高校增值稅應稅事務存在的問題及對策

蔡平

摘要：全面實施增值稅改革后，高校稅務業務環境發生很大改變。票據管理分散、業務類型復雜、適用稅率多樣、核算預算存在差異等問題比較突出，文章針對上述問題從票據管理、會計核算及財務管理等方面提出幾點工作建議。

關鍵詞：高等學校；增值稅

一直以來，我國流轉稅并存著增值稅和營業稅兩大稅種。兩大稅種各具優劣，營業稅計算簡便、核算清晰，易于接受，但存在稅基重復計算的缺點；增值稅解決了稅基重復計算問題，但其存在規則多，計算復雜等不足。作為結構性減稅的重要舉措，同時促進我國稅收同國際接軌，營改增自2011年開始了試點。營改增對高校的影響始于2013年，“部分現代服務業”營改增全國范圍試行，使高?？蒲屑夹g開發服務首次進入增值稅征管范疇。2016年5月，隨著營業稅退出歷史舞臺，增值稅全面影響高校經濟業務。

一、高校增值稅業務

（一）教育服務業

根據營改增36號文規定，高校學歷教育、非學歷教育、教育輔助服務（如測試、考試、招生等服務）屬增值稅應稅服務。同時，在“營業稅改征增值稅試點過渡政策的規定”中指出，“從事學歷教育的學校提供的教育服務”免征增值稅。因此高校實際計繳增值稅的教務服務項目為非學歷教育和教育輔助服務，一般納稅人應稅稅率為6%，小規模納稅人征收率為3%。但在財稅〔2016〕68號文規定“一般納稅人提供非學歷教育服務，可以選擇簡易計稅方法3%計算應納稅額”。

（二）現代服務——研發和技術服務

科研經費是高校最早納入增值稅應稅范疇的服務收入，除按規定辦理免稅的技術開發服務收入外，高?？蒲薪涃M收入應按規定繳納增值稅。一般納稅人增值稅稅率為6%，小規模納稅人征收率為3%。營改增初始試點時，高校作為“非企業法人”可確認為小規模納稅人，隨著“部分現代服務業”的全國推廣，超過應稅額500標準的高校，已基本被認定為一般納稅人。

（三）現代服務——租賃服務

高校房屋出租取得租金收入；教室、實驗室、體育場館、會議室等對外提供服務取得臨時性場地收入；閑置設備出租收入等均屬增值稅應稅范疇。

（四）其他

高校經濟業務相對比較復雜，設計增值稅的業務還包括：貸款服務，餐飲住宿服務，銷售無形資產和知識產權，、其他如測試、考試、招生等教學輔助服務等，這些業務按照規定均需要交納增值稅。

二、增值稅事務中存在的問題

（一）票據問題

發票批量開具需要解決。高校開具票據最多的是向學生收取學費業務，按照規定，全日制學歷教育收費開具非稅收入票據，目前大多高校采用批量開具打印。但是，對于民辦院校和獨立學院而言，其收費標準高且學費不繳存財政專戶，并且開具增值稅發票，目前各地發票管理系統無法實現批量開具，這給實際工作帶來了不便。

現在很多高校多校區、多點辦學，往往是多點開票，這使得發票開具人更加繁雜，影響統一性和準確性，特別是還存在很多臨時培訓收費點，更為發票管理工作帶來更大的不確定性和財務風險。

（二）會計核算與預算管理之間的問題

高校對科研經費實行項目管理，科技合同簽訂的合同金額為價稅總額。由于增值稅屬于價外稅，因此按照會計核算要求，科研項目收入應按照扣除增值稅銷項稅額后的金額確認為科研收入。以1萬元科研項目為例，項目管理角度而言，按照1萬元編制預算并執行。但是從會計核算角度而言，應計收入9433.96元和銷項稅額566.04元（按6%稅率計），項目的初始收入和合同金額不一致。

現行科研項目管理中，對項目實行預算管理，在增值稅下項目預算管理存在兩個問題需要解決。科研管理費，大多數高校對科研項目均提取一定比例的科研管理費，收入口徑差異會導致科研管理費的計提基礎產生不同。項目稅負難以確定，項目預算編制、執行控制等項目管理工作難以開展。

支出確認面臨難題。由于增值稅的價外稅特性，不僅僅對收入的確認產生影響，對支出的會計核算工作也帶來一些難題。以10000元商品貨物支出為例，增值稅專用發票票面額為10000元，其中含稅（若按增值稅率17%計）1452.99元，應做支出8547.01元，但實際支付金額10000元，對于實施項目管理的高校來講，差額應列支的項目需做特殊處理。

以10000元的科研項目為例。按照會計核算規則，實際收到資金10000元后，應計科研收入9433.96元，同時計應交增值稅-銷項稅額566.04元。假設不考慮提取科研管理費等情況，該收入全部由項目負責人自主支配，報銷材料貨物發票10000元，則應計科研支出8547.01元，以及應交增值稅-進項稅額1452.99。按項目管理角度來講，上述收支均列入項目中，就會產生待抵扣進項稅額886.95元。從單一的會計核算賬務來講，該項目將形成事業基金結余虛增的情況（虛增額為收支科目差額），這樣會計科目余額難以真實反映項目的實際收支情況。

進項稅額抵扣問題。高校收入來源多渠道，有財政撥款、全日制學歷教育學費收入、住宿費收入、非全日制學歷教育收入、科研項目收入等，這其中既有免稅收入、也有應稅收入，并且應稅收入中也存在按簡易辦法征收的業務，這給進項稅額抵扣帶來的復雜性。高校作為一個納稅主體，其按規定收取并繳存財政專戶的全日制學歷學費收入屬于免征范圍，科研項目收入適用6%的稅率，非全日制培訓收入既可以按照6%，也可以按照3%征收率簡易征收。這些不同征收業務的存在給進項稅額的抵扣帶來一定的復雜性。按照規定“購進的貨物直接用于非應稅、免稅、集體福利和個人消費的”和“適用簡易計稅方法計稅項目”其進項稅額不應予以抵扣，因此用于全日制學生培訓和選擇簡易辦法征收非全日制學生培訓的采購支出，其進項稅額不應抵扣。而對于學校而言，有些支出難以區分其用途，如學校統一采購的設備支出，其用途可能涉及全日制學歷教育、非學歷培訓、科研等業務，因此可能需要按照收入比例確定抵扣額。同時，有時一些采購支出專用于一些應稅項目，比如科研項目的貨物、服務支出，按照規定應全額抵扣。

三、做好增值稅繳納工作的幾點應對措施

（一）做好票據管理工作

高校增值稅發票涉及業務復雜、稅率多樣，尤其是增值專用發票在管理更是十分重要。在發票管理過程中，增值稅發票的每一個環節包括領用、分配、開具、結報等，均應做好銜接登記工作，責任區界定清晰，責任到人。每月應在報稅前對發票的開具情況做統一檢查和匯總，及時發現錯誤。集中增值稅專用發票的分配管理權，建議臨時性收費點不開具增值稅專用發票。

（二）處理好賬務核算和預算管理之間的關系

要設定好收入支出核算規則，處理好預算分配和財務收支核算之間的關系。由于增值稅價外稅的特性，原有意義上的收入和支出額度將會發生改變，收支會計核算與實際支付產生差異，建議分類處理不同業務的收支核算。培訓類收入，收入核算按“價”確認后，預算按“價”劃撥，稅額部分學校收支統籌。如果存在獨立核算單位，則建議收入和預算均按照“價稅”確認，將其單獨視為一個納稅體?？蒲许椖渴杖耄ㄗh收入按照“價”確認后，預算按照“價稅”劃撥，稅額部分學校統籌。學校稅負增加的部分可以考慮提高原“間接費用-科研管理費”比例，這樣有助于解決進項稅額抵扣額的不確定性問題，利于科研預算編制的確定性。

（三）不同涉稅業務能區分核算

高校存在兼營免稅項目，存在簡易征收的項目，因此設置規范的賬簿記錄信息十分重要。根據稅法規定，納稅人兼營不同稅率或征收率的應稅業務時，應當分別核算適用不同稅率的銷售額，如果分別核算的，適用從高稅率。因此高校應對于免稅、簡易征收的業務，分別核算銷售額，分別核算支出。增值稅專用發票抵扣聯應單獨管理，抵扣聯對應支出的業務類型應備查，基礎數據需做好。

（四）合理利用“營改增”稅收抵扣政策

“營改增”前，培訓、科研收入繳納營業稅稅率為3%，改繳增值稅后，應稅稅率、征收率為6%或3%，這就需要充分利用進項稅額抵扣的政策，盡可能以增值稅專用發票報銷，降低整體稅負。以科研項目為例：在報銷增值稅專用發票時，可優先列支相關的應稅項目中，這樣可合理抵扣進項稅，降低整體稅負。除此之外，“營改增”政策中規定的集中不得抵扣情形，應做好宣傳和政策解讀工作，切實做到學校經費使用人、財務人員對可抵情況了解，將合理抵扣政策利用好。

參考文獻：

[1]潘登.“營改增”對高校影響分析[J].財會通訊，2013（10）.

[2]饒寶紅.后“營改增”時代對高校涉稅業務的影響及核算研究——以浙江高校為例[J].會計之友，2015（16）.

（作者單位：寧波工程學院）