醫院項目成本與病種成本核算創新研究

喬　欣

（江蘇省揚州市第一人民醫院，江蘇　揚州　225002）

醫院項目成本與病種成本核算創新研究

喬欣

（江蘇省揚州市第一人民醫院，江蘇揚州225002）

醫院對醫療服務過程中的各項耗費進行核算，旨在為醫院管理和決策提供成本信息。實行成本核算既是醫院適應市場經濟的必然趨勢，也是加強醫院經濟管理的重要手段。本文首先介紹了醫院全成本核算的相關內容，并在此基礎上提出了醫院成本核算方法應引入作業成本法和以臨床路徑為基礎的成本核算方法的建議。

全成本核算；醫院科室成本；醫療項目成本；病種成本

醫療體制改革實施方案要求加強公立醫院成本核算與控制，定期開展醫療服務成本核算。醫院成本核算是依據醫院管理和決策的需要，對醫療服務過程中的各項耗費進行分類、記錄、歸集、分配和分析報告，提供相關成本信息的一項經濟管理活動。醫院成本核算范圍包括：醫療業務成本、管理費用、財政項目補助支出形成的固定資產折舊和無形資產攤銷、科教項目補助支出形成的固定資產折舊和無形資產攤銷。

在我國醫院成本核算方法體系中，醫院成本核算級次劃分的問題、管理費用的分攤問題和間接費用分配的問題等均與經典會計理論相悖，從而導致核算方法與真正意義上的成本核算相去甚遠，成本核算結果無法令人信服。因此，醫院成本核算應當采用全成本核算方法，引入作業成本法和以臨床路徑為基礎的成本核算方法。

一、醫院全成本核算的具體內容

醫院全成本核算是指包含所有成本要素的成本核算，即醫院納入成本的支出合計。醫院全成本核算過程對各級各類科室成本都要核算和反映，要歸集分配到門診和臨床各相關科室，全成本應體現各類科室成本、項目成本和病種成本的全成本。

1、醫院科室成本核算

醫院科室成本核算是以醫院各科室為成本核算對象，運用專門的方法對各科室在提供醫療服務過程中所耗用的費用進行完整、系統的記錄、運算、分析與考核的過程。它為醫療服務項目成本和病種成本核算提供直接的數據來源，科室成本核算的精確與否對醫療服務項目和病種成本核算準確性有至關重要的作用。

通過健全的組織機構，按照規范的統計要求及報送程序，將支出直接或分配歸屬到耗用科室，形成各類科室的成本。成本按照計入方法分為直接成本和間接成本。直接成本是指科室為開展醫療服務活動而發生的能夠直接計入或采用一定方法計算后直接計入的各種支出。間接成本是指為開展醫療服務活動而發生的不能直接計入、需要按照一定原則和標準分配計入的各項支出。

各類科室成本應本著相關性、成本效益關系及重要性等原則，按照分項逐級分步結轉的方法進行分攤，最終將所有成本轉移到臨床服務類科室。首先將行政后勤類科室的管理費用向臨床服務類、醫療技術類和醫療輔助類科室分攤，分攤參數可采用人員比例、內部服務量、工作量等。其次再將醫療輔助類科室成本向臨床服務類和醫療技術類科室分攤，分攤參數可采用人員比例、內部服務量、工作量等。最后將醫療技術類科室成本向臨床服務類科室分攤，分攤參數可采用工作量、業務收入、占用資產、面積等，分攤后形成門診、住院臨床服務類科室的成本。

2、醫療服務項目成本核算

醫療服務項目成本核算是以各科室開展的醫療服務項目為對象，歸集和分配各項支出，計算出各項目單位成本的過程。核算辦法是將臨床服務類、醫療技術類和醫療輔助類科室的醫療成本向其提供的醫療服務項目進行歸集和分攤，分攤參數可采用各項目收入比、工作量等。醫療項目成本核算的目的是通過核算項目成本，正確計算各項醫療服務的實際消耗，合理制定收費標準價格，合理安排預算，爭取使醫療得到應有補償。

在計算項目成本時，可把直接材料、直接工資、變動費用與固定費用全部計入項目成本。首先進行科室成本核算，計算出涵蓋醫療服務的直接成本科室的總成本。其次采用成本當量法將科室成本分攤到醫療服務項目上。醫療服務項目成本當量是指各服務項目的成本點數，即同科室各醫療服務項目之間的比價關系。

3、醫院病種成本核算

病種成本核算是以病種為核算對象，按一定流程和方法歸集相關費用計算病種成本的過程。核算辦法是將為治療某一病種所耗費的醫療項目成本、藥品成本及單獨收費材料成本進行疊加。

病種成本核算是醫療成本核算的重要組成部分，是對醫院成本核算工作的深化和細化。它可為政府制定科學合理的單病種付費醫療服務價格政策提供科學依據，也有利于促進醫療資源的有效利用。

病種成本計算往往采用實際成本法，即在科室全成本法的基礎上，以病種為核算對象，對醫療服務過程中的各項實際消耗進行分類、記錄和歸集，形成病種成本。

病種成本核算的具體過程如下：一是確定核算病種，如肺炎、肝病等；二是確定對該病種診療的科室；三是確定對該病種成本核算期間；四是該病種成本核算期間，統計診療科室的實際占用總床日數；五是核算病種成本。

二、引入作業成本法，完善醫院項目成本核算

作業成本法是根據“作業消耗資源，服務項目消耗作業”的指導思想，在科室成本核算基礎上，先將資源的消耗分配到作業，以成本動因作為間接費用分攤依據，再將作業成本歸集到服務項目。醫院成本核算應用作業成本法可為醫院成本管理提供更為相關、相對準確的成本信息。

醫院可將醫療服務活動分為若干作業，這些作業分別以各自不同的方式消耗資源為病人提供服務，把資源費用分配到直接成本中心，最后分配到各項作業中。依據作業成本法的計算原理，醫院醫療項目成本的計算可以分為以下四個步驟。

1、確定成本對象，確認和計量各項資源耗費

醫療項目成本對象的確定，可以參照《全國醫療服務價格規范（實行）》中的項目確定。結合醫院實際，根據項目核算的需要，在不同醫療項目級別中選擇核算對象。醫院應確認和計量各項資源耗費，其中直接成本可以直接計入各項目中，最終算出項目成本。

2、確定作業及作業成本庫

認真分析完成醫療項目的工作流程，并拆分作業，拆分后的作業應能滿足醫院成本核算和成本控制的需要。確認作業以后，劃分作業成本庫，并將資源消耗分配計入各作業成本庫，計算出每個作業的間接成本額。

3、確定成本動因，計算作業成本分配率

成本動因是指決定成本發生的那些重要的活動和事項，是成本分配的基礎。醫院應根據成本動因計算相關的成本分配率，從而計算成本動因成本，把作業成本庫中的費用分配到醫療項目上。

4、計算醫療項目成本

直接成本單獨核算，加上醫療項目分攤的成本動因成本，即可以計算出醫療項目成本。

三、以臨床路徑為基礎，開展醫院病種成本核算

臨床路徑是一套以時間為順序的、詳細的“醫療服務計劃單”、表格式程序或路徑圖。臨床路徑是由醫師、臨床醫學專家、護士及醫院管理者，根據某種疾病或手術制定的各種醫護人員共同認可的標準診療模式。

以臨床路徑為基礎的成本核算是標準成本核算的一種形式，它不僅為管理部門科學地制定價格提供依據，而且有利于控制醫療成本上漲，提高醫療資源利用率和醫院管理效益。

1、基于臨床路徑的病種成本核算程序

醫院往往先在科室成本核算的基礎上，進行項目成本核算，再在此基礎上進行病種成本核算。病種成本核算的具體流程如下：一是確定病種及其臨床路徑；二是根據臨床路徑，確定臨床服務項目，計算項目成本；三是把臨床路徑中所有項目相加就可以計算出病種成本。

2、基于臨床路徑的病種成本核算方法

隨著臨床路徑在全國的廣泛實施，基于臨床路徑的單病種成本測算也越來越得到認可。進行單病種成本核算主要有歷史成本法和標準成本法兩種。

（1）歷史成本法。歷史成本法首先需要進行大樣本的病例回顧性調查，以調查資料為依據，進行醫療技術項目歸集，進而計算出項目成本；同時非項目科室所發生的成本按一定分攤系數分配到病種醫療成本中，從而歸集為病種成本；最后將回顧調查的實際費用與核算的病種醫療成本加以對比分析。

（2）標準成本法。在制定標準時，要遵循門診與住院分開、藥品與醫療分開、單病種分開的原則，不同病種制訂不同的收費標準。藥品消耗標準成本是單病種標準治療方案的藥品消耗量同這些藥品的標準價格的乘積之和；輔診檢查標準成本是單病種標準治療方案的檢查項目及次數同這些檢查項目的內部轉移價格的乘積之和；醫療服務標準成本是單病種標準治療方案的其他醫療服務與其相應的內部轉移價格的乘積之和。將這三者相加，即得到變動成本法計算的標準成本。

標準成本法首先要求明確病種的疾病診斷標準，并將病種病例分型標準化，分別制訂規范化的診療技術方案。其次是制訂標準住院天數，每個診療技術項目均分別填寫具體劑量或使用次數和天數，并注明各種檢查。其中對于不易治愈的慢性病均按必要完成的檢診項目或完成若干療程的平均住院天數測算。最后，根據全國或者本地區醫療收費標準統一劃價，測算出病種病例的醫療成本。

實行單病種核算，需要加快建立一個醫療行業的標準化、規范化管理制度和成本考核指標體系，從而由制度和體系來約束醫院醫療行為，以此降低醫院醫療成本，提高醫院醫療質量。

3、優化臨床路徑，有效控制醫療成本

優化臨床路徑的主要目的是縮短平均床日數，減少不需要的檢查化驗次數，使醫院醫療流程更加合理高效，醫療成本更加低廉。

首先，醫院需要組織有關部門負責人對往年具有代表性的病種案例的相關數據進行統計和測算。其次，從臨床的角度，請一批專家對單一病種設計臨床路徑，包括診療常規、手術、手術方法、手術中使用的材料、住院時間、用藥安排等詳細操作規程，還要檢查有無過度服務、無效服務的因素；然后確定使用何種藥物和材料，以及用藥的劑量、施用時間和投藥途徑，采用哪種手術方案等。最后核算出單一病種成本。

[1]財政部、衛生部：醫院會計制度[Z].財會〔2010〕27號.

[2]醫院會計制度編審委員會編：醫院會計制度講解與運用[M].立信會計出版社，2011.

[3]張鷺鷺等主編：高級醫院管理學（第2版）[M].第二軍醫大學出版社，2007.

[4]湯建鳳、丁旭輝、劉文勝：醫院全成本核算構架——以鎮江市第一人民醫院為例[J].衛生經濟研究，2010（9）.

（責任編輯：張瓊芳）