審計服務收費放開，審計市場績效將何去何從？

劉成立　于萍　鄧曉俠

摘要：2014年12月，國家發展改革委下發《關于放開部分服務價格意見的通知》，要求部分地方對會計師事務所提供的審計服務收費價格放開，這一決定引起了業內人士的高度關注。審計服務收費的放開如何作用于審計市場績效？本文就審計收費價格與審計市場績效二者之間的關系展開論述，通過梳理政府引導審計服務價格的演變過程，結合經濟學分析當前我國的審計市場現狀，指出《通知》的出臺可能帶來審計市場績效低下這一問題，并提出政策建議。

關鍵詞：審計服務收費 審計市場績效 低價競爭 審計質量

一、引言

我國會計師事務所之前一直實施政府指導價，定價由各省級財政部門會同物價管理部門制定。自2014年國家發改委下發《關于放開部分服務價格意見的通知》（以下簡稱《通知》），會計師事務所服務收費實行市場調節價，對會計師事務所提供的服務，例如審查企業會計報表并出具審計報告、驗證企業資本并出具驗資報告、辦理企業合并、分立、清算事宜中的審計服務并出具有關報告等收費全面放開，使市場在資源配置中起到決定性作用。發改委放開對審計服務收費的管理，其初衷是簡政放權，充分發揮審計市場的調節作用，在審計市場中引入競爭機制，實現會計師事務所在競爭中的優勝劣汰，推動注冊會計師行業審計效率的提升。

然而，我國審計市場目前仍屬于低寡占型市場結構，市場集中度較低，事務所之間的競爭異常激烈。過去的審計市場需求主要來自于政府管制下的強制性需求，對高質量審計服務的自發性需求較低，審計市場出現供過于求的現象；另外，審計價格需求彈性大于審計質量需求彈性，這就意味著事務所降低審計收費帶來的市場需求的提高遠遠大于提高審計質量帶來的市場需求的提高，因此，各事務所之間主要是以低價競爭而不是以高質量競爭。目前我國審計市場集中度較低，低價競爭在中小會計師事務所之間更為激烈，而審計收費偏低，導致審計質量降低，審計市場績效往往取決于審計收費和審計質量這兩個因素。發改委的這一舉措使得政府過去制定的最低收費標準失去約束力，可能會加劇事務所之間的惡性低價競爭，降低審計市場績效。那么審計服務收費的放開究竟如何作用于審計市場績效？本文對此展開論述。

二、從市場經濟發展的角度來看，審計服務收費放開是一種必然趨勢

政府指導審計服務收費最早可以追溯到1989年出臺的《注冊會計師執行業務收費管理辦法》，其中規定注冊會計師的查賬服務和咨詢服務均按勞務收費和基本收費分別計算，同一地區同一業務前后收費保持一致，不得隨意降價競爭。1999年下發的《中介服務收費管理辦法》中規定，定價必須考慮除去成本費用后的稅金和利潤并結合市場供需，首次在定價中考慮到市場的調節作用。2001年證監會發布了《公開發行證券的公司信息披露規范問答第6號——支付會計師事務所報酬及其披露》，明確要求上市公司在年度報告中將支付給事務所的報酬作為重要事項加以披露，進一步規范了對審計服務收費的監管。

我國會計師事務所一直實施政府指導價，國家發改委、財政部于2010年出臺了《會計師事務所服務收費管理辦法》，規定會計師事務所服務收費實行政府指導價和市場調節價，其中對事務所提供的審計服務實行政府指導價，對事務所按照自愿有償原則提供的會計咨詢等其他服務實行市場調節價。政府希望通過宏觀調控，對會計師事務所審計服務收費起到指導和穩定作用，通過強制性保證審計市場的良性競爭。雖由政府指導審計收費，但仍有不少會計師事務所在政府指導價的基礎上“合理打折”，進行低價競爭。為進一步規范會計師事務所的審計服務收費情況，2011年，財政部又下發了《關于進一步落實<會計師事務所服務收費管理辦法>的通知》。其中規定，事務所投標報價不得低于當地價格主管部門制定的收費標準下限的75%，否則一律按廢標處理。政府規定審計收費最低標準，是為了確保會計師事務所按照標準規范、合理收費，遏制低價惡性競爭，促進審計市場健康發展。近幾年來，會計師事務所的低價惡性競爭異常激烈，政府指導審計服務價格實質上并未起到太大的約束作用，于是在2014年，國家發改委下發了《通知》，對審計服務全面實行市場調節價，改變了過去會計師事務所被動接受價格標準的市場現狀，以期通過市場的調節作用穩定審計服務價格。

目前，我國審計市場處于低寡占型市場結構，事務所規模以及市場結構的形成是經過長期的市場競爭形成的，政府的主動干預不能實現有效的市場績效。政府指導價在很大程度上束縛了會計師事務所競爭的主動性，在某種意義上限制了審計質量的提升，顯然不利于審計市場的健康有序發展。政府對審計市場的過分干預將導致“尋租”活動的蔓延，妨礙市場對資源的優化配置功能，造成審計市場績效的低下以及審計資源的浪費。放開對審計服務價格的控制與管理，簡政放權，可以充分發揮事務所的主觀能動性，是我國市場經濟發展的必然歸屬。

三、從審計市場現狀來看，審計服務收費放開可能帶來市場績效低下

放開審計服務收費，各會計師事務所為競爭市場份額，價格上的競爭是不可避免的，尤其是中小會計師事務所之間的價格競爭異常激烈。目前我國審計市場集中度不高，各事務所為了保持市場競爭力，一味地采取惡性低價競爭的同時相應地降低審計成本，在審計監管不力的背景下很容易出現審計質量低下的問題，不利于整個審計市場的發展。再加上市場上能夠鑒別審計質量的人不多，市場對審計質量的自發性需求較低，被審計單位出于自身利益的考慮往往會尋求低價服務，由于信息不對稱，審計市場上便會出現“劣幣驅逐良幣”的現象，不利于實現有效的市場績效。

此外，我國審計市場目前處于低寡占型市場結構而非完全競爭型市場結構，價格不能完全遵循市場化原則；再加上沒有政府指導價作為衡量標準，大多數會計師事務所的合伙人不具備根據工作量判斷合理收費的能力，放開審計服務收費可能會導致事務所串通漲價、價格欺詐等不正當行為；事務所較低的議價能力影響其審計獨立性，市場上可能會出現高價購買審計服務的行為，審計收費具有很大的隨意性。因此，《通知》的出臺可能會造成審計收費短時間內的不規則波動，造成市場秩序混亂，審計市場績效低下。

我國目前的審計模式是風險導向審計，會計師事務所的審計服務收費取決于審計成本以及被審計單位的內部控制風險。事務所一味低價競爭，容易忽視審計對象的內部控制風險，使得審計成本得不到保證，相應的審計程序缺失，實質性測試范圍變小；再加上目前我國會計師事務所改制為特殊普通合伙制，對于重大過失事務所需要承擔無限連帶責任，審計失敗會對事務所乃至整個審計市場造成重大損失，不利于審計市場的健康、有序發展。

從經濟學角度分析，有效的審計市場績效是通過各會計師事務所的公平競爭實現的，競相惡性低價競爭勢必會令市場價格降到一個很低的水平；從博弈論的角度來看，在我國寡占型的審計市場結構下，每一個博弈者都面臨著囚徒困境：出于各自理性的占優策略選擇卻導致了對整個審計市場而言最壞的結局，目前事務所的不正當價格競爭不僅會降低市場績效，而且最終會令每一個競爭者都損失慘重。

四、如何控制價格放開帶來的審計市場績效低下問題

首先，放開審計服務收費并不代表完全放開對會計師事務所審計收費的監督管理，相反，行業監管應該更加嚴格。政府和主管部門對注冊會計師行業的管理重在引導和監督，而不是干預。各主管部門要加強對審計市場的監督管理，一方面從保證會計師事務所的執業質量入手，確保一定的審計資源的投入，有了這個成本保證，審計質量才能得到保障，有效的審計市場績效才能得以實現；另一方面從價格是否滿足成本投入的角度考慮，即使在保證審計質量的情況下，如果價格不能滿足所需的人力以及資源的投入，也會存在惡性低價競爭的情況，監管部門應該采取適當的措施加以制止。

其次，要建立健全行業服務標準規范，制止事務所之間的不正當競爭行為，為會計師事務所創造公平公開的市場環境，引導審計行業健康發展。各會計師事務所也要規范自身的價格行為，確保在正當價格競爭的基礎上提高自身執業質量，保證一定的成本投入，加強行業自律，保持價格水平基本穩定，維護正常市場價格秩序，實現有效市場績效。

最后，在一定范圍內審計市場集中度越高，審計質量就越高，提升審計市場集中度能實現有效審計市場績效。因此，各監管部門應完善審計市場準入和退出機制，在短期內顯著降低我國審計市場的競爭。此外，應鼓勵本土會計師事務所之間的強強聯合，不僅可以強化事務所自身在審計定價過程中的議價能力，而且能在一定程度上提高審計獨立性，提高審計質量，實現有效的審計市場績效。

五、結論

過去我國審計服務收費一直遵循政府指導價，忽略了市場的調節作用，政府期望以其強制力指導和穩定審計收費價格，規范收費標準，但對于惡性低價競爭的行為并未起到嚴格的約束作用，因此，審計服務收費放開是審計市場發展的必然歸屬。但由于受到我國審計市場結構、市場需求彈性以及會計師事務所規模的制約，會計師事務所之間的競爭不得已以價格競爭為主要手段，一味地降低審計收費，使其難以覆蓋審計成本，相應的導致審計程序缺失，審計收費的降低必定以犧牲審計質量為代價。因此加強行業監管、優化審計市場結構、規范事務所行為以提高審計質量已成為我國實現審計市場績效的關鍵所在。S

參考文獻：

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