曲靖煤炭企業所得稅稅收策劃

薛志國，任　煥，趙　瑜

（云南能源職業技術學院，云南　曲靖　655001）

曲靖煤炭企業所得稅稅收策劃

薛志國，任煥，趙瑜

（云南能源職業技術學院，云南曲靖655001）

2015年整個煤炭行業效益下滑非常明顯，大多數煤炭企業處于“熬冬”，甚至依靠借貸維持開支。以前高速增長模式下所掩蓋的煤炭稅費問題，在當前形勢下煤炭企業實難承受。再加上來自于國外市場競爭的壓力和沖擊，迫使許多煤炭企業開始重視企業財務管理。只有加強財務管理，提高管理效率，降低運營成本，才能在日益激烈的市場競爭中贏得一席之地。所以，煤炭企業應該把稅收籌劃納入企業經營管理的范疇，重視稅收籌劃的積極作用。

所得稅；煤炭企業；稅收策劃

一、引言

曲靖市煤炭資源豐富，煤炭資源總量251.9億噸，探明資源儲量132.2億噸，保有資源儲量125.4億噸。全市煤炭儲量占全省的1/3以上，其中，主焦煤儲量占全省的95%以上。煤種齊全，以低灰、低硫、高發熱量煤為主。曲靖市九個縣（市、區）除馬龍縣未探明有煤炭資源外，其它八個縣（市、區）均探明有煤炭資源，其中富源縣、羅平縣、宣威市較為豐富。2013年原煤產量4958.74萬噸，同比增長7.1%；煤炭開采和洗選業實現工業增加值165.52億元，增長24.9%；焦炭產量1214.8萬噸，同比增長17.3%；煉焦業實現工業增加值32.68億元，增長19.6%；合成氨產量78.02萬噸，同比增長20.1%。

云南曲靖煤炭企業是曲靖乃至云南省國民經濟的重要行業和關鍵領域，煤炭企業的經濟效益直接關系到國民經濟的穩定發展和健康運行，對其各項事業的發展至關重要。稅收是一項減少收入的經濟事項，要想合理地降低稅收成本，就必須實施合法科學的稅收籌劃，稅收籌劃對于煤炭企業的可持續發展具有重要意義。

煤炭行業主要交納資源稅、城建稅、教育費附加、企業所得稅、個人所得稅、房產稅、土地使用稅、印花稅、車船使用稅等9種地方稅費。資源稅的計稅依據原來為銷售數量，從2014年12月1日改為從價計征，其相關指標為銷售收入；城建稅、教育費附加根據交納的增值稅計算，增值稅的相關指標為銷售收入，即單價和銷售數量的乘積，所以城建稅、教育費附加的相關指標為單價和銷售數量；企業所得稅的相關指標為利潤總額，因煤炭企業變動成本在礦井正式投產后主要是工資費用，其它費用比較穩定，在企業正常生產經營情況下，企業所得稅的相關指標從深層次地講也是煤炭單價和銷售數量。

二、曲靖煤炭企業組織形式的籌劃

煤炭企業組織形式分為三類，即公司企業、合伙企業和獨資企業。從法律角度講，公司企業屬法人企業，獨資企業和合伙企業是非法人企業。公司制股東按照比例出資，以其出資額為限對公司承擔責任，并且按照投入公司的資本額享有所有者的資產受益、重大決策和選擇管理者等權利。合伙企業是由各合伙人依法訂立合伙協議，共同出資，合伙經營，共享收益，共擔風險，并承擔無限連帶責任的企業。

我國2008年1月1日開始實施的新《所得稅法》，采取了國際上通行的法人所得稅制。也就是說，法人企業及其分支機構是企業所得稅的納稅人，非法人企業即獨資企業和合伙企業不是企業所得稅的納稅人而是個人所得稅的納稅人。投資者對企業不同組織形式的選擇，其投資收益也將產生差別，進而影響企業的整體稅收和獲利能力。因此，在企業設立之時，很有必要在組織形式的選擇上進行一番積極籌劃。

案例一：王某欲投資辦一個煤炭企業，預計企業將實現收入50萬元，符合稅法規定的可以扣除的費用30萬元，假設不存在任何納稅調整事項，則年盈利也就是年應納稅所得額為20萬元，請問以何種方式組建公司可得最大稅收利益？

【籌劃分析】方案1：成立有限責任公司

若成立有限責任公司，企業繳納企業所得稅。由于煤炭企業資產規模較大，一般都會超過1000萬元，不符合小微企業20%的所得稅優惠政策，所以企業所得稅稅率為25%，而企業如果將全部稅后利潤分配給個人投資者，個人投資者還要繳納個人所得稅。

企業所得稅=20×25%=5（萬元），稅后利潤=20-5=15（萬元）。

如果將全部稅后利潤分配給個人投資，王某將按照股息紅利所得納稅。

個人所得稅=15×20%=3（萬元），個人實際稅后收益= 15-3=12（萬元）。

方案2：成立個人獨資企業

根據稅法規定，個人獨資企業法企業按照個體工商戶承包經營所得繳納個人所得稅，則全年應納稅所得額為20萬元。

個人所得稅=20×35%-1.4750=5.525（萬元），王某稅后收益=20-5.525=14.475（萬元）。

【籌劃結果】由于方案2王某個人稅后收益為14.475萬元大于方案1王某個人稅后收益12萬元，應選擇方案2。納稅人王某的這一舉動是法律規定所許可的，在納稅行為之前進行籌劃，可達到一定的節稅效果。

三、充分利用稅額抵免的優惠

根據稅法規定：企業購置用于環境保護、節能節水、安全生產等專用設備的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免。稅額抵免，是指企業購置并實際使用《環境保護專用設備企業所得稅優惠目錄》、《節能節水專用設備企業所得稅優惠目錄》和《安全生產專用設備企業所得稅優惠目錄》規定的環境保護、節能節水、安全生產等專用設備的，該專用設備的投資額的10%可以從企業當年的應納稅額中抵免；當年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結轉抵免。

享受法律規定企業所得稅優惠的企業，應當實際購置并自身實際投入使用法律規定的專用設備；企業購置上述專用設備在5年內轉讓、出租的，應當停止享受企業所得稅優惠，并補繳已經抵免的企業所得稅稅款。轉讓的受讓方可以按照該專用設備投資額的10%抵免當年企業所得稅應納稅額；當年應納稅額不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結轉抵免。

案例二：如果某煤炭企業當年利潤總額為1000萬元，當年購進符合國家規定的安全生產設備一臺，不含稅價格為800萬元，增值稅為136萬元，獲得增值稅專用發票，已經認證。除了增值稅136萬元可以作為進項稅額進行抵扣外，這800萬元的安全設備除了可以按照固定資產管理，并且每年計提折舊在所得稅前扣除外，還可以進行稅額抵免。假設當年企業應納稅所得額就是利潤總額為1000萬元，沒有納稅調整事項，則企業應納稅額為：1000*25%-800*10%=250-80=170（萬元），實際稅額抵免了80萬元，企業少納稅80萬元。

近年來，煤炭行業事故頻繁發生，國家對煤炭行業的生產安全十分重視，煤炭企業應將安全生產作為當前的首要工作。煤炭企業財務部門應對國家政策仔細研讀，在專業技術結構的幫助下，從采購設備廠家的選擇開始，將是否具備合格的煤礦礦用產品安全標志證書、防爆證、設備說明書等相關資料，是否符合稅收優惠政策規定的范圍，作為重要的選擇指標，使采購的大部分專用設備的支出均符合稅法規定的要求。這樣，企業既對安全生產進行了投入，同時這些投入又享受了稅收優惠。因此，煤炭企業在購進相關設備時候，應該盡量購置國家規定范圍內的安全生產設備，以便能夠獲得所得稅稅額抵免的優惠政策。

四、利用所得稅法對無形資產研發給予的優惠措施

《所得稅法》第三十條規定：企業的下列支出，可以在計算應納稅所得額時加計扣除：（一）開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用?！秾嵤l例》第九十五條規定：企業所得稅法第三十條第（一）項所稱研究開發費用的加計扣除，是指企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。

當前，煤炭行業已陷入困境三年多，2015年虧損面已經超過八成，且由于產能過剩嚴重，2016年仍舊不樂觀。煤炭企業正處于艱難轉型之中，應加快煤基科技攻關步伐，積極開發集約智能化、自動化、高端煤化工、煤層氣抽采利用等核心技術，重點推進煤礦安全綠色開采、礦區循環經濟、煤層氣開發及煤炭清潔高效利用、煤矸石和粉煤灰綜合利用、礦山機械再制造等技術研發、示范及應用，形成一批擁有自主知識產權的技術及產品，為低碳發展提供技術支撐。大力實施“科技興煤、科技興安”戰略，充分發揮科技創新對行業轉型跨越的引領和支撐作用，加快行業創新體系建設，提高科技創新貢獻率，實現高碳產業低碳清潔發展。實現由傳統的提供煤炭產品向提供產品和服務轉變、由煤炭價格鏈的低端向高端轉變，提高發展質量，提升企業綜合實力和市場競爭力，形成煤炭、電力、煤層氣、煤化工、新能源、可再生能源多元支撐的產業體系。這是煤炭企業以后的發展方向，既能夠實現產業升級轉換，提升企業競爭能力，也能夠合理利用稅法對無形資產研發給予的優惠措施。

而根據新出臺的稅法規定：對所有行業2014年1月1日后新購進的專用于研發用的研發設備儀器，單位價值不超過100萬元的，允許一次性計入當期成本費用在稅前扣除，不再分年度計算折舊，單位價值超過100萬元的，可以縮短折舊年限或者采用加速折舊的方法。

五、債務重組的稅收策劃

如果說2015年，是艱難的一年，是煤炭行業做“減法”的一年，也是煤炭行業轉向更加可持續發展方式的一年，那么，兼并重組、轉型、退出將是2016年煤炭行業的三大發展趨勢，2016年煤炭行業將向著集約、高效、綠色更進一步。能源轉型是一項復雜的工程，煤炭轉型是其中重要的一環，煤炭行業的轉型發展不是一朝一夕可以完成的，但轉型、改革的方向卻必須是正確的。把握好我國能源轉型的“清潔化和低碳化”方向，少走彎路、減少不必要的資源浪費是煤炭行業轉型發展應遵循的基本原則。煤企轉型必須十分謹慎，一定要根據自身特點和能力，選準轉型方向，一定要做好市場需求、技術儲備、人才培養、銷售網絡等方面的準備工作，絕不可盲目轉型，以免轉型不成反拖累主業，造成更大的困難。

根據稅法規定：企業重組分為特殊性稅務重組和一般性稅務重組。

從稅收方面分析，對于合并方來說，主要是一種支付行為，所以一般不涉及稅收問題（非貨幣性資產支付一般需要視同銷售）；對于被合并方來說，企業被合并注銷后，企業資產被兼并轉移，企業股東獲得收入，因此，被合并企業涉及資產轉移的稅收問題。財稅〔2009〕59號文件第四條第四項規定，企業重組，除符合本通知規定適用特殊性稅務處理規定的外，按以下規定進行稅務處理：（1）合并企業應按公允價值確定接受被合并企業各項資產和負債的計稅基礎。（2）被合并企業及其股東都應按清算進行所得稅處理。（3）被合并企業的虧損不得在合并企業結轉彌補。以上處理，即一般性稅務處理。

案例三：甲企業合并乙企業，乙企業被合并時原計稅基礎為5000萬元，評估公允價值為6000萬元。乙企業股東如果被合并應該收到6000萬元，其中新企業支付的股權4000萬元，現金支付2000萬元。此合并中，甲企業接受乙企業的凈資產按公允價值6000萬元作為計稅基礎。乙企業資產增值6000-5000=1000萬元，需要按規定繳納企業所得稅，乙企業和乙企業股東都按清算分配處理。

財稅〔2009〕59號文件第五條規定，同時符合下列條件的，適用特殊性稅務處理規定：（1）具有合理的商業目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。（2）被收購、合并或分立部分的資產或股權比例符合本通知規定的比例。（3）企業重組后的連續12個月內不改變重組資產原來的實質性經營活動。（4）重組交易對價中涉及股權支付金額符合本通知規定比例。（5）企業重組中取得股權支付的原主要股東，在重組后連續12個月內，不得轉讓所取得的股權。該文件同時規定，符合通知第五條規定條件的企業合并，企業股東在該企業合并發生時取得的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對價的企業合并，可以選擇對交易中股權支付暫不確認有關資產的轉讓所得或損失。

案例四：甲企業共有股權10000萬股，為了將來有更好的發展，將80%的股權讓乙公司收購，然后成為乙公司的子公司。假定收購日甲公司每股資產的計稅基礎為5元，每股資產的公允價值為6元。在收購對價中乙企業以股權形式支付43200萬元，以銀行存款支付4800萬元。假定該項股權收購符合特殊性稅務處理條件，則甲企業股東取得的非股權對價對應的資產轉讓所得=（10000*80%*5）*（4800/48000）=8000*10%=800萬元。甲企業股東取得非股權支付額通過比例分攤的方法確認的資產轉讓所得為800萬元。收到的股權支付部分43200萬元暫時不納所得稅。

除了以上股權支付和非股權支付對當期應納稅所得額影響不同外，虧損彌補的規定也存在不同。適用特殊性處理規定的合并（分立）企業可以繼續彌補被合并（分立）企業未超過法定彌補期限的虧損額，適用一般性稅務處理規定的合并（分立）企業虧損不得在企業間結轉彌補。適用一般性稅務處理的合并（分立）虧損不得在企業間結轉彌補。

根據稅法的規定，適用特殊性處理的合并，可由合并企業彌補被合并企業虧損的限額（每年）=被合并企業凈資產公允價值×截至合并業務發生當年年末國家發行的最長期限的國債利率?？梢?，適用特殊性稅務處理的企業合并，需要結轉彌補虧損的，被合并企業凈資產公允價值還需要由企業提供相關評估報告等證明資料。適用特殊性稅務處理的企業分立，被分立企業未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產占全部資產的比例進行分配，由分立企業繼續彌補。

六、利用稅法對煤炭企業資源稅的優惠

煤炭資源稅從價計征改革自2014年12月1日實施以來，一些地區相繼提出如何落實《財政部國家稅務總局關于實施煤炭資源稅改革政策的通知》（財稅〔2014〕72號）規定的兩項稅收優惠問題。這兩項稅收優惠是，對衰竭期煤礦開采的煤炭減征資源稅30%，對填開采置換出來的煤炭減征資源稅50%。

上述兩項稅收優惠政策有利于鼓勵煤炭企業提高資源回采率，保護礦區環境，有助于幫助部分困難煤炭企業減負，稅企雙方都希望盡快將這項政策落到實處。鑒于對衰竭期煤礦和充填開采置換煤炭的認定技術性、專業性較強，稅務機關往往難以獨立確認，為避免征納爭議、防范執法風險和納稅風險，需要煤炭行業部門予以相應的支持和協助。

我國稅收優惠政策的取向將逐步由區域性傾斜向產業性傾斜轉變，按照國家產業政策對能源和原材料等基礎產業、高新技術企業、先進技術企業以及其他亟需鼓勵發展的產業給予不同程度的稅收優惠政策。從煤炭企業的實際情況出發，按照新的《企業所得稅法》和煤炭產業政策，研究制定煤炭企業具體的稅收優惠政策。既要對過去的有關煤炭企業稅收優惠的政策進行全面的清理，明確哪些政策應該保留和完善，又要按照新稅法、新形勢的要求制定新的優惠政策。

[1]全國稅務師職業資格考試教材編寫組：2015全國稅務師職業考試教材稅法1[M].中國稅務出版社，2015.

[2]全國稅務師職業資格考試教材編寫組：2015全國稅務師職業考試教材稅法2[M].中國稅務出版社，2015.

[3]毛鑫：企業債務重組的稅收籌劃[J].稅收征納，2011（3）.

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[6]徐晶純、賀俊峰：我國企業稅收籌劃問題及對策研究[J].現代商業，2012（8）.

[7]張雪梅：淺談煤炭企業集團應如何加強財務管理[J].當代經濟，2012（12）.

（責任編輯：劉冰冰）