執(zhí)行企業(yè)會計準則下資源型企業(yè)勘探開發(fā)支出的賬務處理釋疑

【摘要】勘探開發(fā)支出是礦山采掘企業(yè)一項重要的業(yè)務開支，金額往往很大，幾十萬元甚至上千萬元，勘探開發(fā)支出費用化或是資本化，對企業(yè)當年利潤影響較大，進一步影響到應稅所得額的計算。不恰當?shù)奶幚頃硪欢ǖ纳娑愶L險。本文參考《企業(yè)會計準則》2007對勘探支出在不同條件下的賬務處理進行解析，以期能對業(yè)內同行的工作帶來啟示。

【關鍵詞】企業(yè)會計 勘探開發(fā) 賬務處理

一、勘探開發(fā)支出應遵守的會計準則

勘探開發(fā)支出是資源型企業(yè)在地質勘探過程中所發(fā)生的探礦權使用費、地質調查、物理化學勘探各項支出和非成功探井等支出，是企業(yè)生產(chǎn)過程中的一項重要支出項目，這項支出項目復雜，金額大。因為沒有明確的會計準則進行規(guī)范，它的賬務處理一直是資源型企業(yè)財務工作的一項難點。那么，這項支出應執(zhí)行那項會計準則呢？

根據(jù)企業(yè)會計準則講解第28章：“石油天然氣以外的采掘業(yè)企業(yè)的勘探和評價活動參考油氣準則執(zhí)行”。根據(jù)這個講解，因此，采掘類的資源型企業(yè)應參照《企業(yè)會計準則第27號——石油天然氣開采》中的勘探支出的規(guī)定進行會計處理。這就給我們工作中發(fā)生的支出是否資本化或費用化提出了指引。

二、形成采權權前在探礦權范圍內的勘探開發(fā)支出的會計處理

《企業(yè)會計準則第27號——石油天然氣開采》第十三條規(guī)定：鉆井勘探支出在完井后，確定該井發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟可采儲量的，應當將鉆探該井的支出結轉為井及相關設施成本。確定部分井段發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟可采儲量的，應當將發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟可采儲量的有效井段的鉆井勘探支出結轉為井及相關設施成本，無效井段鉆井勘探累計支出轉入當期損益。

未能確定該探井是否發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟可采儲量的，應當在完井后一年內將鉆探該井的支出予以暫時資本化。

第十四條 在完井一年時仍未能確定該探井是否發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟可采儲量，同時滿足下列條件的，應當將鉆探該井的資本化支出繼續(xù)暫時資本化，否則應當計入當期損益：

（一）該井已發(fā)現(xiàn)足夠數(shù)量的儲量，但要確定其是否屬于探明經(jīng)濟可采儲量，還需要實施進一步的勘探活動

（二）進一步的勘探活動已在實施中或已有明確計劃并即將實施

鉆井勘探支出已費用化的探井又發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟可采儲量的，已費用化的鉆井勘探支出不作調整，重新鉆探和完井發(fā)生的支出應當予以資本化。

根據(jù)上述準則講解，企業(yè)發(fā)生的勘探支出在勘探項目未完成前應當暫時資本化，記入長期待攤費用或無形資產(chǎn)，然后根據(jù)是否發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟可采儲量分別進行會計處理

一是發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟可采儲量的，應當將原已資本化的支出暫時掛賬。

二是確定沒有發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟可采儲量的，將暫時資本化的支出扣除凈殘值后一次轉入當期損益

三是勘探完成后一年后無法確認是否發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟可采儲量的，應當將發(fā)現(xiàn)的支出全部計入當期損益，除非有證據(jù)表明有足夠的儲量，但是否達到經(jīng)濟可采儲量，需要進一點的勘探活動。會計人員在判斷是否資本化時，不能濫用職業(yè)判斷，必須還需要足夠的技術資料進行支撐。

四是勘探支出的列支范圍，勘探支出是企業(yè)在探礦權范圍內開展的預查、普查、詳查、勘探等工作中發(fā)生的各項支出，與勘探開發(fā)形成地質成果沒有直接關系的支出，如企業(yè)管理人員的工資、招待費、印刷費、登記注冊費以及不能資本化的借款費用，不能計入勘探開發(fā)成本，應直接記入企業(yè)的“管理費用”中核算。

五是勘探開發(fā)支出是否攤銷的問題。

在探礦權范圍內的勘探開發(fā)成本在企業(yè)財務報表中列入其他長期資產(chǎn)項目，平時不做攤銷。

探礦權無地質成果的，直接轉銷計入損益。有地質成果的，在礦山開采之前不進行攤銷，這一點類似于在建工程達到可使用狀態(tài)之前末結轉固定資產(chǎn)不計提折舊。在取得采礦權后，將勘探開發(fā)成本轉入無形資產(chǎn)，按產(chǎn)量法進行攤銷，每年攤銷的金額為當期動用的資源占設計儲量的比例乘以無形資產(chǎn)原值。

三、形成采礦權后發(fā)生的勘探開發(fā)支出的會計處理

企業(yè)在取得采礦權尚未開采之前發(fā)生的勘探支出應當繼續(xù)資本化，進入開采階段以后發(fā)生的補充性勘探、驗證性勘探支出應屬于生產(chǎn)性探礦，簡稱生探，應在發(fā)生時費用化，計入生產(chǎn)成本。

在采礦權范圍以外的旨在找礦驗儲的勘探支出，應參考探權礦范圍內的會計處理暫時資本化。

四、勘探開發(fā)支出的減值測試

勘探開發(fā)支出屬于一項長期資產(chǎn)，應按照企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值的規(guī)定和企業(yè)會計準則第27號——石油天燃氣開采第7條的要求，每年對勘探成本進行一次減值測試。

企業(yè)對于礦區(qū)權益的減值，應當分別不同情況確認減值損失：

（一）探明礦區(qū)權益的減值，按照《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》處理。

（二）對于未探明礦區(qū)權益，應當至少每年進行一次減值測試。

單個礦區(qū)取得成本較大的，應當以單個礦區(qū)為基礎進行減值測試，并確定未探明礦區(qū)權益減值金額。單個礦區(qū)取得成本較小且與其他相鄰礦區(qū)具有相同或類似地質構造特征或儲層條件的，可按照若干具有相同或類似地質構造特征或儲層條件的相鄰礦區(qū)所組成的礦區(qū)組進行減值測試。

未探明礦區(qū)權益公允價值低于賬面價值的差額，應當確認為減值損失，計入當期損益。未探明礦區(qū)權益減值損失一經(jīng)確認，不得轉回。

企業(yè)在進行減值測試時，要注意勘探支出是否存在發(fā)生減值的跡象。常見的減值跡象有：

一是對礦產(chǎn)資源進行進一步勘探，沒有發(fā)現(xiàn)具有商業(yè)價值的資源，決定終止對該區(qū)域的勘探活動。

二是賦存狀況比預期惡化。

三是品位比預期估計降低明顯。

四是開采條件比預期測算更加復雜。

五是因國家法規(guī)、政策變化導致探礦權證、采礦權證無法及時辦理。

六是所采礦種的市場價格發(fā)生較大幅度的大跌。

七是其他發(fā)生減值的跡象。

資源型企業(yè)勘探支出專業(yè)性強，結構復雜，賬務處理比較麻煩。企業(yè)財務人員要深入生產(chǎn)現(xiàn)場，弄清采礦權和探礦權的范圍，了解公司管理層的投資決策，對探礦權取得的地質成果進行分析，才能對勘探支出進行會計處理。

參考文獻

[1]企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn).

[2]企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn).

[3]企業(yè)會計準則第27號——石油天然氣開采.

[4]企業(yè)會計準則講解2014.

[5]企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值.

[6]天然氣開采準則油氣勘探支出應用探討《會計之友》2013第27期.

作者簡介：毛文偉（1975-），男，漢族，河南洛陽人，會計師，主要從事企業(yè)會計管理工作。