小企業風險導向審計的必要性與措施

□ 河南洛陽 拜景箔

小企業風險導向審計的必要性與措施

□ 河南洛陽 拜景箔

風險導向審計是適應當下審計發展趨勢，以戰略管理和系統理論思想為指引，著眼于企業的經營管理狀況分析，將企業會計報表錯報與經營風險緊密結合，運用風險模型客觀評價出企業的風險控制能力，進而相應執行追加程序，直至足以形成公允客觀的審計結論的一種審計方法或技術。

一、小企業風險導向審計的必要性

所謂小型企業，通常意義上簡稱為小企業，是指生產規模較小、交易數量不大、人員配備比較簡單的企業。我國工業和信息化部、財政部、國家統計局、發展改革委員會共同制定并頒布了《中小企業劃型標準規定》（工信部聯企業〔2011〕300號），從營業收入、資產總額、從業人員等角度出發，對中小企業作了細致的劃分。一般來說，小企業相較于大中型企業而言，具有以下特點：一是數量多、分布廣；二是規模小、競爭力差，易受外部影響；三是體制靈活、結構簡單；四是會計制度不完備，對外公布的會計信息質量不佳；五是管理素質和水平普遍偏低、家族治理的色彩濃厚；六是內部控制不完善甚至幾近于無。

1.適應企業經營環境的新需要。

在經濟全球化背景下，企業的經營方式日趨多元化、外部的經營環境也越來越復雜，無論是大中型企業還是小型企業，不可避免地面臨著經營風險也相應增大的局面。針對經營風險、管理層財務舞弊等這些嚴重影響審計結果的問題，國家出臺了要求更為嚴苛的企業會計新準則，以求企業能在適應新的經營環境下實現審計的廉潔有序，降低審計風險。以往依靠的傳統審計技術，已經難以適應企業經營環境，企業實際的財務狀況也無法被有效地掌握。只有利用風險導向審計，著眼于了解企業經營風險，才能有效地配置審計資源，從而提高審計效率。

2.實現審計目標多樣化的要求。

傳統的審計目標是糾察錯誤、防止虛報，驗證會計報表的客觀性和公允性便是審計制度的重中之重。而當今現代化、多樣化審計的重點卻是及時查找發現管理層舞弊，降低甚至規避審計風險，還要求能對非財務信息披露的適當性出具專業的審計意見。風險導向審計便是適應這種多樣化的審計目標產生發展起來的，合理運用風險導向審計，不但能使審計結果保持公允性，還可以證實財務報表是否存在重大舞弊，考驗企業的內部控制機制，尤其善于發現管理層舞弊。

3.提高審計質量和效率的需要。

傳統的審計方法對于主動控制甚至規避審計風險“有心無力”，更加不能游走于高風險與低風險審計領域合理分配審計資源，以減少紙面上糾錯查弊耗費的精力。而現代的風險導向審計可以通過建立審計風險模型，對重大錯報風險進行系統分析，相應地作出適合的審計策略，并盡可能節約低風險領域耗費的資源，將審計資源合理分配到高風險領域，從而提高審計質量與效率。

二、小企業風險導向審計的難點

1.內部控制機制不夠健全。由于自身資源有限，缺乏有效的內外監督，小企業經營管理的質量較低，內部控制的環境也難以達到優良的狀態，這似乎是小企業普遍的生存現狀。然而風險導向審計的起點是企業的經營風險，其關注的焦點是重大錯報風險。重大錯報風險的程度被直接決定于企業經營管理與內部治理的優劣與否。無論是著手了解經營狀況，還是評估重大錯報風險程度，小企業內部控制的虛無很大程度阻礙了風險導向審計的實施。換句話說，風險導向審計的重要障礙之一，便是小企業不健全的內部控制。比如，企業員工對內部控制缺乏認識，對財務工作的混亂不已、雜亂無章早就司空見慣，甚至財務的控制權本就掌握在少數幾個人手中，那么審計依賴的會計信息質量自然是無從保證。此外，當外部聘請的審計人員進行必要的詢問或者調查時，公司管理層或相關工作人員往往采取疏遠甚至抵制的態度，審計人員根本無法與之進行深入溝通，更別提是從中獲取與企業經營管理相關的信息了。

2.缺乏內部審計監督機制。很多中小企業缺乏內部審計的機制，往往都是出于項目申報、銀行貸款等考慮，臨時短暫聘請外來的審計人員完成審計任務。即使企業內部設有獨立的審計機構，完全避免內部人控制或者脫離管理層掌控也幾乎不可能，尤其是對于一些家族式的民營企業而言，內部審計監督只會“名存實亡”；有些企業雖然設置了專門的審計崗位，但是“審財不分家”，審計監督人員和財務人員同屬一個部門，舞弊實施輕而易舉，審計本身的獨立性和純潔性根本無從保證。

3.審計成本較高。在專業人士看來，風險導向審計雖然更為符合現代企業發展的潮流，審計結果也更能體現專業性、客觀性和公允性，但是實施風險導向審計對于審計人員的專業資格、能力要求也更為嚴苛。由于風險審計要求對企業經營狀況進行全面了解，那么審計人員就必須事先熟知行業知識，有相應的現代管理知識儲備，對企業經營相關的法律法規、行業準則了如指掌，甚至熟練掌握建模、外語等技能，而且在風險評估程序中要求必須具備敏銳的觀察能力、精準的職業判斷。以上種種都表明，風險導向審計對于審計人員的要求極高，人力成本和相關的培訓費用也使審計的總成本增加，小企業并不會樂于采納并實施這種費用較高的審計方法。

三、小企業風險導向審計的具體實施

1.盡可能了解小企業的經營狀況。企業的具體情況千差萬別，內外環境錯綜復雜，在有限的審計時間內全面了解企業的經營管理情況，畢竟不切實際。如果要求會計師做到無一遺漏，難度之大無從想象。因此，對于企業經營管理風險的評估，只能是有的放矢，盡可能地掌握必要信息，這包括但不限于以下幾個方面：①重視企業對外發布財務報告的目的，通過檢查、詢問等方法對企業所披露的經營成果、資產狀況是否符合實情進行了解核實，參考管理層的配合度和誠信度，以便作出客觀評價。②關注并收集企業所在行業的財務指標及其相關的信息，如行業市場份額分布情況、行業毛利率等，這些信息將直接為財務報表的合理性提供參考。③觀察企業一貫以來執行法律法規、遵守行業監管情況，如是否在承受外部壓力、是否為了滿足預期的指標而實施舞弊等。

2.重視風險評估程序。由于經營環境的變化直接關系到重大錯報風險的大小，小企業本身又是易受客觀環境影響的“體質”，因而風險評估程序在對小企業審計過程中顯得尤為重要。風險導向審計的精髓就在于，必須根據風險評估程序得出的結論去擬定下一步審計程序，否則也就與傳統的審計方法無異。實施風險評估程序的主要目的在于及時發現審計中存在的舞弊事項，既可往前追究舞弊的范圍以糾正錯誤，也能往后避免這些舞弊事項的繼續“禍害”，即使并不確定的“禍害”也能通過結合后面的分析程序予以排除。當然，某個領域并不存在舞弊事項也能通過風險評估程序證明，而不存在舞弊事項的領域可能會成為低風險領域，部分事項能適當在分析程序中直接跳過。這就達到了在某種程度上減少實質性分析程序運用的效果，從而在有限時間里集中資源于高風險領域，實現資源的優化配置。

3.以實質性分析程序為主。直接適用實質性分析程序對于大中型企業而言，效果并不會十分顯著。而對于小企業來說，經營業務比較簡單，數據資料并十分繁多復雜，而且不得不說的是，管理層凌駕于內部控制的情況并不少見，直接采取實質性分析程序往往更容易形成審計結果，達到既定的審計目標。因此，在對小企業的審計中應以實質性分析程序為主，更多地依靠其獲取審計證據以得出審計結論。再者，如果沒有認真實施實質性程序，即使風險評估程序執行得非常好，風險理念體現得也非常充分，一旦審計失敗，就很容易被認定為沒有實施必要的審計程序，審計人員也會遭受到質疑甚至要求承擔相應責任。

4.區分不同階段的審計重點。在接受審計委托業務時，審計人員重點關注的應該是審計報告的目的和用途，因為進一步實施審計策略和程序需要通過明確審計報告的目的和用途來確定，而且知悉企業的真實需求，也是風險評估必不可少的范疇；在進行風險評估時，應重點關注經營者配合度、誠信程度、以往遵守法律法規、行業守則的情況記錄；在風險應對階段，應通過細節測試和實質性分析程序點面結合、雙管齊下，方能全面高效地揭露錯報誤報的財務信息。

5.提升審計人員專業素質和判斷能力。傳統審計方法采用的是標準化、統一化的審計程序，即使缺乏理論知識、經驗不足的審計人員也能通過固定的程序完成審計。風險導向審計卻不同，審計人員不光要掌握常用的審計方法，還必須在審計理論基礎上學習管理知識，熟讀法律法規，接受行業知識培訓，培養專業獨到的風險判斷和分析評估能力，以便更好地利用專業技能和判斷技巧高效地實施風險導向審計。

（作者單位：洛陽師范學院商學院）