內部控制審計與財務報表審計的整合研究

黃若琛

摘要：根據《企業內部控制審計指引》的規定，注冊會計師可以獨立的分別進行內部控制審計和財務報表審計，同樣也可以進行二者的整合。本文通過對內部控制審計與財務報表審計的密切聯系的分析，在此基礎上討論將這兩項審計工作進行有機的整合。這對于節約審計成本，降低審計風險及提高審計質量，均有深遠的意義。

關鍵詞：內部控制審計；財務報表審計；整合審計

中圖分類號：F239.45 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）022-000-01

一、內部控制審計與財務報表審計整合的必要性和可行性

（一）整合審計的必要性

近年來整合審計模式在國外已經得到了廣泛應用并取得了很好的效果，我國也處在進行之中。整合審計是指同意被審計單位的內部控制審計和財務報表審計由同一會計事務所進行，注冊會計師通過整合計劃和實施審計工作，達到二者的目標同時實現的目的。采用整合審計模式，有助于提高企業的管理經營水平，還能提升企業對風險的防范掌控能力。財務報表和審計意見的合法性，公平性得到有效保證，提高了財務報表的可靠程度。

（二）整合審計的可行性

首先，雖然兩種審計模式的具體目標不相同，但最終目標是相同的。財務報表審計目標是否在所有主要的法律公平的被審計單位的財務報表發表意見：內部控制審計目標是內部控制設計和運行有效性的審計意見。這兩種審計的最終目標都是滿足用戶對信息的需求，是外部信息使用者對公司提供高質量的會計信息決策有用性提供合理保證，發布以提高財務報表信息的可靠程度。其次，具體審計程序互相重疊。在內部控制審計中，內部控制的有效性應在財務報表審計的實施考慮，所有的控制設計與運行的有效性的研究測試的結果。在財務報表審計中，注冊會計師應考慮內部控制審計中關于控制風險的評估，對控制設計和運行的有效性測試的結果。例如對一項控制缺陷審計內部控制的認定，注冊會計師應當評估缺陷財務報表審計中提出的實質性測試的性質、時間和范圍的實施，影響。二者都體現了風險導向審計理念，從背景調查到審計程序安排，都可以互相借用。由一家事務所實施兩種審計，可以避免重復搜集證據，達到節約審計成本，提高審計效率的目的。國外許多國家早已推行整合審計，并且效果顯著。所以無論是從理論角度還是實踐中，內部控制審計和財務報表審計進行整合是完全成立的。

二、內部控制審計與財務報表審計整合的實施

（一）編制總體審計計劃是進行整合審計必不可少的工作

從被審計單位的背景資料，審計目標，審計范圍和審計策略，會計問題及重點審計工作，確定重要性水平和風險評估這幾個方面制定計劃。我們可以發現，如基本情況，重點審計領域，風險評估等，可一次完成，直接或通過使用一個輕微的調整在內部控制審計報告的審計，實現審計計劃的整合。

（二）兩種審計模式在審計過程的整合可以從以下三方面進行

審計方法的采用，審計證據的搜集及審計工作底稿的編制。財務報表審計與內部控制審計都采用自上而下的審計思想，所以二者可以選用相通的具體方法。由于審計證據的搜集是在圍繞審計目標、采用的審計方法基礎之上進行的。收集的審計證據，可以同時用于兩種審計。兩種審計底稿編制中有重疊內容。兩種審計工作底稿中共同的部分可以復制，將兩份工作底稿分別歸類裝訂。

（三）審計人員和審計時間的整合也是必不可少的

整合審計對注冊會計師提出了更高的要求，除了對現有注冊會計師進行培訓外，還可以請教專家指導，從而降低審計風險，提高審計效率。報表審計一般要求在次年4月30日之前結束，同時在此時間段完成內部控制審計可以節約時間，也可以減少一些重復性的工作。審計活動的各個環節都需要進行風險評估。在制定審計計劃時，二者要使用相同的重要性水平。

三、內部控制審計與財務報表審計整合審計模式的弊端

整合審計模式也是有弊端的。兩者的具體審計目標不同，必然引起審計方法和審計程序的不同。如果一個注冊會計師進行兩類審計，將不可避免地互相學習。例如，在實踐中，往往直接引用財務報表審計中對內部控制的評價結果，這將降低CEO在內部控制審計中對注冊會計師應有的重視。此外，如果有任何一個在兩種審計環節出現了故障，可以參考的誤差結果被放大，最終難以實現審計目標。影響審計的獨立性，因為審計單位同時對被審計單位的內部控制和財務報表進行審計，二者的利益聯系會更加緊密，注冊會計師的獨立性有可能受損。內部控制審計是對內部控制是否有效發表審計意見，審計的對象是企業的內部控制，審計準則的基本規則和一套完整的指南的形式，審計結果應出具單獨的審計報告。可以說，財務報表審計對內部控制審計而言，由于審計范圍更大，審計內容多，內部的證據證明力較弱的更多的審計證據，導致內部控制審計難度較大。實際工作中，有的注冊會計師并未依據相關規定，出具能夠反映內控審計業務實質性內容的報告，甚至有的直接指出本報告是以財務報告審計為目的而進行的，并非是對內部控制的專門審核。

整合審計無論是從審計單位還是被審計單位的角度來說都具有深遠的意義。盡管審計目標各有側重，但共同的目標是一致的，即合理保證外部利益相關者的決策時，對信息真實、可靠的財務報表。但它注意的是，與抽象的內部控制報告的重要，可憐的財務報表相比是可以量化的，如何有效地解釋和評價內部控制報告是一種由內部控制審計面臨的挑戰。內部控制審計需要注冊會計師具有較高的專業能力，因此，可能需要選擇在審計聲譽的整合所具有的獨特優越性和標準化的會計公司。同時由于財務報表審計標準已經成熟，并在理論內部審計控制指導和實際操作也面臨困難。因此，根據內部控制審計綜合審計的特點，包括一套完整、有效的內部控制標準的技術標準體系和審計理論框架的整合是今后研究的重點。

參考文獻：

[1]張龍平，陳作習.財務報告內部控制審計與財務報表審計的整合研究（上）[J].審計月刊，2009（5）：10-12

[2]張龍平，陳作習.財務報告內部控制審計與財務報表審計的整合研究（下）[J].審計月刊，2009（6）：7-9

[3]王杏芬.整合審計提高了財務報告質量嗎？———系統協同理論視角的經驗證據[N].江西財經大學學報，2011（4）：26-33

[4]楊鳳王宗萍黃保華.關于整合審計實施思路的幾點思考[J].會計之友，2012（12下）