X 公司液位儀產(chǎn)品基于作業(yè)成本的定價(jià)模型研究

朱珠

【摘要】隨著中國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，自動(dòng)化程度的提高，液位儀表市場(chǎng)迅猛發(fā)展，國內(nèi)外液位儀表廠在各招投標(biāo)項(xiàng)目中，爭(zhēng)鋒相對(duì)，價(jià)格戰(zhàn)愈演愈烈。X公司作為一家全球知名的液位儀生產(chǎn)企業(yè)，為了避免在中國市場(chǎng)中的惡性價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)，明確企業(yè)發(fā)展方向是面向客戶的需求，開發(fā)、生產(chǎn)適合客戶特定需求的產(chǎn)品，搶占市場(chǎng)。根據(jù)客戶提出的需求，企業(yè)專門設(shè)計(jì)產(chǎn)品，滿足不同客戶的特定需求，同時(shí)加強(qiáng)企業(yè)與客戶之間的溝通，發(fā)掘潛在商機(jī)，把握更多的訂單，提高企業(yè)的獲利能力，及品牌的市場(chǎng)占有率。然而，產(chǎn)品的客戶化，無形中給企業(yè)帶來了壓力并提出了新的要求。尤其是在定價(jià)方面，如何讓企業(yè)快速制定出合理價(jià)格，既能夠使自己的產(chǎn)品保持暢銷，又能遠(yuǎn)離惡性價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)，成為X公司迫切需要研究解決的問題。

【關(guān)鍵詞】液位儀；作業(yè)成本；定價(jià)模型；價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)；客戶化

X公司的經(jīng)營方式是以銷定產(chǎn)，按單生產(chǎn)，然而其在實(shí)施作業(yè)成本法之前的成本核算并未具體核算出單個(gè)訂單的成本，采用的是傳統(tǒng)的成本核算，甚至比傳統(tǒng)的成本核算更為粗略。X公司原有成本核算方法可以用下式概括：

每月生產(chǎn)成本=期初庫存+當(dāng)期采購額-期末庫存+期間生產(chǎn)相關(guān)費(fèi)用

從上式很容易發(fā)現(xiàn)，X公司將任何材料消耗和期間費(fèi)用都計(jì)算在本期了，根本未在生產(chǎn)成本和在產(chǎn)品之間分?jǐn)偂６聦?shí)上由于X公司是按單生產(chǎn)，每個(gè)月是不可能保證每筆訂單都在期間內(nèi)完成的，這樣只由當(dāng)月出貨的產(chǎn)成品承擔(dān)相應(yīng)費(fèi)用，而在產(chǎn)品不承擔(dān)任何期間費(fèi)用是相當(dāng)不合理的。而且，這樣的成本信息對(duì)產(chǎn)品定價(jià)定價(jià)決策毫無意義。因?yàn)楫a(chǎn)品定價(jià)不能只考慮生產(chǎn)過程中發(fā)生的成本，若忽視產(chǎn)品推出前的研發(fā)成本，產(chǎn)品銷售后的售后成本，銷售費(fèi)用，和確保公司正常營運(yùn)的管理費(fèi)用，公司的正常利潤就無法得到保證，更談不上長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

針對(duì)公司存在的產(chǎn)品定價(jià)問題，需要為X公司定價(jià)建立合理流程，以構(gòu)建基于作業(yè)成本法的定價(jià)模型。按照作業(yè)成本法核算成本，首先要分析公司產(chǎn)品的生產(chǎn)過程及制作的工藝流程，根據(jù)生產(chǎn)的實(shí)際情況，劃分作業(yè)，歸集各作業(yè)耗費(fèi)的資源成本，形成不同的成本庫，通常同一成本庫的成本動(dòng)因是趨于相同的，根據(jù)產(chǎn)品消耗成本動(dòng)因的統(tǒng)計(jì)，合理測(cè)算出每個(gè)成本庫中每一產(chǎn)品單位成本動(dòng)因消耗的成本，這樣，將作業(yè)成本根據(jù)成本動(dòng)因率分配到產(chǎn)品中去，成本庫分?jǐn)偟某杀九c產(chǎn)品消耗的直接費(fèi)用匯總得出作業(yè)成本法的產(chǎn)品成本。最后確立合理的加成系數(shù)即可獲得產(chǎn)品定價(jià)范圍的最低點(diǎn)。

要建立新的定價(jià)模型，首要的工作是先對(duì)各項(xiàng)作業(yè)進(jìn)行劃分，分析從產(chǎn)品設(shè)計(jì)、加工、銷售和管理等全過程的各項(xiàng)作業(yè)活動(dòng)；分門別類地對(duì)直接作業(yè)和間接作業(yè)進(jìn)行收集歸類。然后，根據(jù)企業(yè)的實(shí)際需求，并結(jié)合企業(yè)成本核算的精度和數(shù)據(jù)收集的完整性，從而建立實(shí)施作業(yè)成本法的范圍，即X公司6月份生產(chǎn)的三個(gè)品種的液位儀。通過分析液位儀的生產(chǎn)流程、現(xiàn)場(chǎng)考察，掌握生產(chǎn)各環(huán)節(jié)，從而確定各主要工藝活動(dòng)，而后歸類收集為作業(yè)活動(dòng)。當(dāng)然，每個(gè)作業(yè)活動(dòng)還可以進(jìn)行下一級(jí)的細(xì)分。比如材料處理這個(gè)作業(yè)就可以細(xì)分為從供應(yīng)商處接料，并按生產(chǎn)需求拆料等相關(guān)作業(yè)。經(jīng)過詳盡的作業(yè)細(xì)分后，公司建立了8個(gè)作業(yè)中心，即調(diào)整準(zhǔn)備、材料處理、機(jī)械加工、焊接、組裝、包裝、質(zhì)量測(cè)試和生產(chǎn)監(jiān)督。

作業(yè)中心建立后，接下來的工作就是對(duì)各作業(yè)中心消耗資源和費(fèi)用的歸集衡量。費(fèi)用數(shù)據(jù)收集一可以利用企業(yè)原有成本信息系統(tǒng)，二重新收集新數(shù)據(jù)。數(shù)據(jù)可以直接從原系統(tǒng)收集或加以分析處理。從而基于作業(yè)認(rèn)定，將資源費(fèi)用按成本動(dòng)因分配給各作業(yè)活動(dòng)。

為了準(zhǔn)確的計(jì)量成本，首先就要科學(xué)合理地選擇作業(yè)成本動(dòng)因，其關(guān)鍵在于所選擇的成本動(dòng)因與作業(yè)成本需要存在明顯的因果關(guān)系，或者說該成本動(dòng)因變動(dòng)為引發(fā)作業(yè)總成本變動(dòng)最重要、最直接的驅(qū)動(dòng)因素。

考慮成本動(dòng)因的性質(zhì)，X公司對(duì)各種影響資源消耗的因素進(jìn)行篩選，下表1為3種產(chǎn)品的成本動(dòng)因信息。

理想產(chǎn)出水平反映了企業(yè)可以將其所有的作業(yè)能力科學(xué)合理地產(chǎn)出最大的產(chǎn)銷量水平。這就體現(xiàn)了只要能在理想產(chǎn)出狀態(tài)下，企業(yè)就可以估算為達(dá)到預(yù)計(jì)銷售額所需的最低產(chǎn)品成本。在理論實(shí)踐中，和實(shí)際產(chǎn)品成本加成定價(jià)相比，最低產(chǎn)品成本加成定價(jià)更有重要意義。在基于銷售預(yù)測(cè)的最大生產(chǎn)能力的情況下，X公司的成本動(dòng)因率如下表2所示：

因X公司上海工廠的規(guī)模較小，且銷售費(fèi)用及管理費(fèi)用中有些費(fèi)用的確很難用相應(yīng)的作業(yè)來歸集，在此將其都作為固定成本的一部分。X公司為此編制了零基預(yù)算，以準(zhǔn)確合理地測(cè)試各產(chǎn)品銷售費(fèi)用與管理費(fèi)用的分?jǐn)偙壤?。X公司成本模型中采用營運(yùn)成本的12%作為作業(yè)成本模型中的SG&A的分?jǐn)偙壤?/p>

要得出理想狀態(tài)下的產(chǎn)品最低定價(jià)，需要確定合理的加成率。根據(jù)作業(yè)成本法，我們已計(jì)算出X公司三種不同產(chǎn)品的成本?，F(xiàn)在需要的是基于公司產(chǎn)品的作業(yè)成本和利潤目標(biāo)，對(duì)產(chǎn)品價(jià)格進(jìn)行確定。在定價(jià)中，加成率r的設(shè)定至關(guān)重要，它是成本加成率的核心。通常來講，成本加成率是和產(chǎn)品需求彈性、企業(yè)盈利預(yù)期密切相關(guān)的。對(duì)于企業(yè)期望的盈利率，可參考中經(jīng)網(wǎng)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)庫提供的數(shù)據(jù)。由于目前儀器儀表行業(yè)中甚少企業(yè)采用作業(yè)成本法核算，公布的數(shù)據(jù)多為傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系下統(tǒng)計(jì)結(jié)果，所以還是要根據(jù)公司的實(shí)際情況進(jìn)行調(diào)整。在無通脹影響下，X公司凈資產(chǎn)要求的收益率至少要求超出中國同行業(yè)平均水平20%，約為14.1%。

實(shí)際收益率=（1+名義收益率）/（1+通貨膨脹率）-1

根據(jù)中國官方公布的2015年8月份的CPI水平上漲2.0%，可以估算出X公司要求的名義收益率，即注冊(cè)資本金的融資成本為16.4%。

同時(shí)，我們可以根據(jù)上述公式并結(jié)合X公司的資金結(jié)構(gòu)及其融資成本，從而計(jì)算出X公司的最低的成本加成率如下：

在產(chǎn)品定價(jià)的過程中，我們通過比較作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本估算法，可以發(fā)現(xiàn)兩者之間的差異，如下表6所示：

在成本設(shè)計(jì)過程中，我們發(fā)現(xiàn)相對(duì)于傳統(tǒng)估算法，作業(yè)成本法對(duì)產(chǎn)品的間接成本分析更準(zhǔn)確。從上表6數(shù)據(jù)可以看出，X公司原模型，比用作業(yè)成本法的定價(jià)要高出101%，對(duì)B產(chǎn)品來說卻恰恰相反，X公司原模型嚴(yán)重低估了產(chǎn)品的成本，比作業(yè)成本法下的定價(jià)低估高達(dá)22%。通過上述分析，我們發(fā)現(xiàn)作業(yè)成本法能糾正傳統(tǒng)模型的估算結(jié)論，如糾正高估低復(fù)雜產(chǎn)品成本或低估低復(fù)雜產(chǎn)品成本等。準(zhǔn)確的估算，對(duì)于制造型企業(yè)來說至關(guān)重要。在上述的分析中，之所以B產(chǎn)品成本被低估，是因?yàn)楫a(chǎn)品的間接成本被嚴(yán)重低估。傳統(tǒng)模型沒有真實(shí)反映裝配組裝過程中的復(fù)雜程度，隨著工藝的增加及調(diào)整，其間接成本亦會(huì)隨之增多。而作業(yè)成本法因?yàn)槟苷鎸?shí)有效地反映在生產(chǎn)產(chǎn)品時(shí)各種成本，因此能更好地為企業(yè)定出準(zhǔn)確的價(jià)格。作業(yè)成本法因?yàn)樽⒅馗黜?xiàng)作業(yè)活動(dòng)，其反映的成本更加真實(shí)有效，因此其模型下的產(chǎn)品成本價(jià)格，相對(duì)于X公司之前應(yīng)用的定價(jià)模型，更加準(zhǔn)確、真實(shí)。這是由于作業(yè)成本法根據(jù)“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)”的思想，在產(chǎn)品成本歸集與分配的時(shí)候，將制造成本法下粗略的費(fèi)用分配更加精確的分配到相關(guān)產(chǎn)品中去。

采用新模型后，X公司更加關(guān)注以下事項(xiàng)，進(jìn)行持續(xù)改進(jìn)的工作，以實(shí)現(xiàn)增值作業(yè)為目的進(jìn)行相關(guān)改進(jìn)工作，并對(duì)作業(yè)成本實(shí)施過程中發(fā)現(xiàn)的問題要及時(shí)制定相關(guān)措施予以改進(jìn)；從而保持企業(yè)的持續(xù)改進(jìn)，不斷優(yōu)化報(bào)價(jià)工作。

1.注重現(xiàn)場(chǎng)成本控制。在企業(yè)的所有成本中，現(xiàn)場(chǎng)成本控制是最基礎(chǔ)、最及時(shí)和真實(shí)的。企業(yè)必須從戰(zhàn)略的高度審視現(xiàn)場(chǎng)成本并確保其在企業(yè)中的戰(zhàn)略地位和作用，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)的既定目標(biāo)。在實(shí)施過程中，管理者需親臨現(xiàn)場(chǎng)以掌握一手資料。加強(qiáng)定額管理和預(yù)算管理，并建立健全原始記錄是企業(yè)現(xiàn)場(chǎng)成本控制的重點(diǎn)。

2.抓好配套管理工作。作業(yè)成本管理不是片面的單純的成本管理，它具有全面性、系統(tǒng)性，涉及企業(yè)的各個(gè)部門、各個(gè)流程。因此，對(duì)企業(yè)的成本進(jìn)行有效控制，需要各部門協(xié)同配合、共同努力。

3.合理利用資源。實(shí)施崗位責(zé)任制。首先要制定崗位職責(zé)，考核指標(biāo)及評(píng)價(jià)方法，例如裝夾崗位，裝夾耗用的時(shí)間是否控制到最小化，在操作正確的基礎(chǔ)，裝夾是控制在一定時(shí)間的獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制及超過時(shí)間的懲戒機(jī)制等。

4.實(shí)施作業(yè)成本法應(yīng)遵循成本效益原則。作業(yè)成本法顧名思義就是以作業(yè)為單元核算成本。但在核算中并不是越準(zhǔn)確越好，因?yàn)槊總€(gè)成本系統(tǒng)都有其自身的成本發(fā)生。歸根結(jié)底，還需考慮成本效益。

5.定價(jià)的動(dòng)態(tài)管理。企業(yè)應(yīng)建立動(dòng)態(tài)的定價(jià)管理制度，定期對(duì)定價(jià)權(quán)限進(jìn)行評(píng)審根據(jù)市場(chǎng)調(diào)整。市場(chǎng)瞬息萬變，對(duì)于生產(chǎn)企業(yè)來說產(chǎn)銷量是企業(yè)預(yù)測(cè)的基礎(chǔ)。企業(yè)的制造成本和費(fèi)用分?jǐn)偠际墚a(chǎn)銷量的影響。當(dāng)實(shí)際經(jīng)營情況和預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)偏差大時(shí)，企業(yè)應(yīng)及時(shí)地調(diào)整定價(jià)權(quán)限。

6.實(shí)施聯(lián)合決策，將財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息統(tǒng)籌管理。財(cái)務(wù)部門需要合理估算成本，積極參與到定價(jià)流程中。

基于這樣的定價(jià)模型，X公司基本解決當(dāng)前產(chǎn)品定價(jià)中產(chǎn)生的問題，加快了公司客戶的響應(yīng)速度，提高了服務(wù)質(zhì)量。借鑒國內(nèi)外先進(jìn)理論與實(shí)踐，設(shè)計(jì)的這套適合X公司的定價(jià)模型，不僅僅可以為X公司服務(wù)，也可以給中國大多數(shù)類似的公司提供借鑒。