關于寫字樓房產稅稅務籌劃的幾點思考

陳燕

摘 要：在經濟活動中，隨著職能細分的專業化和比較優勢的深度化，寫字樓租賃行業出現產權人和物業服務商進一步分離的情況。隨著產權和物業服務的分離，為房產稅稅務籌劃提供了有利條件。本文結合房產稅相關法規及作者所在企業的實際做法，就寫字樓房產稅繳納從3個角度進行稅務籌劃探討。

關鍵詞：寫字樓租賃 房產稅 稅務籌劃

對于寫字樓租賃企業，因寫字樓總價值大，無論是按照原值繳納還是按照租金繳納房產稅，都是一項主要的支出項目。在法律法規允許的情況下，采取合理契約安排，在不增加承租方成本負擔的情況下，能夠為出租方帶來房產稅支出的節約，以達到減少稅負的目的。根據《房產稅暫行條例》規定，依照房產余值計算繳納的，稅率為1.2%；依照房產租金收入計算繳納的，稅率為12%。從規定可以看出，影響房產稅納稅額多少主要是3個因素，即房產余值、租金及分別對應的適用稅率。具體到寫字樓出租企業，通常狀態是已出租部分、空置（或待租）部分以及與寫字樓一體的地下停車場共存的情況。本文就分3種情況進行房產稅納稅籌劃分析：

一、已出租部分租金籌劃

寫字樓租賃，對于承租方而言，需要支付（1）凈租金；（2）物業服務費；（3）水電費等。通常凈租金加物業費稱為綜合租金。對于出租方而言，需要按照租金的12%支付房產稅，同時需要提供物業服務來保證寫字樓的正常運營管理。因此，可以針對租金進行稅務籌劃。在物業服務由一個獨立的納稅主體提供，與業主分屬兩個不同的納稅主體時，則可以選擇承租方與出租方簽訂房租合同，租金約定為凈租金；承租方與物業提供方簽訂物業服務合同，約定物業服務費。這樣，出租方做為從租繳納房產稅的租金就選擇了凈租金，低于綜合租金，合理規避掉物業服務費部分。就承租方而言，簽署綜合租金合同與分成純租金合同與物業服務合同，并未增加成本。對于出租方而言，在不影響對承租方服務的前提下，減少了從租部分的房產稅。同時，由獨立的納稅主體提供物業服務還能發揮專業服務的比較優勢，比出租方自己提供物業服務在經濟上更為有利。鑒于商業寫字樓并無強制性物業收費標準，因此，這種做法在出租方與物業提供方分屬兩個不同納稅主體，且最終控制方為相同的一方時，還可以通過合理的物業收費轉移達到綜合房產稅負最小的目的。

二、空置部分房產原值籌劃

在寫字樓出租業務中，不可避免地會存在空置部分（含設備層）。對于空置部分，按照房產稅暫行條例規定，應依照房產余值，適用稅率1.2%計算繳納。一個標準的寫字樓，一般應包含地上部分、不可分割的地下部分（含不可分割的停車場）、設備層（含設備占用建筑面積）。在寫字樓出租稅務實踐中，空置部分房產稅的計算，核心是空值部分房產原值的確定。由于土地使用權、主體結構、公共設備設施等的存在，必然存在著出租部分和空置部分價值的劃分問題。實踐中，除了買賣等特殊情況外，幾乎很少存在能夠清晰界定某一特定面積（如一平米，一個單元或者一個整層）價值的情形，因此，要合理地進行價值的分配，將房產原值在已出租部分和空置部分進行合理劃分，以達到房產稅籌劃的目的。一般情況下，寫字樓單位面積按照房產余值計算的房產稅低于按照租金計算的房產稅，在此種情況下，選擇空置率低的計算方法對企業有利。一棟獨立的寫字樓，往往會有總建筑面積、配套設施面積、可用面積（可出租或自用面積）、設備層面積等數據。因此，計算空置率的分母選擇建筑面積或者選擇可用面積對空置率計算影響不一。基于寫字樓單位面積按照房產余值計算的房產稅低于按照租金計算的房產稅的前提，企業應選擇將可用面積做為計算空置率的分母，而不應選擇將建筑面積做為空置率的分母。即在出租率100%的情況下，選擇可用面積做為分母則空置率為0，選擇建筑面積因設備層和配套設施面積的存在，即便100%出租后，也仍然存在空置率。在特殊情況下，如果出現寫字樓單位面積按照房產余值計算的房產稅高于按照租金計算的房產稅的情況，且不屬于租金明顯偏低要進行調整外，則選擇總建筑面積做為計算空置率的分母有利。如筆者公司有一棟獨立寫字樓建筑面積79892.34平米，可出租面積45944.58平米，獨立設備層面積1305.39平米，其他面積為公共區域及不可分割地下停車場。此棟大樓全部用于對外出租。如按照總建筑測算，大樓全部出租的情況下，出租率為45944.58/79892.34*100%=57.5%，空置率則為1-57.5%=42.5%，出租部分需要按照租金繳納房產稅，同時空置部分需要按照房產余值繳納房產稅。如按照可出租面積計算，出租面積為45944.58平米時，出租率為100%，空置率為0，則需要按照租金繳納房產稅，不需要按照房產余值繳納房產稅。在此情況下，選擇可租面積做為分母，計算空置率，將公共部分面積及設備層等部分價值平均分配至可租面積，計算的空置部分按房產余值計算的房產稅對企業較為有利。

三、地下停車場房產稅籌劃

對于標準寫字樓，一般地下均配備一定面積的地下停車位。寫字樓地上部分和地下部分是一個整體，從功能配備、管理維護到價值分攤等都均應視為一個整體，如人為將建筑物價值分割為地下部分和地下部分并不合理。對于寫字樓停車場的房產稅繳納，要分不同的情況進行。若停車場根據一定的標準如租賃面積、租金總額等免費分配給租戶，且不單獨收取其他費用的情況下，停車場房產稅按照二中所述，應不單獨繳納，視為寫字樓公共部分面積均攤至從租部分和空置部分繳納。如停車場另行根據一定的標準收取停車費，則要分情況進行處理。如全部按停車時間收費，應視為收取不固定的停車管理費，停車場房產稅不單獨繳納。如按照月度標準進行收費，則要分成租金部分和管理費部分，且要在有關合同或者協議中明確注明。租金部分按照租金的12%計算繳納，明確注明停車管理費且與租金分屬不同納稅主體的情況下，停車管理費部分不繳納；否則，應按照收取的停車費和管理費全額適用12%稅率繳納房產稅。在按照租金的12%繳納房產稅的情況下，不可分割的停車場部分則不能簡單適應二中所述的并入寫字樓公共部分面積均攤至從租部分和空置部分繳納。而是要將停車場面積算做可出租部分，重新計算出租率和空置率。一般停車場按照租金繳納的房產稅相對于停車場建筑余值計算的房產稅要低，因此，是否選擇停車場單獨計入可出租部分繳納房產稅還需要根據不同的房產余值與租金水平進行測算。較為合理的解決方式是停車場引入單獨的管理方，管理方收取單獨的停車管理費。停車位租金根據租賃面積等適當標準，并入寫字樓租金。這樣能夠合理規避停車場是否單獨計算出租率而產生的房產稅繳納方面的稅務風險。如筆者公司的寫字樓，總建筑面積79892.34平米，建筑層數35層，地上31層，地下4層；其中地下4層均為停車場，總停車場面積30558.6平米，占總面積的38.24%。在空置率的計算方面，選擇了將停車場面積并入公共面積，不單獨按照房產余值計算和繳納。同時，停車場整體出租給單獨的物業服務公司提供停車場的運營和管理，業主收取適度的停車場租金，按照租金繳納房產稅。物業公司收取的停車位費用視為綜合管理費（含車位租金和凈管理費），不繳納房產稅。這樣的做法，單就停車場部分有一定的重復納稅問題，但是稅務風險較小。可見，停車場房產稅的籌劃，不同的方式對企業的影響很大。

四、結語

寫字樓房產稅的繳納，從房產稅規定方面看內容不多，相對簡單。但在實際業務中，仍然存在諸如本文所探討的房產稅籌劃一樣，或多或少存在一些需要思考和選擇的地方。不同的選擇，對應著不同的稅負。有些選擇可以在依法合規的情況下，減少企業的稅款支出，因此，房產稅雖然相對簡單，但是企業仍應該結合自身的具體納稅實踐，進行合理地稅務籌劃。

參考文獻：

[1]《財政部 國家稅務總局關于具備房屋功能的地下建筑征收房產稅的通知》（財稅〔2005〕181號）.

[2]《房產稅暫行條例》.