電子商務稅收政策：借鑒與選擇

■/ 劉　明　劉成均

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電子商務稅收政策：借鑒與選擇

■/ 劉明劉成均

摘要：近年來，我國電子商務產業發展迅猛，日益成為拉動內需、優化產業結構、發展現代服務業的重要引擎，市場潛力巨大，發展前景廣闊。稅收政策對產業發展具有重要的規范和促進作用，但目前我國電子商務產業發展的相關稅制建設嚴重滯后。文章分析了我國電子商務稅制建設存在的主要問題，在介紹世界各國電子商務稅制建設典型做法的基礎上，對我國電子商務稅制建設提出合理的政策建議。

關鍵詞：電子商務稅國際借鑒政策選擇

隨著世界經濟步入信息時代，以虛擬經濟為依托的電子商務飛速發展，被公認為未來IT業最具潛力的增長點，主要發達國家和新興經濟體都將電子商務及其附屬產業視為未來經濟增長的新引擎。據中國電子商務研究中心2015年9月發布的市場監測報告顯示，2015年上半年，中國電子商務市場交易規模已達7.63萬億元，同比增長30.4%，以阿里巴巴為例，僅2015年“雙十一”期間，天貓和淘寶網在24小時內的交易額就達912億元，同比增長59.72%。目前，中國已成為世界最大的互聯網市場，電子商務交易規模和增長速度均創歷史新高，但與發達國家相比，我國電子商務產業起步晚，制約因素眾多。因此，研究適合我國電子商務產業發展的稅收政策，對規范電子商務市場、維護市場秩序、增加財政收入和維護國家稅收權益都具有十分重要的現實意義。

一、電子商務稅制建設存在的主要問題

總體來講，與世界發達國家相比，我國電子商務產業起步晚，在稅制設計、稅收征管、國際稅收權益劃分等方面存在諸多問題。

（一）電子商務法制建設進程緩慢

中國電子商務經歷了從無到有的發展歷程，在此期間，國家的政策監管發揮了重要作用。從2004年8月我國信息化領域第一部法律《中華人民共和國電子簽名法》至今，我國先后頒布了十幾項關于電子商務法制建設的規章制度。但縱觀這些法規，基本都是以條例、意見的形式出臺，普遍存在立法層次低、約束力弱的特點，很多政策內容相互重疊，在實踐中的遵從度較低，而且產業發展相關的稅收政策長期缺失，使得征稅工作無法可依。

（二）電子商務稅制要素確立困難

要想對電子商務征稅，首先應確定稅制要素，包括征稅對象、納稅人、稅率、納稅環節、納稅期限等，前三個是核心要素，稅率相對好確定，但納稅人、征稅對象則難以確定，尤其針對無形電子商務。眾所周知，電子商務以虛擬經濟為依托，根據交易的電子化程度可分為有形和無形電子商務。有形電子商務仍利用傳統銷售渠道，稅制要素容易確定；但無形電子商務產品數字化，如軟件、音像制品、在線服務等則難以確定其稅制要素。而且電子商務交易呈現匿名化、國際化特點，這種直接交易方式弱化了傳統貿易中介機構的職能作用，使現行稅制要素匹配、代扣代繳制度無法執行。

（三）電子商務稅收征管稽查難度大

工商登記是現行稅務登記的基礎，但現行稅收征管法并未將電子商務納入登記范圍，使得稅務登記形同虛設，電商經營者無需到工商部門進行實名制登記，使其成為“稅收真空”地帶。加之電子商務交易過程電子化，電子憑證易修改且不留痕跡，稅務機關“以票控稅”無法實行，查賬征收失去基礎。另外，匿名支付、代付等支付方式及數據加密技術使得稅務機關和納稅人之間存在嚴重信息不對稱，納稅標準無法衡量，造成稅收征管成本高、效率低，稅收征管稽核難度大。

（四）電子商務國際稅收管轄權劃分困難

首先，電子商務的國際化、虛擬化，使得納稅主體的身份、住所、國籍等無法確定，而IP地址、網址等虛擬事物則不能作為地域管轄權的判定標準。其次，電子商務的開放性使得常設機構無法明確，納稅主體不能有效確定，許多跨國公司也利用這一點在國際間轉移利潤成功避稅，致使國家稅收權益遭受嚴重損失。最重要的是，國際稅收管轄權是遵照屬地原則還是屬人原則至今仍然未達成共識，這些都給國際稅收權益劃分帶來嚴重挑戰。

二、電子商務稅制設計的國際借鑒

電子商務誕生于20世紀90年代，目前已得到充分發展。雖然世界各國國情不同，征稅所依托的政治、經濟、社會環境也存在較大差異，對電子商務是否應該征稅，如何征稅遠未達成共識，但縱觀各國的稅收政策，仍有諸多可借鑒的共性。

（一）加快電子商務稅收立法進程

雖然電子商務稅尚未在世界范圍內普遍開征，但開征電子商務稅已成為世界各國的共識，各國都高度重視本國電子商務稅立法工作，努力建立規范、可操作性電子商務稅收政策。各國普遍認為，電子商務作為新興貿易方式，提供數字化商品或服務，但它并沒有改變商品交易的本質，仍具有商品交易的基本特征。因此，應貫徹稅收公平及中性原則，和傳統貿易適用相同的稅法，承擔相同的稅負。同時政府的課稅行為不應干擾納稅人在交易方式上的選擇，不能因稅收政策造成選擇歧視。早在1997年歐盟就出臺了《歐洲電子商務動議》和《波恩部長級會議宣言》等文件，對電子商務企業進行征稅。1999年4月印度頒布規定，對印度境內的電子商務企業征收利金所得稅，使得印度成為首個對電子商務征稅的發展中國家。美國一向竭力主張電子商務產業免稅，但2013年5月美國國會通過了《網購征稅法案》，意味著美國長達16年的互聯網免稅時代已經終結。蓬勃發展的電子商務產業呼喚專業化的稅收征管制度，因此，各國順應形勢發展，都加快了電子商務稅收政策制定的步伐。

（二）將電子商務稅納入現有征管體系

目前，從已經開征電子商務稅的國家來看，通行做法是將電子商務納入現有稅收征管體系，不單獨開設新稅種。在維持現行稅制原則下，歐盟規定自2015年1月1日起對境內網上購物征收增值稅；美國自2013年開始將網購納入銷售稅征收范圍；英國稅法明確規定所有在線銷售商品都需要繳納增值稅；澳大利亞對電子商務征收類似我國增值稅的貨物和勞務稅；韓國政府規定電商除了繳納各種基本稅外，還要繳納10%的增值稅；日本規定自2015年10月起對通過互聯網購自海外的電子書和音樂服務征收消費稅。而且這些國家基本都把電子商務稅收征管權在立法層面賦予中央政府，具體征管工作由聯邦政府或中央政府統領實施，稅款征繳具體由各級稅務機關負責并上繳作為中央政府財政收入，中央或聯邦政府可給與地方政府一定的稅收返還。

（三）以電子商務交易額為計稅依據

從世界范圍來看，從價計征，即以電子商務交易價格作為計稅依據已成為大多數國家的共識。國際上的通行做法是，發達國家如歐盟、美國、英國等主要對電子商務征收增值稅和消費稅；而部分新型國家如印度、俄羅斯、新加坡等則主要對電子商務征收消費稅和關稅。雖然各國適用稅種不同，但基本都是以電子商務的交易額作為計稅依據，體現稅負公平合理。同時在納稅地點劃分上，主要采用收入來源地劃分標準，例如歐盟從2008年起將商品購買者或勞務接受者所在地作為電商企業收入來源地，由收入來源國征稅，不再由電商企業登記國征稅，以保護收入來源國的稅收權益。

（四）制定各種稅收優惠扶持政策

世界各國電子商務稅主要采用比例稅率。歐盟的電子商務稅率最高的瑞典和丹麥是25%，最低的盧森堡為15%，跨境電子商務進口增值稅稅率為19%。在稅收優惠上，歐盟對年銷售額在10萬歐元以下的非歐盟公司免征增值稅；美國對在線年銷售額不滿100萬美元的電商免征銷售稅；英國對在線銷售商品的增值稅優惠稅率僅為5%；新加坡電子商務貨物勞務稅的稅率僅為3%；日本給予年收益低于100萬日元的網店免稅；韓國電子商務企業增值稅優惠稅率為10%，對傳給國外用戶的電子物品視為出口免征關稅，而對從境外在線購買的有形商品價值低于10萬韓元的免征進口環節增值稅和關稅，同時韓國中小企業開展電商投資及經營活動還可從收入稅中減免0.5%的年度電商交易額。整體來看，這些國家針對電子商務都制定種類繁多的稅收優惠政策，核心是扶持本國電子商務產業發展壯大。主要的稅收優惠政策可概括為：一是提高增值稅、關稅等起征點，對電子商務按最高額起征，同時制定如扣除額、稅收折扣、免稅額等各種政策；二是對大學生創業及下崗職工再就業電商企業暫緩征稅或制定若干年免稅期限；三是對從事軟件開發設計、電子通信等高新技術電商企業設定免稅期、研發費用扣除或稅收返還等政策來扶持其發展。

（五）強化稅源控制及征管體系建設

電子商務的運行過程具有綜合性，期間涉及信息流、技術流、資金流等各個環節，是個復雜的系統工程。因此，各國的電子商務稅收政策都盡力做到統籌規劃、銜接配套，形成統一整體，尤其重視強化稅源控制。首先，各國都加強了電子商務企業的稅務登記工作，建立電商企業信息數據庫，構建起全國統一的電子發票服務平臺，同時將稅務機關、銀行、海關和納稅人有機聯系起來，借助交易紀錄，確定各稅制要素。其次，各國都試圖通過信息技術建立覆蓋全國的電商稅收服務平臺，作為征納雙方的交流窗口，擔當起職能強大的“網上稅務局”角色。例如澳大利亞稅務當局（ATO）利用信息技術建立的面向個人、企業及稅務機關等不同用戶的e稅收平臺，不僅使納稅人可以隨時登錄訪問相關服務，并及時得到相關反饋信息，還能提供在線法規咨詢服務，并允許納稅人查看有關稅法指導材料、備忘錄、具體規章等，甚至還針對特殊納稅群體提供在線稅收“計算器”，幫助納稅人正確計算、履行納稅義務。

（六）加強國際間稅收協調與合作

電子商務的開放性和全球化，使各國普遍認識到，應加強國際間電子商務稅收協調與合作，尤其應處理好國際間稅收權益劃分問題。其中發達國家作為主要電子商務輸出國，堅持屬人原則，堅持免征國際間電子商務關稅，盡力避免重復課稅，以增強本國產品競爭力，獲取更多利益；大多數新型國家基本都是電子商務輸入國，堅持居民稅收管轄權和來源地稅收管轄權并重原則，堅持對國際間電子商務征收關稅及進口環節增值稅，以保護本國電子商務產業的發展，同時增加政府財政收入。

三、我國電子商務稅制建設的政策選擇

（一）加快電子商務稅立法，科學設定稅制要素

電子商務稅制建設涉及面廣、技術性強，我國必須緊跟世界電子商務稅制建設步伐，加快立法進程，并遵循法定、公平及效率原則，以法律的形式明確電子商務稅設立的主要目的和具體征管體制，并對稅制要素作出明確規定。應由全國人大頒布《電子商務稅法》，提升法律層次，同時授權國家稅務總局制定實施細則、稅法解釋、稅收減免等具體政策，鼓勵地方政府積極配國稅部門的稅款征繳，稅收收入上繳作為中央政府的財政收入并可以給予地方政府一定的稅收返還，以調動地方政府協從征管的積極性。

（二）借助“營改增”契機，將電子商務納入現有稅系

2012年開始的“營改增”改革是個有利的契機，在現有稅制下，可將電子商務納入改革范圍，依據電子商務交易價格征收增值稅，對部分特殊消費品按價計征消費稅，并對電子商務企業征收所得稅。即以現行稅收政策為基礎，不單獨開設新稅種，并按需要針對電子商務做出必要的修改和補充，以體現國家稅收政策的延續性。鑒于跨境電子商務的迅猛發展，為了保護本國稅收權益及產業發展，應細化跨境電子商務增值稅進出口政策。針對有形電子商務跨境交易，只需按照現行進口貨物實行征、免、退稅政策以及出口貨物退、免稅政策即可；針對無形電子商務跨境交易，現行稅制僅規定了軟件出口實行免稅政策，“營改增”后，可將企業的研發技術、信息技術、創意文化、在線咨詢、廣播影視等無形服務都納入增值稅征管范圍。同時，對納稅人提供在線應稅服務可優先適用零稅率政策。而且從出口退稅政策現狀來分析，完全可以細化現有商品跨境交易適用稅收政策，增加虛擬商品交易類，并明確具體的稅收政策執行和管理要求。

（三）簡化征收，同時制定各種稅收優惠政策

我國電子商務產業市場巨大，但仍屬于幼稚產業，在制定稅收政策時，我們應堅持稅收中性原則。即征稅不應該妨礙企業在交易方式上的選擇，不應該阻礙電子商務產業的發展，不應該增加納稅人額外的經濟負擔。在具體稅制建設中，應逐步拓展現行實體稅法，改稅制，寬稅基，可根據銷售物品的種類，設定一個綜合比例稅率。例如針對電子商務交易額可設定3%的比例稅率，簡化征管，提高效率。而針對小規模電子商務企業，可單獨規定增值稅起征點，可設月交易額為5萬元，還可對中小電商企業在交易額中減除部分收入，如設定2%左右的收入減免額。同時制訂其他稅收優惠政策。如針對電子商務創業者、軟件開發設計、電子通信等電商企業可設定免稅期，開業初期3年內免稅，還可加大研發費用扣除及稅收返還力度來扶持其發展，可設置專項資金補貼、減計征稅等多種稅收支出方式。在電子商務稅開征過程中，可結合我國實際采取先行先試、逐步推廣的辦法，先選取部分沿海省區進行試點，將有形電子商務納入征稅范圍，然后逐步拓展到無形電子商務并積累經驗，待時機成熟時再在全國范圍內統一執行。另外，應建立有效的懲罰、激勵機制，對偷、逃及漏稅行為予以懲罰，對自覺納稅者給與稅收優惠，稅務部門還可聯合工商部門建立“星級”評價體系，獎誠罰賴，加大宣傳，提升企業自覺納稅意識。

（四）加強稅源控制和稅收征管體系建設

電子商務交易過程涉及信息流、技術流、資金流等各個環節，但無論何種性質的交易都涉及資金。因此，稅務部門首先應強化稅源控制，加快建立完善實名登記制度，充分發揮金融機構網銀賬戶的協查輔助作用，動態掌握企業資金收支情況，建立起金融機構、稅務機關一體化監控機制。其次，借助電子發票應用推廣的有力契機，稅務部門應加快研發使用在線交易專用發票自動開具、認證和稽核系統，同時加強與電子商務運營企業及第三方支付平臺等機構的協作，完善稅款代扣代繳制度，有效檢測支付寶、財付通和微信支付等的資金流向，與社會前沿接軌，使稅收監管技術走在電子商務產業發展的前列，確保稅收征管工作順利進行。另外，可借鑒新加坡的成熟經驗，建立覆蓋全國的電子商務稅務服務e平臺，將電子商務的稅務登記、納稅申報、發票管理、稅款繳納、稅款劃繳、異常情況調查處理等事項集中在線處理，使平臺擔當起功能強大的“在線稅務局”角色（如圖1所示）。

圖1電子商務稅征收管理流程圖

（五）加強部門協調與國際間稅收合作

電子商務稅設立的最大難點是涉及部門、行業及個體較多，利益關系密切，加之其網絡化及全球性，打破了國界和時空的限制，導致稅收征管復雜，容易引發國際間稅收利益分配等諸多問題。因此，我國稅務部門首先應加強信息化建設，提升技術實力，充分借助計算機大數據系統加強信息管理，建立完善的配套制度，加強與財政、海關等部門的監管，加大與金融、工商、運營商之間信息交流，實現部門聯合，資源共享，有效解決稅務機關與納稅人之間信息不對稱問題，形成征管合力。其次，要加強稅務人員自身素質建設，加快培養一批適應信息化發展需要，既精通計算機、外語知識，掌握一定的軟、硬件操作技術及溝通技能，又熟悉國際稅收實踐、精通業務的復合型應用人才。最重要的是，我國應積極參與國際電子商務稅收政策的制定，本著平等互利原則，加強國際稅收協調，妥善處理好維護公平的市場經濟競爭秩序和扶植壯大國內落后信息產業發展的關系。我們應該看到，在可以預見的將來，我國仍將長期處于電子商務凈進口國的地位，在國際稅收權益分配上我們應堅持收入來源地管轄權，維護國家稅收權益。同時，我國應積極倡導并參與制定共同遵守的國際稅收原則及標準，加強國際間信息交流，聯合打擊偷稅、防范避稅行為，最大限度地避免稅收流失，構建起符合電子商務長遠健康發展的國際稅收環境。

四、結語

我國電子商務產業增長速度快，市場前景廣闊，但產業發展也給我國稅制建設帶來了嚴重沖擊，使現行稅收制度在諸多方面亟需完善。在制定電子商務稅收政策時，我國應正本清源，嚴格控制資金流，強化稅源監控及稅款征收，在借鑒國際經驗的基礎上，加強部門間協調與合作，建立完善的配套改革措施，才能使稅收征管工作順利進行。這樣不僅有利于規范我國電子商務市場秩序，推動電子商務產業及國民經濟健康發展，還可提高電子商務稅收征管效率，增加財政收入，最終制定出符合我國國情，既培植稅源又保護電子商務產業發展的稅收政策。

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◇作者信息：西安財經學院經濟學院

◇責任編輯：張力恒

◇責任校對：張力恒

中圖分類號：F810.424

文獻標識碼：A

文章編號：1004-6070（2016）03-0020-04

基金項目：本文的研究得到陜西省社會科學基金項目（11E033）的資助。