價格批地。

(二)土地年租制度下的地租和地稅收入——適用于可續期土地合同

土地年租制適用的對象是可續期土地合同的首個出讓期以后的各期，如果同期還發生了修訂土地合同的情況，則需另外繳納相應的土地出讓收入(具體情況如圖2)。征收土地年租金的目的，是體現香港政府擁有土地所有權，表明政府與承租人之間“房東-房客”關系。基于香港土地批租的復雜歷史情況①香港殖民政府成立之初至1848年，香港土地租期為75年；1848 年-1897年間，除九龍半島的一些地塊外，香港商業中心區的最昂貴的部分地塊都是當時批租的，都是999年租期；從1898年起，土地標準租期改為75年、可再續租75年(《香港年鑒》1963，11；Bristow1984，27)；1997年香港回歸后，一般土地標準租期下調為50年，與保持香港現狀50年不變的承諾一致。，土地年租又分為“名義年租”和“實際年租”，分別稱之為地稅(land rent)和地租(annual rent)。香港政府征收地租或地稅依據的是可續期土地合同，與土地是否使用或空置無關。地租和地稅適用對象及征收機構不同，具有互補性，凡征收地租的物業，就不再征收地稅；反之亦然。

1.地稅

地稅適用于在1985年5月27日以前香港島和九龍地區的獲批土地契約，或土地業主為新界原有鄉村原居村民或符合資格的祖或堂，更為詳盡內容可參閱香港律政司網站相關法令內容②http://translate.legislation.gov.hk/gb/www.legislation.gov.hk/09/chi/pdf. htm，其中，《政府租契條例》[第40章]，此條例訂明如何就有權再續一個年期的地契厘定續期后所須繳納的地稅；《地稅及地價(分攤)條例》[第125章]，規定同一地段的個別權益業權人分攤地稅的條款；《新界土地契約(續期)條例》[第150章]，規定如何就某些獲續期至2047年6月30日的新界土地地契厘定續期后所須繳納的地稅；《新界(可續期政府租契)條例》[第152章]，規定如何就某些于1973年6 月30日屆滿的新界土地地契厘定續期后所須繳納的地稅。。香港地政總署負責地稅的征收。地稅的征收標準是續期當日該宗(土地)物業差餉租值的3%，且地稅在一個續期內(如50年)保持不變，直到政府收回該宗土地使用權為止。應課差餉租值詳見下文一般差餉部分內容。

2.地租

地租適用于新界和新九龍的物業，還適用于香港島和九龍地區1985年5月27日及以后獲批或獲續期土地契約的物業。差餉物業估價署具體負責地租征收。2013年度地租的征收標準是該宗(土地)物業應課差餉租值的3%。與地稅標準長時間保持不變不同，特區政府有權每年核定地租標準，既可以是重新評估(土地)物業應課差餉租值，也可以是調整年度征收比率，或兩者同時調整。香港《地租(評估及征收)條例》[第515章]，規定如何就某些年期超越1997年6月28日的地契評估和征收地租。2014-2015財年，香港地租登記冊載有187萬個估價項目，應課差餉租值總額為3270億元。地租從1984年開始實施，它是香港政府引入一項新的、標準可變的土地年租金制度，它彌補地稅長期年值不變的不足，豐富了土地年租制度的內容，是對香港土地批租制度的有力補充。

(三)房產物業稅收

在香港與土地相關的稅種有兩個，分別為一般差餉(generalrates)和酒店房租稅(hotelaccommodationtax)。

1.一般差餉

一般差餉適用香港所有類別的房產物業，包括私人及公營房屋，反映政府與業主之間政府提供公共服務與居民納稅的關系，其所得的收入納入香港政府公共預算收入管理。受英國稅法體系的影響，一般差餉的運作原理與英國住宅稅(council tax，其前身就叫rates)相似，直接體現政府籌集財政收入的目的。房產物業應納一般差餉額度由物業的應課差餉租值乘以稅率得出。應課差餉租值則是假設該房產物業在指定的時期內(現行是一年)空置出租可取得的合理市場租金收入，有關租值評估規定詳情可見《差餉條例》[第116章]的規定。③http://translate.legislation.gov.hk/gb/www.legislation.gov.hk/09/chi/pdf. htm政府對房產物業征收一般差餉依據是政府給業主提供了公共服務，它與房產物業是否真實出租和差餉繳納人的收入狀況無關。鑒于香港房產物業差餉估值長期不變，造成估值與房地產市場價值出入過大，造成政府稅收收入流失。1998年11月，政府公布新差餉估價由1999年4月1日起生效，此后每年須重估差餉一次。香港差餉物業估價署(下稱“估價署”)負責一般差餉的估價與征收。以2013年10月1日的物業市值租金為標準，估價署評估完成了2014年-2015年度全面重估差餉工作，估價項目達到242萬個，應課差餉租值總額為5640億元。新估價標準自2014年4月1日起生效。

2.酒店房租稅

香港的酒店房租稅是針對出租不動產的收入所得課征一種間接稅，稅基為實際租金收入，稅率為標準所得稅率。但從2009/2010財年開始，香港政府停止征收該稅種。

三、香港經驗的有益啟示

啟示之一：實行房和地分開辦法制定財稅制度

理論上講，并不是非要把房產和土地捆綁在一起征收稅收或收費不可。縱觀全球，土地資源比較豐富的國家傾向于將房產和土地結合在一起征收房地產稅或者收費，而土地資源緊張的國家(地區)往往將房產和土地分開處理。香港將房和地分開的作法，簡化了問題，土地、房產物業雙軌管理，圖2上標識土地批租、年租、一般差餉的適用對象與時間范圍，一目了然，便于居民理解與接受。與內地相比較，除了土地批租制度外，香港房地產財稅制度還實行土地年租和一般差餉，后兩者有效地避免因為公共投資引起土地房產增值而不能實現“溢價歸公”的問題，土地年租實現對續期土地合同的覆蓋，而一般差餉則實現對所有房產物業的覆蓋，由此形成完整的土地和房產物業的稅費全覆蓋，同時避免了重復征稅(收費)的嫌疑。在中國內地，地少人多是較長時間內不可改變的事實，土地所有權改革尚在討論之中，我們沒有必要等到這些問題都解決之后再討論房地產稅制改革，借鑒香港房地產財稅制度的經驗，今后內地還是將房產物業稅收和地租(批租和年租)分開處理更好。

啟示之二：土地“年租制”和“批租制”并存

在土地使用權出讓制度中，歷來有“批租制”和“年租制”的區別，是批發與零售的關系；前者一次性獲得“大錢”，有利于保證政府開展重大基礎設施建設，但沒有可持續，造成政府屆別支出與收益不匹配；后者取得的“小錢”，但細水長流，有利于穩定財政收入與預期。從本質而言，兩者對應的收入本質均為地租收益。香港同時實行“年租制”和“批租制”，批租制度下的國有土地出讓收入是香港基礎設施建設的主要資金來源，土地年租使得政府能夠及時地獲取土地市場增值的收益(surplus land value)，穩定政府收入預期，平滑土地資產收益在時間上的分布，它的作用是長效的。從兩項制度在香港運作的情況來看，兩者之間不是替代關系，而是互補的關系，但自1970年以來土地出讓收入居于絕對主導地位，地租收入處于從屬補充地位。根據城市化的發展規律，未來20年內地仍處于城市化快速發展階段，地方政府在基礎設施建設方面仍需大量的投入，國有土地使用權出讓收入仍將發揮籌集資金主力軍作用。土地年租制在當前內地沒有實施的環境，因為在實行土地批租制度的同時，再引入土地年租制度，將加劇“與民爭利”局面，導致民眾不滿，可能在政治上會有很大的風險，香港在這方面有深刻的經驗教訓。但隨著居民房產物業的土地使用權到期日漸臨近，開征土地年租社會條件就會越發成熟。因為《物權法》沒有規定居民住宅涉及的土地使用權50、70年到期后的自動續期是否收費，從地方政府財政收入壓力來看，收費是大概率事件。如果對續期土地使用權仍適用土地批租制的話，由于一次性收取地租數額巨大，所面臨的社會壓力巨大可能導致該制度失效。但改行收取土地年租恰逢其時，一是新制度的實施不存在理論上的問題，二是由于按年征收，數額不大，居民有承受能力。

啟示之三：房地產價值評估與租、稅征收機構分工合作

當前香港特區的土地財稅制度的執行是由地政總署和估價署兩機構協作完成的。地政總署負責香港特區內的所有土地事宜，具體負責土地批租制度的執行，所獲得的土地出讓收入進入特區政府的基本工程儲備基金；它還負責地稅的征收。從1990年開始，估價署負責對全港所有房產物業進行差餉估價，并以此征收房產物業的一般差餉，與此同時它還負責地租征收，也就是說它集物業估價、收稅、收地租三項職能于一身。在香港的政府組織架構中，估價署與地政總署、稅務局為平行的行政機構。而中國內地沒有類似估價署機構，如果開征收房產稅或房地產稅將涉及到房產物業估價，是借助社會的力量來完成大批量的估價任務，還是由政府新設立估價署類似機構來完成，這是一個抉擇，取舍的標準不外乎是提升效率與維護社會公正。

四、中國房地產財稅體制改革使命及可能性

房地產財稅體制改革為什么會如此困難？因為它涉及政府與全國人民的利益再調整。“必須在總結改革經驗和學習其他國家長處的基礎上，系統地進行改革總體方案頂層設計，提出路線圖和時間表，同時還要像過去那樣來鼓勵基層大膽地探索、大膽地創新，把頂層的設計和實踐的探索緊密地結合起來”。①參見張高麗2013年3月24日在“2013中國發展高層論壇”開幕式上的演講。如果就事論事或者僅僅在局部修修補補，很難從根本上建立現代社會的房地產財稅體制。

(一)內地房地產財稅體制的改革愿景

比照香港模式，內地房地產財稅體制的改革目標是：改良房產稅——沿襲香港一般差餉的思路，對居民房產及物業征收；開征土地使用年費——中國的《物權法》規定居民住宅的國有土地使用權到期后可以自動續期，這說明居民房產物業所依附的土地合同相當于香港的可續期合同。按照香港的模式，土地的使用權人無需再支付新一輪租期的土地出讓收入，但非常可能要繳納年度地租，無論在法理還是現實實踐，在香港都被證明是可行的。針對可續期土地合同第二期及以后情形，每年征收，考慮到1998年房改房的特殊性，在其土地的第一個使用期(如70年)內免征，70年試用期滿與土地使用權到期的普通商品房一起征收土地使用年租。

(二)現在最大的問題是房地產稅的提法值得推敲

十八屆三中全會《決定》中說的房地產稅，概念太大，涉及一稅兩主體的問題，會使問題復雜化。國有土地用益物權是否可視為完全產權問題，至今仍無決定性的定論，更何況再加上房產及物業。此外，誠如前文所述，房地產稅在立法方面面臨巨大的困難，改革留給它的時間過于緊張。而如果沿用上海、重慶思路，在房產稅的框架下推進改革，在立法程序方面會少一些周折。為了避免麻煩，借鑒香港實行的土地與房產物業分開，分別適用一般差餉和土地年租辦法，它們在法理上沒有問題，在實踐上也具有可行性。

(三)房產稅和土地使用年費在近中期無法成為地方的主體收入

按照中央改革的意圖，作為新一輪稅制改革的突破口和改革主線，計劃在近期完成“營改增”改革，在穩定中央與地方財政關系后，再推進增值稅全面向消費型轉型，會將不動產納入增值稅抵扣范圍，據測算這項工作預計減稅9000億元左右。②“樓繼偉：一兩年內把不動產納入增值稅抵扣范圍預計減稅9000億元”，第一財經網站http://business.sohu.com/20130717/ n381856472.shtml，2013年7月17日。這一改革將成為稅制整體改革的一個契機，因為改革后直接造成間接稅占比下降，為增加直接稅的占比創造了條件。在經過較長時間準備之后，新的房地產財稅體制推行恰逢其時，當然這里有個改革影響具體測度問題。由于房地產稅收改革的復雜與艱巨性，它無法適應近中期改革的需要，至多處于擴大房地產稅試點范圍階段，此時落實房產稅與土地使用年費制度安排，不再是“與民爭利”，而是各得其所。“營改增”改革后造成地方財力的空缺，傳言中央有意將消費稅擴容后轉為地方稅，此外加快資源稅改革，推動環境保護費改稅也是現實可行的制度選擇。

(四)房地產市場估值問題

經過改革開放30多年的發展，我國基本形成了可與國際接軌的房地產估價體系。但將現有的房產評估數據系統改造為適合房產稅計稅數據系統是個現實難題。由于中國東、中、西部地區的房地產交易市場發育程度不一，東部地區核心城鎮房地產市場成熟、價格發現容易、交易數據較為齊全，建立適應房產稅要求的計稅系統相對容易，而中西部地區的難度可能會很大。此外，農村地區房產物業也應適用房產稅，因為與城鎮地區房產物業一樣，它們得到了城鄉基本一體的公共服務。但農村地區房產物業估價是一大難題，因為農村地區房地產市場基本不存在。解決這個問題，有兩個解決的辦法，一是借鑒英國住宅稅(council tax)基準稅級的辦法，它適宜大批量處理房產估值，二是用公告房價的辦法，給予居民房價一個折扣，然后可以進行大批量的處理。

(五)引入土地年租制度可能引發的問題

對于已經到期的可續期土地合同，如居民住宅用地和其它符合條件的工商業用地，如何征收？從香港的經驗來看，對上述土地征收土地年租，但它的總體規模可能與國有土地出讓收入相比很小。很多沿海土地批租空間較小的地方，希望通過征收土地使用年費部分代替土地出讓收入的想法可能會落空。

如果內地實行土地年租的話，它適用范圍僅限制在國有土地范圍，對廣大農村地區集體所有土地不適用，由此會產生城鄉新的“二元”體制的問題，這個問題可能會在城鄉結合部地區、以及集體建設用地“同權同價”流轉以后凸顯出來，關于這個問題留待以后研究。

參考文獻：

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〔8〕金彧.原國稅總局副局長重慶上海房產稅已失敗[N].新京報，2014年3月18日.

【責任編輯張兵男】

中圖分類號：F810.42

文獻標識碼：A

文章編號：1672- 9544（2016）02- 0104- 09

〔基金項目〕國家社科基金一般項目“省直管縣財政體制改革深化研究”(10BJY094)和江蘇省社科基金一般項目“加快推進以市場為基礎的戰略性新興產業研究”的階段性成果。

〔作者簡介〕駱祖春，副研究員，博士，研究方向為公共經濟學和區域經濟增長；趙奉軍，副教授，博士，研究方向為產業經濟學(房地產)。

〔收稿日期〕2015-06-15