資產減值對企業盈余管理的影響分析

廖瑜麗

【摘要】隨著經濟的高速發展，人們對企業會計信息披露越來越重視。其中，盈余會計信息處于重要地位，它是投資者、管理者、債權人等利益相關者關注的焦點。但是這一準則其對企業以及相關利益人的重要性不容忽視。所以，文章從資產減值和盈余管理的基本理論出發，參考國內外的研究成果，結合實例具體分析資產減值對企業盈余管理的影響。

【關鍵詞】資產減值；盈余管理；會計準則；計提與轉回

新準則規定，企業應當在會計期末對有關資產進行減值測試，如果發現資產發生減值就要對其計提減值準備；如果以前期間計提減值的因素已經消失即減值得以恢復就要轉回以前計提的減值準備。資產減值的計提或轉回金額的大小會直接影響企業的資產和利潤水平。

一、資產減值的計提與轉回對盈余管理影響的具體分析

（一）資產減值準備確認基礎的變化對盈余管理的影響

《資產減值》準則比較系統地界定了資產減值的判斷標準，其中第二條規定：“資產減值，指的是資產的可收回金額低于其賬面價值”。但在實際操作過程中，資產發生減值的各種情況是無法在準則中一一體現出來的，從某些跡象來看，其確認條件自身缺乏明確性，易給人造成模糊的印象。由于在確認資產組時要考慮企業內部管理因素，這就要求企業根據這些跡象綜合考慮各方面因素，做出職業判斷，而這又要求會計人員要具備很高的職業判斷能力。另外，對于無市價的金融資產和長期股權投資怎么處理，準則中也沒有做出明確規定，資料不易取得。所以，對于《資產減值》準則中所列舉出的各種資產減值跡象來要求企業根據這些跡象綜合考慮各方面因素，易導致企業根據實際需要來認定資產是否發生減值的跡象，達到盈余管理的目的。

（二）資產減值準備計量的變化對盈余管理的影響

《資產減值》準則規定：“資產存在減值跡象的，應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定其可收回金額”。公允價值的引入，是我國會計準則的一大突破，也標志著我國市場經濟體系的日趨成熟，但是以公允價值和預計未來現金流量對資產進行減值判斷，依然會被拿來進行有目的的盈余管理。資產的公允價值是公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額；預計未來現金流量的現值，是綜合考慮資產的預計未來現金流量、使用壽命和折現率等因素后確定的。目前我國資產評估市場不夠充分，公允價值、未來現金流量、折現率等做出判斷的主觀性較大。如預計資產的未來現金流量是以經企業管理層批準的最新財務預算或預測為依據，預測區間越長，對預算做出調整的可能性就越大，準確性就越低。

（三）禁止轉回的變化對盈余管理的影響

針對一些企業利用減值準備的計提和轉回調整利潤的現象，《資產減值》準則明確規定：資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回，這也是新準則與國際會計準則的實質性差異之一。企業利用可轉回的減值準備對利潤進行操縱無外乎兩種情況：一是虧損的企業，為了讓年末利潤表“好看”一點，在年末大幅轉回已計提的減值準備；二是盈利的企業，為了平滑利潤，如在年末大量計提存貨跌價準備，使得當期利潤計算偏低，期末存貨成本減少，導致以后銷售成本偏低，從而使利潤反彈，平滑了各年的收益。新準則中對計提的長期減值準備不可轉回的規定，雖然大大縮減了企業利用資產減值轉回制造虛假利潤的彈性空間，致使企業在計提時會比較慎重，有利于提高會計信息質量的真實性和可靠性，但是我們通過對制造業企業2008年計提減值準備與不可轉回減值準備的比較發現，可轉回減值準備所占比重較大，大約為65%左右，因此，企業利用資產減值準備進行盈余管理的問題仍然存在。

二、資產減值對企業利潤的影響分析

資產減值準備的計提直接計入當期損益，增加當期費用，減少資產，減少當期利潤。如果少計或不計資產減值準備就會減少當期費用，增加資產，從而虛增當期利潤。盡管計提各項資產減值準備已經很普遍，但是由于制度、準則對具體情況界定得不明晰，留給企業很大的選擇空間。其中經常被部分企業當作調節企業利潤、粉飾會計報表的利器的主要是壞賬準備、短期投資跌價準備、存貨跌價準備及長期投資減值準備。

（一）壞賬準備的影響

企業按備抵法計提壞賬準備時，估計壞賬的方法自行確定。在確定壞賬準備的計提比例時，企業會計人員根據以往的經驗、債務單位的財務狀況等相關信息予以合理估計。由于會計準則允許企業對壞賬準備的計提比例自行確定，對于那些資產較好，會計核算規范的企業來說確實可以起到一定的積極作用，使財務報告更能真實地反映企業財務狀況和經營成果。反之，只能成為部分企業調節財務成果的祛碼。調增計提比例，就會增加當期費用，減少利潤，還可以減少當期納稅，調減計提比例，就會減少當期費用，虛增利潤。如TCL公司于2007年3月29日發布了一則《關于對公司2000年度會計報表所反映間題整改報告》的公告，公告顯示了2005年虛增利潤4952萬元的情況，其中包括少計壞賬準備4392萬元，少計存貨跌價準備萬2813萬元，少計長期投資減值準備685萬元。

（二）投資跌價準備的影響

會計準則規定企業在運用短期投資成本與市價孰低法時，可根據具體情況，分別采用按投資總體、投資類別或單項投資計提跌價準備，如果某項短期投資比重較大如占較個短期投資10%以上，應按單項投資為基礎計算確定跌價準備。由于準則規定企業可以根據具體情況，分別采用按投資總體、投資類別或單項投資計提跌價準備，給企業靈活選擇的空間，使部分企業通過對計提方法的隨意選擇，達到左右利潤的目的。

（三）存貨跌價準備的影響

當存在下列情況之一時，應計提存貨跌價準備市價持續下跌，并且在可預見的未來無回升的希望企業使用該項原材料生產的產品的成本大于產品的銷售價格企業因產品史新換代，原有庫存材料已不適應新產品的需要，而該材料的市場價格又低于其賬面成本因企業所提供的商品或勞務過時或消費者偏好改變而使市場的需求發生變化，導致市場價格逐漸下跌其他足以證明該項存貨實質上已經發生減值的情形。由于允許企業對存貨的跌價準備進行單個或分類計提，且計提情況的判斷由企業自行決定，這不免給一些企業留下空子可鉆。

參考文獻

[1]蔡祥，張海燕.資產減值準備的計提、追溯與市場效應[J].中國會計與財務研究，2004.

[2]候立新.稅務會計與合理有效避稅實務[M].北京：企業管理出版社，2006.

[3]王建新.財務會計概念框架[M].大連：東北財經大學出版社，2007.

[4]王文輝.從會計信息失真看會計的獨立性[J].財會月刊，2008.

[5]王躍堂.財務會計[M].南京：南京大學出版社，2009.