國家建設項目工程決算審計研究

王雙華

摘 要：工程決算審計是一種事后審計，因涉及專業不同，可分為兩部分來進行審計：一是對工程造價的審計，這主要體現在工程結算審計上，此部分審計對遏制施工單位高估冒算等不良計價行為起到一定的作用。二是對建設資金的審計，這主要體現在工程財務決算審計上，即根據建設單位提供的會計資料及其他相關資料，從項目建議書開始到項目竣工驗收交付使用，對其主要經濟活動的真實性、合理性、效益性進行審計，從管理上、投資效益上對建設單位的活動進行審計監督并作出審計評價。鑒于此，研究主要針對建設單位的審計部分提出審計思路。

關鍵詞：建設工程；工程決算；項目審計

中圖分類號：F81 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2016）17-0131-02

隨著經濟的發展，政府投資建設項目力度日益加大。為保障國家資金有效運行，《審計法》第二十二條規定，“審計機關對政府投資和以政府投資為主的建設項目的預算執行情況和決算，進行審計監督?！惫こ虥Q算審計是最全面的審計，包括整個建設項目立項報批程序、前期費用（含征拆費用）、招投標、合同簽訂、工程結算、財務收支以及投資效益審計等內容，涉及的被審計單位多，主要包括建設單位、施工單位、監理單位、設計單位、采購單位等。所以，加強工程決算審計，是全面掌握建設項目全過程的審計，對保證建設資金合理、合法使用，正確評價經濟效益，總結建設經驗，提高建設項目管理水平都具有十分重要的意義。

一個審計項目在實施前，審計組組長或主審要對該審計項目作審前調查，初步了解被審計單位及項目建設的基本情況，主要包括項目建設的建設規模、投資規模、概預算執行情況，管理機構、施工企業、勘察設計、監理、材料供應商等單位名稱等；批準立項建設文件及其內容，資金來源渠道及使用情況；以及建設單位內部控制制度的建立及以前年度接受審計情況等。根據審前調查情況，做好審計部署，安排好人員。在人員安排上要注意工程審計組與財務審計組人員的配合問題。

在向被審計單位下達的《審計通知書》附件中注明審計資料清單，主要包括項目建議書、可行性研究報告、立項批準書、用地規劃許可證、國有土地使用證明、工程規劃許可證、開工許可證、施工許可證、設計概算書，招投標文件、中標通知書、各種承包合同或協議書，工程竣工報告或竣工驗收單，會計報表、會計憑證、會計賬簿等會計資料或其他相關資料等。

（一）建設項目建設程序的審計

在實際工作中，應該嚴格按照建設程序，重點審查建設項目是否按規定經過相關部門立項審批，是否為“三邊工程”，實際執行情況是否超過了概算并分析超過的原因，建設項目超概算后是否在原審批單位重新審批等。

例如，項目開工日期先于施工許可證的頒發日期，存在未按規定辦理相關手續擅自開工的違規行為；入場施工日期先于施工圖設計備案日期，存在邊設計、邊施工的違規現象；在未編制初步設計概算并經發改委進行審批的情況下，將投資總額由5億元調整為6億元進行招標，超過原批準概算20%，存在擅自調整原審批概算金額的違規行為等。

（二）建設項目招標投標審計

決算審計中，利用倒查法，通過審閱賬套中工程款支付情況，很容易取得與建設項目相關的施工單位名稱，沿著這條主線，通過詢問，了解建設項目的招標情況，特別注意一些零星工程是否為肢解工程、是否進行了招標。審查圍標與串標行為，可以通過審查外圍數據，例如到建設工程交易中心審查各投標單位交納投標保證金的情況，是否由一家單位賬號交納幾個投標單位的投標保證金，競標后建設工程交易中心是否按原交納渠道退還投標保證金；中標后，建設與施工單位是否按時簽定施工合同，合同內容條款是否與招標內容一致，是否發生了實質性的變動，例如建設項目以工程量清單的方式進行了招投標，招投標均明確計價方式為工程量清單綜合單價，但簽訂的建設合同中約定的結算方式為“按實結算”，稅前造價下浮4%，存在合同約定的結算原則與招投標內容規定不一致的違規行為。

（三）建設項目財務收支審計

1.建設資金來源方面的審計

重點審計建設資金的來源渠道及到位情況，資金來源是否合法，有無非法集資、攤派和收費。比如，國家建設項目的資金來源可按單位性質，有財政全額撥款的，有中央下撥專項資金地方政府配套的（修改后的預算法無地方政府配套資金），有自籌資金等。對于財政全額撥款及中央下撥的專項資金，根據財建[2002]394號《基本建設財務管理規定》，必須專戶管理專賬核算，有些單位就未按此規定執行，將財政建設資金撥到單位基本賬戶，與單位其他營業性質的資金捆到一起使用，混淆對財政資金的擠占挪用是非，達到了內部資金的調劑。對于單位自籌部分資金，就要結合國家相關稅收制度及國家固定資產投資項目資金比率的相關規定來進行審計。一些行政單位自籌建設資金不是通過正規渠道向上級單位申請，而是分攤到下屬自收自支事業單位。這種情況可根據下屬事業單位來款年份，追查至下屬單位當年會計報表及相關會計憑據，查明是否將事業收入或營業收入在未交或漏交稅費的情況下上繳建設項目資金。對于政府通過招商引資建設項目的，在資金來源這塊，主要根據《關于固定資產投資項目試行資本金制度的通知》的規定，審核投資商的項目資金是否按要求到位、是否影響到了工程按質完成。

2.建設資金使用方面的審計

建設資金使用方面主要從建設成本及其他財務收支來進行審計，內容主要包括：工程價款結算真實性、合法性；待攤投資超支幅度及原因，有無將不合法的費用擠入待攤投資；建設單位是否嚴格按照概算口徑及有關制度正確歸集建設成本；往來款項的真實性、合法性等。

（1）了解建設項目類型，核實批復土地成本價，是否存在少交土地出讓金

在審計投資商開發項目時，就牽涉到土地出讓金計算的問題，根據城區基準地價表先核定該地段為哪級土地，結合審閱《建筑面積復核及建筑加層可行性論證報告》中“建筑面積復核計算式”中列示的商業建筑面積與住宅區建筑面積的占比來計算該地段的加權平均地價，從而核定開發商是否交足土地出讓金。

（2）不同建設項目之間是否有成本混淆情況

在同一管理機構下同時存在幾個建設項目時，首先要區分不同建設項目劃清成本核算歸集的正確性，是否存在甲建設項目的成本擠入乙建設項目成本中。

（3）核實費用的真實性、合法性，是否擠占工程成本，是否存在損失浪費等情況。一是利用資本金計算利息、超過債資比稅前扣除利息，將不合規的費用擠入工程成本。比如，上市公司利用關聯企業合資成立一個項目建設公司，在賬務處理過程中通過“財務費用——向其他關聯方借款利息支出”科目對資本金進行利息計算支出；關聯企業之間超過債資比（非金融企業關聯企業之間的借貸債權性投資與權益性投資的比例為2：1，超過該標準而發生的利息不得在稅前扣除，比如，關聯企業的權益性投資為1 000萬元，那向其債權性借支超過2 000萬元部分所發生的同期銀行貸款利率的計息不得在稅前扣除）的借款利息支出在稅前列支。二是利息收入未沖減工程成本，轉移收入進行利潤分配。有些上市公司的投資商，利用“財務費用-利息收入（銀行存款利息收入）”列示每期收到的建設資金利息收入作為該公司的營業利潤入賬再進行股東利潤分配。

（4）核實管理費用開支的真實性，是否超標，是否存在過大開支

在審計時我們要嚴格按照《十八屆中央政治局關于改進工作作風、密切聯系群眾的八項規定》、《中共湖南省委關于改進工作作風密切聯系群眾的九項規定》、《違規發放津補貼行為處分》等相關規定執行，重點審計公務接待是否有接待函、執行是否超標，公務用車是否符合標準、車輛檔次是否超標，是否存在或變相濫發津補貼行為，大額辦公用品開支是否有明細貨物單據，是否存在套現行為等。對于違反中央八項規定及省九項規定的支出不能計入費用，應沖減。

（5）核實往來款項的真實性、合法性，是否存在轉移、侵占、挪用建設資金，是否存在賬外賬或賬外資產

首先要了解與建設項目發生往來的單位明細，對照合同或協議了解各相關單位款項支付情況，是否存在多支付行為；對于那些無合同無協議的單位往來，要一一排查，確認其真實性、合法性，是否存在違規行為。例如，有的建設單位將建設資金違規借支給其他單位一段時間后又收回，存在挪用行為，給建設資金的安全性帶來隱患；有的建設項目安置被拆遷戶時，在建設安置區時，未將安置后的空房估價入賬，形成賬外賬；有的建設項目征用紅線范圍外的土地長期掛單位往來，未入固定資產賬，使固定資產長期游離在固定資產賬外，疏離了監管，給國家造成經濟上的損失。

（6）審查建設項目稅、費計繳情況，是否存在漏交稅費問題

建設單位支付施工單位款項一般采取預付工程款的形式，審計時，根據“預付工程款”、“應收賬款”、“其他應收款”等往來科目看施工單位是否已開具建筑安裝發票；審查“待攤投資”、“其他應收款”等科目，看建設單位是否交納土地報批費、綜合報建費等。

（7）配合工程結算審計，審查施工與建設單位是否存在重復計算工程內容、重復支付情況

建設項目在通過整體招投標程序后，有時存在建設單位將施工總承包內容中的土石方工程、門窗工程、外墻保溫工程等總承包合同內約定由總承包施工的分部分項工程分包出去（總承包人與分包人簽訂合同，發包人直接付款給分包人），施工單位卻將此部分內容計算在送審的施工結算資料中的情況。在與工程審計組成員配合時，要將財務工程款支付情況與建設項目招標清單內容一一進行核對，及時告之工程審計人員此部分內容建設單位已單獨支付款項，避免重復計算重復付款情況的發生。

1.對于重大決策失誤（可行性論證不充分）或項目報批審查、管理等方面存在的傾向性、普遍性的問題，可以以審計要情或呈閱件等形式報告政府，以引起重視，及時解決糾正。

2.對于發現的違法違紀違規問題應視問題的嚴重程度，根據相關法律法規對被審計單位作出處理，能及時糾正的，應以審促改的目的，要求被審計單位及時糾正；對違反財經制度的，應依據《財政違法行為處罰處分條例》進行處理處罰；對嚴重違法行為應移送相關部門進行處理。