從納稅人視角看“營改增”

丁燕

摘 要：從2016年5月1日開始，我國全面實施“營改增”試點，試點完成后營業稅即將退出歷史舞臺。實施“營改增”是加快財稅體制改革的重要舉措，也是落實結構性減稅的重要內容，同時對于轉變經濟發展方式，促進經濟結構調整，保持經濟持續健康發展具有舉足輕重的作用。

關鍵詞：“營改增” 減稅 納稅人 財稅體制改革 全覆蓋

中圖分類號：F810 文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2016）11-141-02

一、我國增值稅的改革與發展

1954年，法國開始了人類史上首次使用增值稅。由于這一稅種能夠有效地解決傳統的銷售稅重復征稅的問題，世界上許多國家紛紛開始引用。截至目前為止，已經有170多個國家先后采用了增值稅，其范圍基本上覆蓋了全部的貨物與勞務。

在我國，增值稅于1979年引入，剛開始是在上海以及湖北襄樊、廣西柳州三個城市試行，主要是針對機器、機械等5類貨物。1984年，國務院頒布了《中華人民共和國增值稅條例（草案）》，標志著增值稅作為一個法定的獨立稅種正式建立。在全國范圍內，對汽車、機械、鋼材等12類貨物征收增值稅。1994年1月1日起施行的《中華人民共和國增值稅暫行條例》，進一步規定對所有貨物和加工修理修配勞務統一征收增值稅。但是筆者需要指出的是，當時的稅制改革，僅僅是將所有的貨物與加工修理修配納入了增值稅范圍，對于其他勞務、不動產以及無形資產來說，仍然按營業稅征收。從1979年引入增值稅到1994年的稅制改革，我國一直實行的是生產型增值稅，機器設備和不動產不納入抵扣范圍。直到2009年我國初步實施增值稅的轉型改革。經國務院批準，自2009年1月1日起在全國實施增值稅轉型改革，所有增值稅一般納稅人準予抵扣新購進設備等固定資產所含的增值稅。可2009年所進行的增值稅轉型改革，雖然在抵扣范圍內將機器設備列入了其中，但是并沒有將不動產劃入抵扣范圍。因此，我們不能把它稱之為完全的消費型增值稅。

鑒于增值稅能夠促進企業經濟結構調整，消除重復征稅，更重要的是進一步完善我國的稅收體制，國務院從2012年1月1日起先后在上海等地開展了“營改增”的試點，到2015年底，已覆蓋了“3+7”個行業。其中，三大類行業為：交通運輸業、郵政業與電信業；七個現代服務業為：（1）研發技術；（2）信息技術；（3）文化創意；（4）物流輔助；（5）有形動產租賃；（6）鑒證咨詢；（7）廣播影視。

通過前期試點工作經驗的積累及所取得的積極成效，“營改增”成為2016年深化財稅體制改革的重頭戲。從2016年5月1日開始，我國全面推開“營改增”，不但包括了金融業、建筑業、房地產業，而且還將生活服務業以及其他行業的營業稅都納入其中，以繳納增值稅替代繳納營業稅。至此，營業稅完成了自己的使命，全身而退，離開了中國稅收的歷史舞臺。全面實施“營改增”，將不動產也一并列入抵扣范圍，意味著我國各行各業全部實現了增值稅，切實完成了生產型增值稅向消費型增值稅的“變身”，同時也建立了全鏈條式的消費型增值稅制度。

二、全面推開“營改增”的意義

全面推開“營改增”具有非常重要的意義，既能夠推動產業結構性轉型升級，又可以引領財稅體制改革，具有全方位的效應。作為第一大稅種的增值稅，地位不但沒有動搖，而且得到了進一步發展。

1.實現了全鏈條的消費型增值稅制度。從2016年5月1日起，由過去割裂的、重復征稅的局面轉變成貫通的、全覆蓋的增值稅抵扣鏈條。將不動產歸納于稅收抵扣的范圍真正實現了合理、規范的消費型增值稅抵扣范圍，其一是有效地實現了全鏈條式的消費型增值稅制度；其二是對推動企業轉型升級、擴大投資具有重要的意義。

2.進一步減輕企業稅負。面對世界經濟復蘇乏力和國內經濟下行壓力，減輕企業稅負是財稅領域打出“降成本”組合拳的重要一招。通過在短期內減少政府財政收入的“減法”，博得今后企業綠色經濟、可持續發展的“加法”。正如李克強總理在政府工作報告中所指出的：“全面推開‘營改增’，是本屆政府實施的最大規模的一次減稅。”按照預算，2016年減稅金額將超過5000億元，通過“放水養魚”增強企業的發展動力和后勁。

3.有利于促進與支撐企業轉型發展。“營改增”政策的推出，極大地促進了第三產業特別是現代服務業的快速發展，進一步拓展研發與創新，拉長產業鏈，優化產業分工，促進制造業升級換代。“營改增”為大眾創業、萬眾創新吹響了進軍的號角，也為經濟的轉型升級帶來了巨大的推動力。通過統一稅制，“營改增”進一步貫通二、三產業與現代服務業之間的抵扣鏈條，減少與避免重復征稅，從而充分發揮稅收的中性作用。一方面可以打造公開、公平、公正的市場競爭環境；另一方面，也可以進一步釋放市場在經濟活動中的活力與作用。

三、“營改增”納稅人新計稅方法下的注意事項

目前，我國正處于經濟轉型發展時期，“三期”疊加，形勢不容樂觀。在嚴峻的經濟形勢下，“營改增”肩負著推動經濟結構調整，打造新的經濟增長極的歷史使命。由于其涉及面廣，具體操作難度大，許多政策在運行中還需要進一步微調。這給企業發展帶來了全新的挑戰，同時也帶來了新的歷史機遇，需要我們迎難而上，把握住轉型升級的機遇。

1.有針對性地選擇納稅人身份。“知己知彼，百戰百勝”。新形勢下，企業一定要認真研究，做好調研，選擇適合自己的納稅人身份，盡量爭取合理的減免稅。針對當前“營改增”的相關政策規定，一般納稅人為應稅行為的年應稅銷售額超過500萬元，500萬元以下的納稅人為小規模納稅人。那么，500萬元的計算標準是連續不超過12個月的經營期限內，所提供的服務累計結果。其中包括：減免稅銷售額以及所提供境外服務的銷售額。如果是一般納稅人則適用于一般的稅率，進行抵扣。按以下公式計算：應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額；如果是小規模納稅人，可以按照3%的簡易征收方法。總之，選擇哪一種納稅人身份對自己的企業更有利，要根據自己企業的具體情況決定，不能人云亦云，一概而論。必要時可以聘請相關專家，對企業進行合理的評審、認定。但需要注意，除了國家另有規定外，只要企業一經登記為一般納稅人，就不能再轉為小規模納稅人。同時，一般納稅人如果發生了特定應稅行為（財政部、國家稅務總局規定），可以采取簡易計稅方法計算，要嚴格按照相關規定，一經選用，在三年內（36個月）不得變更。另外，小規模納稅人不得開具或接受增值稅專用發票，也不能對已經發生的費用抵扣進項稅額。

2.納稅人的管理效能對企業稅負的影響。“營改增”的實施目的是調整我國的產業結構，結構性減稅，降低整體社會稅負。有關部門預計，今年我國已實施“營改增”的行業減稅幅度將在2000億元左右，加上現代服務業、房地產業、金融業等繳稅總規模將達到6000億元。但這并不意味著所有企業稅負都將降低。財政部部長樓繼偉指出，在很大程度上，企業的整體稅負增加抑或是減少，與其自身管理以及其他方面的因素有很大的關系。

3.關注稅收優惠政策，調整企業業務流程。避免重復征稅是增值稅與營業稅相比所具有的最大益處，一方面不但可以有效地降低生產成本，提高生產效率；另一方面還可以對企業業務做進一步的細化，并推進專業化發展。因此，納稅人可以根據自身情況，將企業的部分服務業抑或是全部服務業進行外包，把資金、技術、人才集中起來做自己的主打產品，形成爆發力。例如，全面推開“營改增”后，企業集團在物流方面是使用自營車輛還是外包，哪一個選擇更合適？可以對此進行剖析：如果使用非獨立的自營車輛開展貨物運輸，其所耗油、車輛維修保養以及各種配件等費用支出，按17%的增值稅率進行進項稅額抵扣；如果全部外包，運輸企業所發生的一切運費都可以按照11%的稅率抵扣。通過分析、計算二者相比，哪一種方法更合適，一目了然。所以，納稅人要根據自己企業的具體情況進行科學的分析、計算、論證，之后再作出決策，并且還可以對企業的業務進行優化和調整，從而達到理想的避稅效果。

4.如何選擇供應商。全面推開“營改增”后，選擇適合自己企業的供應商非常關鍵。在增值稅抵扣制度下，能否采取適合自己企業的供應商，直接關系到購貨方的增值稅稅負。因為對于一般納稅人購貨方而言，如果選擇了一般納稅人作為自己企業的供貨方，就能夠獲得增值稅專用發票，從而實現稅額抵扣；反之，如果選擇了小規模納稅人作為自己企業的供貨方，所獲得的則是小規模納稅人增值稅普通發票，購貨方就不能再進行抵扣。所以，“營改增”以后，企業可以選擇更適合自己企業的購貨方式，從而達到降低稅率的目的。在這里筆者需要指出的是，在選擇小規模納稅人作為供給商的情況下，只要能夠獲得稅務機關為供應商開出的小規模納稅人3%的增值稅專用發票，購貨方就能夠按照相關規定，以3%的稅率進行進項稅額抵扣。

5.混業經營分別核算。根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅36號文件）第三十九條規定，納稅人兼營銷售貨物、勞務、服務、無形資產或者不動產，適用不同稅率或者征收率的，需要分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；沒有進行分別核算的，需要從高適用稅率。我國目前增值稅稅率體系為：3%、6%、11%、13%以及17%，所以，企業在開展“營改增”后，要進一步強化會計核算管理，凡是涉及到混業經營的項目，都必須分開核算，從而適用較低的稅率，進一步降低企業稅負成本。

此次全面推開“營改增”試點，對于企業來說改變的不僅僅是計稅方式，更是對企業的財務管理能力、企業經營模式、組織架構和稅務風險管理等方面的考驗。案例分析，據每日財經網報道：記者采訪北京某餐飲管理有限公司，該公司是一家經營西北民間美食的大型餐飲連鎖企業，在北京有16家分店。面對帶來的稅制變化，該公司通過不斷完善供應鏈和抵扣鏈，預計年減稅額近千萬元。該公司財務負責人介紹說，‘營改增’后，由于各供應鏈公司均為增值稅一般納稅人，除免稅產品外，所有門店均可取得增值稅專用發票，從而形成一套完整的抵扣鏈條。2016年5月，企業實現含稅銷售額2065.65萬元，繳納增值稅92.76萬元，按原營業稅稅率測算的營業稅應納稅額103.28萬元，相比之下減稅10.52萬元，減稅效應未明顯顯現。6月，實現含稅銷售額2075.48萬元，由于進項抵扣大幅增加，當月企業僅繳納增值稅16.31萬元，按原營業稅稅率測算的營業稅應納稅額103.77萬元，減稅87.46萬元。”該公司的董事長告訴記者：‘營改增’后，公司的稅負顯著下降，再加上少繳納的以增值稅為基數計算的城建稅和教育費附加，相當于國家每年給我們讓利1000萬元，這可是實實在在的實惠。”同時他還表示，在全社會都在關注食品安全的今天，在切實為企業減輕稅負的同時，倒逼餐飲企業選擇正規、可開具增值稅專用發票的供應商，促使餐飲企業的上游和下游形成一個環環相扣的產業鏈條，降低了企業的生產成本。

四、全面推開“營改增”試點在實施中亟需完善的地方

1.簡并增值稅稅率。我國目前增值稅稅率體系為：3%、6%、11%、13%以及17%，與其他國家相比，稅率檔次比較多，因此會出現一些漏洞，給稅收管理帶來不便。同時加大納稅人的日常會計核算及報稅方面的難度，因為在日常工作中必須區分哪些項目是低稅率、哪些項目是高稅率等諸多問題。

2.合理解決中央和地方增值稅收入分成比例。增值稅是地方和中央共享的稅種，而營業稅為地方主要稅種。實施“營改增”不但要能夠保持稅收體制的大局穩定，同時也要能夠實現地方與中央各自利益的分享。據統計，2015年前11個月，建筑業、房地產業、金融業和生活服務業四大行業的營業稅收入達到1.75萬億元，占到地方公共財政收入的23%。由于增值稅是地方與中央共享稅，中央為75%，地方為25%，全面推進“營改增”后，這些地方的主要稅種變成了25%，自然會在一定程度上影響地方財力，給本來就負擔沉重的地方財政帶來更大的壓力。據媒體報道，以山西省某市地稅相關數據為例，該市平均營業稅為地稅稅收的24.14%，如果在2016年實行了“營改增”，該市當年地稅稅收將要減少30%的額度，甚至將要退回幾年前的水平。因此，李克強總理在專題部署營改增工作會議上明確指出，“要防止形成地方保護和市場分割，限制企業跨區域經營、要求必須購買本地產品等行為。統一的稅制，更要有統一的大市場。”

五、結束語

當前，我國正面臨著經濟下行、“三期疊加”的經濟發展新常態，各行各業都存在著供給側改革，經濟結構調整、節能降耗等問題。在今后相當長的時間內，大力發展綠色經濟，推動第三產業特別是現代服務業的發展，對于為廣大人民群眾解決“最后一公里”的服務問題、讓更多的老百姓享受到“改革所帶來的紅利”，以及我國綜合實力的提高有著十分重要的意義。因此，我們要弘揚革命精神，奮力迎難而上，高舉深化改革的大旗，按照黨的十八大和習近平總書記系列講話精神，建立健全科學、客觀、可持續發展的財稅制度，激發廣大企業的活力，進一步降低企業稅收成本，推動“營改增”的全面落地，消除重復征稅，強化創新觀念，著力優化投資、消費和出口結構，支撐經濟轉型發展。

參考文獻：

[1] 營業稅改征增值稅試點實施辦法.中國稅務報，2016.3.25

[2] 本報記者邱海峰.全面營改增“靴子”終落地.人民日報海外版，2016.3.19

[3] 市國稅局辦公室.市國稅局關于“營改增”政策解讀.安陽日報，2016.5.9

[4] 江西省吉安市地稅局李劍文，江西省吉安市國稅局楊愛紅.混合銷售的外延應有所擴大.中國稅務報，2016.7.8

[5] 樊其國.五種“營改增”房企特殊應稅行為銷售額的確認.中國會計報，2016.7.8

[6] 2016年政府工作報告

（作者單位：安徽省合肥市行政學院 安徽合肥 238000）

（責編：若佳）