我國物流業“營改增”效應分析

馬德其付志宇

（1.中國礦業大學，北京100083；2.西南交通大學，成都610031）

我國物流業“營改增”效應分析

馬德其1付志宇2

（1.中國礦業大學，北京100083；2.西南交通大學，成都610031）

內容提要：物流業作為實現國民經濟轉型升級的重要產業，征收增值稅對其具有重要意義。本文列述“營改增”對物流業的具體影響，通過對具體企業的數據分析，得出“營改增”前后物流企業的稅負變化和利潤變化，總結“營改增”過程中納稅人所遇到的各類問題，最后提出不同層面的應對措施。

營改增物流業增值稅改革效應

一、我國物流業發展現狀

物流業是將運輸、儲存、裝卸、搬運、包裝、流通加工、配送、信息處理等基本功能根據實際需要實施有機結合的活動的集合。物流業有兩個基本特征：其一，物流業是復合型產業。物流業是物流資源產業化而形成的一種復合型或聚合型產業，主要包括交通運輸業和以倉儲業、裝卸業、物流信息業等為主的物流輔助業務。把產業化的物流資源加以整合，就形成了一種新的物流服務業。其二，物流業是生產性服務業。在國際上，生產性服務業一般是指50%以上產品用于生產的服務性部門，消費性服務業是指50%以上產品用于消費的服務性部門。在發達國家，整個服務業超過60%的比重為生產性服務業，在發展速度上，生產性服務業也明顯快于消費性服務業。

物流業的發展與全國乃至全球的經濟發展密切相關。2011年10月25日，國家開發銀行和國家發改委在北京正式簽署《支持物流業發展戰略合作協議》，旨在推進物流業做強做大，同時促進產業結構的調整和經濟發展方式的轉變。我國物流業的發展呈現三個方面趨勢：首先，電子物流（E-Logistics）在基于網絡的電子商務迅速發展的背景下迅速興起。如今網上購物已成為現代人生活的一種潮流，企業間、政府與企業間也在互聯網上實現了相互溝通、相互協作。當前，中國已成為全球第二大電子商務市場。截止2014年上半年，我國電子商務已實現了約5.66萬億元的大市場，并繼續保持著30.1%的增長率。預計到2020年，中國網絡零售市場可能會擁有4.2萬億元的超大市場①深圳跨越物流有限公司公告，http://www.ky-express.com。。其次，物流規模和物流活動的范圍進一步擴大。集約化與協同化是物流企業的另一個發展方向。物流園的建設為物流企業提供了具有綜合服務功能的物流集散網點，使物流企業實現了專業化和規模化，發揮了整體優勢和互補優勢。同時，物流企業間的兼并重組也成就了物流企業的規模。以快遞企業為例，四通一達（申通快遞、圓通速遞、中通速遞、百世匯通、韻達快遞）這五家公司在2012年總的從業人員是21.6萬，年銷售額近300億元，占中國快遞市場總收入的50%以上。最后，綠色物流是我國物流發展的又一方向。物流雖然促進了經濟的發展，同時也會給城市環境帶來不利的影響，噪聲、污染排放、對交通的阻塞等都是物流工具不可避免的弊端，綠色物流成為21世紀物流業新的發展趨勢。物流業的營改增，也一定程度上促進了物流企業的設備更新，企業購買新設備可以提高企業整體的抵扣力度。

二、“營改增”對物流業影響分析

（一）稅率變化情況

“營改增”前，作為綜合性行業的物流業統一征收營業稅。改革后，物流業納稅人以500萬銷售額為界，被劃分為一般納稅人企業和小規模納稅人企業兩種。按增值稅稅率設置的不同也將物流企業業務劃分為交通運輸業務和物流輔助業務。物流業稅率較之前征收營業稅而言，變得更加多樣復雜?！盃I改增”后一般納稅人企業無論是從事交通運輸業務還是物流輔助業務，稅率都不同程度的提高了（見表1）。

由于小規模納稅人采用簡易征收辦法，征收方法和程序類似于營業稅的征收，所以“營改增”后小規模納稅人企業的稅率變化不大（見表2）。

（二）計稅辦法變化情況

在“營改增”前，物流企業征收營業稅，具體計稅辦法為：將企業業務劃分交通運輸類業務和服務類業務，不同業務的收入分別乘上對應的營業稅稅率。改革后，稅收征管方式相應的分為一般征收和簡易征收兩種，一般征收就是增值稅一般納稅人的征收方法，即傳統的用銷項稅額減去進項稅額，如果當期銷項稅額減去進項稅額不足抵扣時，可以轉入下一個年度進行抵扣。簡易征收方法適用于小規模納稅人企業，計稅方式類似于營業稅的計稅方式，即應納稅額=含稅銷售額÷（1+3%）×3%。

（三）“營改增”對物流企業運作的影響

“營改增”前，物流業征收營業稅，每進行一次交易，每進賬一筆收入，都要對其全額按照相應稅率征收營業稅，交易次數與稅負呈正相關。除此之外，物流企業在采購設備、燃料、低值易耗品等物資時，價款中包含的增值稅額在繳納營業稅時并沒有得到考慮，不予以進項抵扣，存在重復征稅現象。改革后，增值稅的進項稅額可以得到抵扣，這在很大程度上解決了物流業的重復征稅問題。

“營改增”前營業稅的征收由于物資采購價款中的增值稅款不能得到抵扣，很多物流企業傾向于內部關聯交易，使生產服務內部化，以降低企業的稅負和運營成本。改革后，重復征稅問題基本得到解決，企業在選擇產品和服務時將更多地基于專業化和效益最大化兩個方面考慮?？陀^來說，企業的這種選擇傾向，促進了物流業朝著專業分工的方向發展，提高物流業的專業化水平和效率。同時也將對物流業的上下游企業提出更高的要求，使其更加專業化、規范化。

增值稅不同于營業稅，從交易發生時增值稅專用發票的取得到交稅環節的計算抵扣，都有著一套嚴格的程序。物流企業的增值稅發票具有數量大、金額小、業務雜的特點，管理起來存在一定難度。為了使企業利益最大化，企業財務可能會更加關注增值稅專業發票的管理并積極稅收籌劃。同時可能也會促使企業財務人員學習掌握“營改增”的政策內容，并積極對政策進行研究、探討，以做出最有利于本企業的財務決策。

三、“營改增”后物流業存在的問題

（一）稅負不公問題

表1　“營改增”前后物流業一般納稅人企業稅率變化表

表2　“營改增”前后物流業小規模納稅人企業稅率變化表

1.基于地域差別的稅負不公。營業稅是基于企業的營業額征收，不存在抵扣項，“營改增”后，抵扣項成為減輕企業稅負的重要部分。物流企業在運營過程中存在著一些計算費用的重要指標，如輪胎耗用比、修理費與里程數之比。不同地區在這些數據間存在很大差別，物流企業在取得因途中更換輪胎、修理運輸工具的增值稅專用發票時存在實際困難，造成了不同地區物流企業面對的抵扣難問題程度不一致。實地調研中了解到，四川省某山區縣級市，當地物流企業的主要業務是運輸水泥，經常往返于山區、工地，對運輸工具耗損嚴重，輪胎的更換頻率也很高，在日常運營過程中存在著大量的難以抵扣的進項。無論是“營改增”的具體內容還是過渡政策都沒有對物流業做到低至縣一級甚至市一級的區分，缺乏相應的針對性。物流業市場競爭激烈，企業若把增加的稅負轉嫁給服務使用者，很可能面臨被淘汰的命運。

2.基于物流企業業務性質的稅負不公。物流企業的業務分為交通運輸業務和物流輔助業務，物流企業也分為貨代型物流企業、配送型物流企業、信息型物流企業、第三方物流企業。信息型物流企業主要提供物流信息，第三方物流公司則主要依賴第三方企業提供物流服務。相比于貨代型物流企業和配送型物流企業，信息型物流企業和第三方物流企業并不自有運輸和倉儲設備，使得它們相比于其他類型的物流企業少了很大一部分可抵扣進項。如今社會分工的細化和大型物流園區的建設更使得信息物流企業和第三方物流企業擁有了得天獨厚的發展條件，也順應國家大力發展現代物流、信息化物流的策略。“營改增”后，這兩類企業在人力、智力、資本①物流企業的人工費用、融資費用，按規定不在增值稅進項抵扣范圍之內。上的巨大投入不能得到相應的抵扣，相比于自有運輸、倉儲等設備的物流公司，它們的稅負更重。

（二）政策問題

1.稅收政策方面。營業稅的稅率差異使物流業被人為劃分為交通運輸業務、服務類業務兩個部分，給物流企業的稅收征管工作帶來很大困擾?！盃I改增”后這種現狀還是沒能得到改變，這兩個行業稅率仍不統一。如今，物流企業都朝著綜合式、一站式服務的發展方向發展，物流企業的業務種類繁多，適用的稅率不同，區分起來存在一定難度。物流企業中的交通運輸業務適用11%的稅率，物流輔助業務適用6%的稅率，無疑會給稅務部門帶來業務甄別上的壓力，甚至會引起相關納稅糾紛。同時，這些問題又導致了發票等一系列其他情況的出現。

在稅率設置上小規模納稅人和一般納稅人存在著很大的差別，小規模納稅人目前適用3%的征收率，一般納稅人則適用11%的增值稅稅率。大量的物流企業是小規模納稅人，對客戶開具3%的票據，接受票據企業若是物流業一般納稅人，則需要向客戶開具11%的票據，產生了很大的抵扣差，小規模納稅人不能使用專用發票較為普遍，難以貫徹改革的最終意圖。適用3%征收率的做法削弱了增值稅，尤其是專用發票制度的優越性。②《物流運輸業的發票之困》中國物流與采購網，http://www. chinawuliu.com.cn/zixun/201412/10/296485.shtml

2.財政政策方面?！盃I改增”的目標之一是實現各行業的結構性減稅，“不加重企業的稅收負擔”是“營改增”的重要原則之一。上海市在營改增試點期間曾推行相關的過渡政策——相較于企業營業額所征收的營業稅額，對于“營改增”后企業的稅收增加部分，給予企業稅收增加部分70%的財政返還。不僅是上海，各地都有出臺過渡性政策，對企業稅收增加部分實施一定比例的財政返還。而對于“營改增”后新成立的企業，不存在稅收增加問題，也就不存在稅收增加部分一定比例的財政返還?！盃I改增”前存在的企業和新成立的企業，橫向比較稅收負擔時，會產生較大差異。

（三）稅負上升問題

1.難以取得抵扣憑證。根據實際調研了解到：物流企業在很多取得商品或接受勞務的地點得不到增值稅專用發票。主要原因有以下兩點：出售商品和提供勞務的個體不愿開具增值稅專用發票，因為這會產生開票成本，如果執意索要發票的話，開票個體可能會上漲有關商品或勞務的價格，使企業的開支增加，索要增值稅專用發票得不償失；另外，許多企業由于缺乏納稅意識或自身建賬能力差，沒有意識，也缺乏能力開具增值稅專用發票，增值稅的抵扣并沒能形成一個銜接的閉環。另外，“營改增”在全國推廣并不久，地域間的協調工作缺乏相應的跟進。在調研中了解到，物流企業在購買燃油時，只有在某些定點的加油站才能取得增值稅專用發票。地方政府基于自身利益的考慮，有些地區的加油站拒絕給外地牌照車輛開具增值稅專用發票。

2.改革初期抵扣項較少。物流企業取得抵扣的重要來源是固定資產或設備購入形成的進項稅額，增值稅一般納稅人在2010年1月1日以后取得的增值稅專用發票、公路內河貨物運輸業統一發票和機動車銷售統一發票，應以180天為限，到稅務機關辦理認證。主管稅務機關申報抵扣進項稅額也需認證通過的次月申報期內完成。①《國家稅務總局關于調整增值稅扣稅憑證抵扣期限有關問題的通知》(國稅函[2009]617號)。由于設備有自己的更新期，且物流企業的設備使用周期較長，早期采購的物資很難再取得增值稅專用發票。這就使得物流企業在“營改增”初期甚至很長一段時間內陷入了無大額進項稅可抵扣的尷尬境地，使企業自身的稅負加重。各地雖有財政補貼政策，也只是補貼超出原營業稅稅負部分的部分金額，實際上，物流企業的稅負還是加重了。如上海德邦物流有限公司在2012年1月份，因“營改增”所產生的實際稅負高出營業稅稅負約3.4個百分點；上海佳吉快運有限公司1月到2月之間，其營業稅實際負擔率約為1.63%，“營改增”后實際稅負達4.71%，上升189%；上海中遠物流公司在1月份也因“營改增”而增加了215%的稅負。②《“營改增”：物流業面對的問題多多》浙江稅務網http://www. zjtax.net/trainingDetail_7748.html

（四）稅收征管問題

1.納稅人建賬能力、國稅部門查賬能力存在困難。增值稅專用發票相比于地稅部門開具的普通發票，受到國家、稅務部門更加嚴厲的監管。調研了解到國稅部門查賬能力欠缺，缺乏專門的人才。另外，其他參與調研座談的企業財務人員也普遍反映自身財稅知識的不足，這直接影響企業的建賬、稅收籌劃和稅務申報。再考慮到物流業的業務特點，倉儲、搬運、裝卸業務會產生大量的小金額發票，如，中外運長航集團下屬華東公司，每月需開具約2.5萬份增值稅發票，取得超過10萬份的發票。③《關于物流業營業稅改征增值稅試點情況的調研報告及政策建議》，物流與采購網http://www.chinawuliu.com.cn/lhhkx/201203/07/ 179344.shtml所以增值稅專用發票的獲得、傳遞、保管、匯總、防偽都將加大企業財務部門的負擔，也增加了國稅部門的征管難度。

2.母、子公司無法合并報稅問題。物流企業有著整體運作，分點經營的特點，力求自身的物流網絡覆蓋主要的經營區域，其網點多不具有法人資格。按《企業所得稅法》，居民企業在中國境內設立不具有法人資格的營業機構的，應當匯總計算并繳納企業所得稅。為了降低設備采購成本、實現即時調配以提高運輸設備的使用效率的目的，物流企業所使用的設備多由母公司統一采購，由各個網點的子公司分別運營。這就可能造成子公司可抵扣進項較少，母公司又受限于抵扣額度，容易造成抵扣留底，不利于物流公司向著規?；?、網絡化的方向發展。

四、改進物流業增值稅政策的相關建議

（一）國家層面

1.精簡物流業稅率、稅目。交通運輸業、現代服務業在17%和13%基礎上新增了11%和6%兩檔稅率，就有了17%、13%、11%、6%及零稅率五檔稅率。稅率過多，加大了企業納稅和稅務部門征管的難度。前面提到的小規模納稅人同一般納稅人的抵扣差問題，也是稅率復雜的具體表現。另外，針對小規模納稅人普遍不能開具增值稅專用發票，且使用3%的征收率削弱了增值稅和專用發票的優越性。建議有關部門在結合各項稅率后測算出物流企業的綜合稅負，根據綜合稅負制定出物流企業的統一稅率?？紤]到物流業的復雜性以及物流業與交通運輸業的交叉性，可設定物流企業認定標準，僅取得認定標準的企業適用物流業統一稅率，并同意授權開具增值稅專用發票資格。

2.允許物流業子、母公司合并納稅。稅收政策的制定應考慮各個行業的特點，物流企業具有網絡化的經營特點。所以，在稅收政策制定上，應允許物流企業子、母公司合并納稅。抵扣留底只要在規定的期限（現在是180天）內到稅務局認證并通過，增值稅抵扣留底就可以無限期結轉抵扣，不管是否跨年度。結轉到下年或下年以后抵扣勢必會產生抵扣留底的時間價值成本，也會增加企業資金鏈斷裂的風險。

3.適當放寬進項抵扣范圍。在完善“營改增”相關政策時，應考慮到不同行業的特點。如物流企業的保險費、房租費、車輛通行費（約占25%）、人力成本（約占25%）等占據物流企業運營成本很大部分的費都不能抵扣。和此類費用占成本比重較小的行業相比，在稅率基本無差別的前提下，“營改增”對物流業來說明顯是不公平的。所以，政策制定者應切實考慮行業的可抵扣現狀，適當放開對物流業的可抵扣進項限制。至于“營改增”初期普遍存在的進項稅額抵扣較少的問題，政府除實施財政補貼外，也應令財政部門積極輔助物流企業取得相關的進項發票。

（二）地方層面

1.財政補貼應兼顧公平。兼顧公平與效率是稅收的重要原則之一，不公平的稅收政策是沒有效率的。在制定相關過渡政策時，相關部門可能考慮到“營改增”后成立的物流公司，會采購大量的固定資產和運輸設備，故不對其進行財政補貼。但隨著社會分工的精細化，很多物流企業或許并沒有自己的倉儲、運輸設備，或者只是扮演著設備管理者的角色。另外，貨物運輸業是充分競爭的行業，平均利潤率只有5%左右①《中鐵快運部長：物流行業平均利潤率僅5%》中國行業研究網，http://www.chinairn.com/print/4070075.html，若稅負增加，物流企業的生存和發展將更加困難。所以，不管是“營改增”前或后成立的物流企業，在改革初期，要按增值稅征收辦法計算有關稅負，同時也按舊有營業稅征收辦法計算有關稅負進行對比，若稅負增加，都有權利到政府部門申請財政補貼。

2.設立財政專項補助基金。無論是“營改增”政策還是財政補貼政策都很難做到“一刀切”，那么可以考慮設立“營改增”財政補貼專項基金。針對本省的實際情況設立省一級針對市、縣層級的財政專項補助基金。制定具體的條款，符合條件的物流企業向相關部門申報，省級部門為減少“營改增”財政專項補助基金給地方財政帶來的壓力，可根據本省具體申請情況，向國家申請財政專項補助基金，盡量減輕“營改增”一刀切給特定地區的物流企業帶來的稅收負擔。

3.立項扶持典型企業發展。大額抵扣進項較少的企業，在“營改增”后相比于其他類型的物流企業稅負水平變動程度不一致，如信息型物流企業、第三方物流企業。而在信息化的大趨勢下，物流業急需信息、資源整合型企業來提高整個行業的資源利用效率和發展水平。正如政府對高新技術企業、環保型企業的扶持一樣，各地政府也可用針對物流企業的類型，制定相關的標準，對符合條件的企業實施政策扶持，以減輕“營改增”對其運營的沖擊，同時促進相關企業的發展。

（三）企業自身層面

1.熟知“營改增”政策最新動態?！盃I改增”初期，本著不增加試點行業稅負的原則，國家、各地政府都出臺了相關優惠、補貼政策。企業應本著實事求是的原則，結合自身業務特點，計算出“營改增”前后企業本身的稅負變化。同時，積極申請各項優惠、補貼政策，并根據“營改增”政策做出采購、銷售方面的應對決策，使企業有盡可能多的進項抵扣，盡量使改革最大程度惠及企業自身。

2.提高企業的稅收籌劃能力。增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發票，應以180天為限，到稅務機關辦理認證，向主管稅務機關申報抵扣進項稅額，也需在認證通過的次月內完成申報。為此，企業應做好增值稅專用發票的管理，根據自身的業務特點，及時向納稅機關申報。在現行政策下，物流企業子、母公司尚不能實現合并報稅，企業在采購設備時應統籌規劃，避免抵扣留底，損失未抵扣進項稅額的時間價值。同時，在規定期限內，要根據企業某一期間的盈利能力，做好稅收籌劃，合理分配進項稅額的抵扣時間，將稅收對企業的資金鏈造成的影響降至最低。

3.積極調整企業自身的業務構成?！盃I改增”政策一定程度上是政府對國民經濟發展的引導政策，企業應認真做好稅負水平測算，與同行業的企業進行橫向比較。要分析自身及其他企業的業務構成，通過稅負比較及時調整企業的業務構成，必要時可以通過合并重組等手段，加強企業應對稅務風險的能力，盡量減輕企業的稅收負擔。

（四）征管層面

1.加大政策宣傳、培訓力度?！盃I改增”政策的執行效果，既取決于政策的科學性，又在很大程度上依賴企業對政策的了解、接受能力。

目前涉稅代理服務在發達國家已經非常普及，大約85%的日本工商企業使用稅務代理服務，大約50%的美國工商企業納稅申報使用稅務代理。而在中國委托注冊稅務師事務所進行稅務代理的納稅人卻不足5%。①《從涉稅服務市場現狀及發展需求看注稅行業立法的緊迫性》中國注冊稅務師協會官網，http://www.cctaa.cn/hylfzt/2014-08-28/11817. html。從以上數據對比可以看出，目前我國稅務代理尚不普遍，加大對納稅人的宣傳、培訓力度很有必要。同樣，“營改增”實施后國稅部門業務增多，必須加強對國稅部門工作人員的培訓，使其熟悉政策，更好地為納稅人服務。如有必要，可制定相關培訓的條例，使國稅部門工作人員、納稅人的培訓成為常態，以解決納稅人建賬、稅收部門查賬困難的局面。

2.建立國、地稅之間的溝通協調機制。物流業的增值稅有著金額小、數量多、稅率雜的特點，征管起來困難重重。改革前的營業稅征收由地稅部門負責，地稅部門在掌握企業資料和征收經驗上相比于國稅部門更有優勢。所以在改革初期乃至后來一段時間，國、地稅之間的聯系不應僅僅存在于工作交接方面，應著手建立相關的溝通協調機制，如建立共享數據庫、實現人員定期交流溝通，切實提高稅務部門的工作效率。

3.組建物流業“大數據”體系。國稅部門應聯合與物流業相關的交管部門、保險部門、電子商務、物

流業專門研究機構等，組合有用、海量的物流企業相關信息成為數據庫。利用物聯網、云計算等途徑，讓物流企業的每一條納稅記錄、每一條保險記錄，甚至是員工工資的發放記錄都構成數據庫的有機組成單位。在“大數據”支持下，物流企業的各項信息將得到精確匹配，國稅部門的查驗、征稅工作將有跡可循。

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【責任編輯郭艷嬌】

F812

A

1672-9544（2016）05-0071-05

2015-11-23

馬德其，會計專業碩士研究生，主要從事稅務會計研究；付志宇，經濟管理學院副院長，教授，博士生導師，主要從事財稅理論與政策研究。