關于“營改增”后企業視同銷售文獻綜述

秦文娟

(長安大學經管學院 陜西 西安 710018)

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關于“營改增”后企業視同銷售文獻綜述

秦文娟

(長安大學經管學院 陜西 西安 710018)

2016年5月1日起，我國全面推行“營改增”后，隨著增值稅征稅范圍的擴大，非增值稅征稅項目的減少，會對企業視同銷售產生影響，本文對視同銷售會計處理問題進行了概述，并淺析了營改增后視同銷售中存在的問題以及建議。

營改增;視同銷售行為;增值稅;會計處理;收入確認

一、視同銷售中的會計處理概述

(一)視同銷售在會計核算和稅務處理上的區別

全面“營改增”后，《營業稅改征增值稅試點實施辦法》將增值稅視同銷售的行為增加到11 種，這11中都要根據其實際情況做出判斷是否確認收入及作出相應的會計處理，本文以增值稅為例，論述視同銷售行為會計角度與稅務角度的差異。

表1 視同銷售業務稅務和會計處理的異同

(二)全面營改增后企業視同銷售的深度分析

1.視同銷售行為與“無償論”

銷售是“有償的轉讓貨物所有權”，營改增并沒有對“銷售”的概念作出重新定義，所以無償行為是非應稅行為毋庸置疑，但對“無償性”我們需要進行重新認識一下。

我們通常將視同銷售的范圍限定在無償性上，并且這個無償性還需要注意以下兩點：一是視同銷售是“向其他單位或者個人”提供，不包括自我提供；二是即使是“向其他單位或者個人”提供，但不包括公益行為或者以社會公眾為對象。同時增值稅暫行條例及其實施細則規定的“作為投資”、“分配給股東或者投資者”等情形不再作為視同銷售處理，而是本身就作為銷售對待。我認為全面營改增后對于視同銷售的解讀更符合增值稅中“銷售”的內涵，即認為視同銷售只包括“交易性行為”，不包括“內部提供和公益性行為”。

2.營改增前后會計處理對比

例：某企業為增值稅一般納稅人，生產甲產品公允價值 1 000 000元，成本 600 000 元，將自產的甲產品用于本企業廠房施工，該工程完工交付使用，預計使用年限十年，按平均年限法計提折舊，該廠房使用八年后出售，售價 400 000 元，不考慮其他相關費用。

“營改增”前相關會計處理(以下只核算與增值稅營業稅相關業務，其他略)

甲產品用于廠房施工，按視同銷售處理

借：在建工程

1 170 000

貸：庫存商品

1 000 000

應交稅費-應交增值稅(銷項稅額)

170 000

該廠房出售時

借：固定資產清理

400 000*5%=20 000

貸：應交稅費-應交營業稅

20 000

全面實施“營改增”后相關會計處理

甲產品用于廠房施工，不再按視同銷售處理

借：在建工程

600 000

貸：庫存商品

600 000

廠房出售時

借：銀行存款

444 000

貸：固定資產清理

400 000

應交稅費-應交增值稅(銷項稅額)

44 000

(三)全面“營改增”后視同銷售會計處理

增值稅視同銷售行為會計處理兩步圖解法:

增值稅視同銷售行為有時會因文字混淆，本文以圖的形式展現以便大家更好理解：

圖1 營改增后視同銷售行為關系圖

圖2 視同銷售行為收入確認圖

二、視同銷售行為制度的不完善

(一)視同銷售的“盲區”

根據我國現行《 增值稅暫行條例》 的相關規定，增值稅的視同銷售行為中，有一類為設有兩個以上機構并實行統一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送到其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣(市)的除外，那么“盲區”就出現了，“ 同一縣(市)的除外”所指的“ 市”是縣級市還是一般城市就可以，畢竟在現實的會計處理中業務會復雜化，而對于這個問題我國條例中缺乏更為細致的說明及解釋。另外視同銷售行為的范圍在某些時候無法界定。例如對于“無償贈送”的理解，企業間的理解會有所差別，相關的會計人員在實務的會計處理中也會有所偏差。以上舉例都說明我國現行增值稅暫行條例中對視同銷售行為大的范圍有規定，而其中詳細的解釋與說明有所匱乏，期待完善。

(二)視同銷售會計處理問題

1.會計處理方法不統一。在現行的會計實務處理中主流有兩種方法：一是確認收入，同時結轉成本，二是不通過銷售收入賬戶核算，直接按成本結轉，但按售價計提增值稅銷項稅，年底調增企業所得稅應納稅所得額。大家更為熟悉的或者學到的可能是第一種方法，但是一些學者對于這兩種方法有所爭議，即針對具體的視同銷售行為這兩種方法的應用中存在會計處理的規范性問題。例如，將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人的視同銷售，究竟哪種處理方法較為合理呢？ 將自產、委托加工或購買的貨物分配給股東。對于這種問題如何進行妥當的會計處理，我們無法從現行條例中找到明確的說法。

2.企業盈余操縱。企業經營過程中經常發生視同銷售行為，在會計準則中對于企業是否應確認收入沒有明確的規定，在大多數情況下依賴于會計人員的職業判斷，但是職業判斷本身具有很大的隨意性，導致很多管理層或者會計人員“鉆空子”，以準則中沒有明確規定為理由，將視同銷售業務確認收入，增加企業利潤。這也是很多企業采用的增加利潤的手段之一?？梢姡曂N售會計處理規定的模糊性，為盈余管理提供了充分的空間。

[1]董雪蓮.淺析增值稅視同銷售行為的會計處理[C]// 決策論壇.2015.

[2]蔣玉娟.視同銷售:概念調整與處理改進[J].商業會計,2013(16):18-21.

秦文娟(1993.11—)，女，河北邯鄲人，陜西省西安市長安大學，2014級本科生會計系。