政府審計引入風險導向?qū)徲嫹椒ㄑ芯?/h1>
2016-12-28 23:37:51王秋菊
當代經(jīng)濟 2016年10期 關鍵詞：行政事業(yè)單位
王秋菊
（北京市豐臺區(qū)審計局，北京100076）
?
政府審計引入風險導向?qū)徲嫹椒ㄑ芯?/p>
王秋菊
（北京市豐臺區(qū)審計局，北京100076）
摘要：為實現(xiàn)審計全覆蓋、合理分配審計資源、控制審計風險，傳統(tǒng)審計方法已經(jīng)不能滿足當前審計需要，而風險導向?qū)徲嫹椒ㄇ∧苡行Ы鉀Q上述難題。本文介紹了風險導向?qū)徲嫹椒ǘx，從四個方面剖析了政府審計開展風險導向?qū)徲嫷碾y點以及政府審計開展風險導向?qū)徲嫷耐緩剑云谀軐φ畬徲嫴块T開展行政事業(yè)單位審計有所裨益。
關鍵詞：風險導向；審計資源；政府審計；行政事業(yè)單位
20世紀末期，我國成功地實現(xiàn)了由計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟的轉變，取了舉世矚目的成就，經(jīng)濟增長速度從改革開放初期的高速發(fā)展到“十三五”規(guī)劃中的中低速增長。經(jīng)濟發(fā)展取得的巨大成就，給我國的政治、生活、文化、科技等帶來了巨大變化。經(jīng)濟事項日益復雜、財務信息與非財務信息急劇增長、實體機構運行風險不斷增大，這里的實體機構包括各級行政、事業(yè)單位。審計環(huán)境的變化，給政府審計帶來了新的挑戰(zhàn)。為實現(xiàn)審計全覆蓋、合理分配審計資源、控制審計風險，政府審計應切實將風險導向的審計理念納入到對行政、事業(yè)單位的審計中。
一、風險導向?qū)徲嫹椒ǖ亩x
風險導向?qū)徲嫹椒ǎ╮isk-oriented audit approach）從理論上解決了審計人員以制度為基礎采用抽樣審計的隨意性，又解決了審計資源的分配問題，要求審計人員將審計資源分配到最容易導致財務報表出現(xiàn)重大錯報的領域。從方法論的角度，審計人員以審計風險模型為基礎進行的審計，稱為風險導向?qū)徲嫹ā?/p>
審計風險（AR）=固有風險（IR）×控制風險（CR）×檢查風險（DR）
審計風險是指當財務報表存在重大錯報時審計人員發(fā)表不恰當意見的可能性。為降低審計風險，審計人員能夠發(fā)揮主觀能動性降低的只有檢查風險，而對固有風險和控制風險則無能為力。
就風險導向?qū)徲嫸裕畬徲嬇c注冊會計師審計在發(fā)現(xiàn)“財務報表是否存在重大錯報”的目標是一致的。從方法論的角度，政府審計可以借鑒風險導向?qū)徲嫹椒▽⑵湟氲綄π姓聵I(yè)單位的審計過程中。
二、政府審計開展風險導向?qū)徲嫷碾y點
1、審計風險意識不強
近年來，針對審計機關的行政復議和行政訴訟日益增加，給審計機關和審計工作人員帶來了諸多不利影響。造成行政復議和行政訴訟日益增加的原因是多方面的，其中一個方面就是審計人員的審計風險意識不強，在審計實踐中未能將風險意識貫穿到審計項目始終，只是利用傳統(tǒng)的審計方法機械性地完成審計工作，未能切實有效地查出被審計單位存在的違規(guī)違紀問題、重大錯報問題或者是定性不夠準確、處理處罰不當，這些都是造成行政復議和行政訴訟的原因。
2、固守傳統(tǒng)審計理念
大多數(shù)審計人員在執(zhí)行審計業(yè)務時依然固守傳統(tǒng)審計模式，僅僅圍繞著財政、財務收支情況展開審計，以會計賬簿為目標，從會計事項依據(jù)的原始憑證入手，查證、核對賬證、賬賬、賬表之間的勾稽關系，從而發(fā)現(xiàn)賬簿之間的錯弊。在面對日常機構運行中所涉及到的日益復雜的經(jīng)濟事項、急劇增長的財務信息與非財務信息量時，傳統(tǒng)的審計模式顯然不能滿足審計需要，通過傳統(tǒng)審計模式取得的取證資料，無法成為對被審計單位客觀、公正、綜合評價的基礎。
3、準確識別與評估風險能力較弱
成功運用風險導向?qū)徲嫹椒ǖ年P鍵在于能準確識別與評估風險，只有準確識別與評估出重大錯報風險才能為圓滿完成審計任務打下良好基礎。目前，在審計實踐中識別和評估風險能力較弱的原因是多方面的，主要體現(xiàn)在：一是在進行風險評估前，對被審計行政、事業(yè)單位的財務和非財務信息、內(nèi)外部環(huán)境等資料收集不全；二是不能對所收集的資料進行綜合性分析，準確識別出重大錯報風險可能存在的領域或環(huán)節(jié)；三是審計人員對風險導向?qū)徲嫹椒ǖ牧私饩窒抻趯ζ渥置娴牧私猓荒苁炀氝\用于審計實踐。
4、審計人員勝任能力整體偏弱
首先，審計人員大多都是財會人員，近年來雖然在隊伍建設引人、用人方面有很大改進，但還是不能滿足日常審計工作需要，且在審計實踐中不同專業(yè)背景的審計人員不能形成合力。其次，年齡結構方面，政府審計機構中，人員往往存在青黃不接現(xiàn)象。最后，我國尚未建立審計人員準入考核機制，對于什么樣的人員、達到何種標準、如何進行考核等并未明確予以規(guī)定，造成審計人員業(yè)務水平參差不齊。
三、政府審計開展風險導向?qū)徲嫷耐緩?/h2>
1、提高風險意識，維護審計機關權威和榮譽
政府審計工作人員雖然不像注冊會計師那樣，如果審計失敗且存在過失將會對信賴其審計報告的對象承擔經(jīng)濟賠償責任，但也具有很大的危害性，如行政復議和行政訴訟會危害審計機關的聲譽和權威性、增加審計機關日常行政運行的工作內(nèi)容、影響審計人員的個人工作等。尤其隨著政府審計問責制的推行、審計公告制度的實施，政府審計的重要性日益突顯，社會對政府審計的關注度日益提高，期望也越來越高，所以無論審計機關還是審計人員都要重視審計項目的風險，把風險意識貫穿到項目始終。
2、轉變固有審計工作理念，熟練掌握風險導向?qū)徲嫷睦碚摲椒?/p>
為完成審計全覆蓋要求，解決審計資源嚴重不足的現(xiàn)狀，審計人員必須改變固有的審計工作理念，避免審計工作一開始就一頭扎進財務賬簿中，應將風險導向?qū)徲嫷睦砟詈头椒ㄈ谌氲綄徲媽嵺`中。做好風險評估工作，在風險評估過程中運用分析程序?qū)Ρ粚徲媶挝坏呢攧张c非財務信息進行分析，鎖定重大錯報風險領域或環(huán)節(jié)；結合對內(nèi)部控制制度的了解和評估，確定實施過程中審計程序的性質(zhì)、時間和范圍，使審計工作有的放矢，節(jié)約審計資源，提高審計效率，審計結論能夠?qū)Ρ粚徲媶挝豢傮w做出評價提供合理保證。
3、做好信息收集工作，為風險評估提供保障
在審計實施前，審計組可以通過多種渠道獲取被審計單位環(huán)境信息資料，如采取上互聯(lián)網(wǎng)查詢、獲取公開出版的資料、與相關人員進行座談等方式獲取。被審計單位所處的環(huán)境既包括內(nèi)部環(huán)境，也包括外部環(huán)境，以往審計人員一般只對內(nèi)部審計環(huán)境進行了解，而忽視對外部環(huán)境的了解，這是不可取的，對兩者必須給予同等的重視，不可偏頗。影響被審計單位外部環(huán)境的因素包括政治因素、經(jīng)濟因素、社會文化因素、技術因素和法律因素。影響被審計單位內(nèi)部環(huán)境的因素包括工作職責、組織結構、內(nèi)控制度、業(yè)務流程、資產(chǎn)管理、財政資源分配、重要工作事項開展等。外部因素單獨或協(xié)同變化會對被審計單位內(nèi)部環(huán)境產(chǎn)生影響。
4、構建風險評估方法體系，增強識別和評估風險的能力
（1）在風險評估中關注注冊會計師審計與政府審計的不同之處。注冊會計師審計，一般只對被審計單位的財務報表發(fā)表意見，即被審計單位財務報表是否公允反映了被審計單位的財務狀況和經(jīng)營成果，提供的是簡式審計報告。政府審計在審計目標、審計依據(jù)等諸多方面不同于注冊會計師審計，其不僅對被審計單位財務報表發(fā)表審計意見，還對被審計單位日常運行中的內(nèi)控制度、事業(yè)科學發(fā)展、資金使用的經(jīng)濟性和效益性等方面進行評價，提供的是詳式審計報告。
（2）整理被審計單位的財務與非財務信息。審計人員對所收集的關于被審計單位內(nèi)外部環(huán)境的資料加以匯總，去除沒有意義的資料并進行加工和分類整理，形成有用的財務信息與非財務信息。審計人員通過閱讀、分析這些信息，能夠從整體上把握被審計單位的運行和財務狀況。
（3）在風險評估中有效運用分析程序。運用分析程序的前提是財務信息之間以及財務信息與非財務信息之間存在某種預期關系，并且可以合理判斷這種預期關系能夠繼續(xù)存在。因此，要對上一環(huán)節(jié)中的信息進行分類，分成存在預期關系并適合運用分析程序的信息與不適合運用分析程序的信息。對于適合使用分析程序方法的信息，審計人員可以通過研究財務信息之間以及財務信息與非財務信息之間的內(nèi)在預期關系模型，評估被審計單位在財務報表層次或認定層次存在的重大錯報風險。對于不適合運用分析程序的信息，須采用其他方法進行分析。分析程序運用的一般步驟包括：確定要執(zhí)行的計算和比較；估計期望值；執(zhí)行計算和比較；分析數(shù)據(jù)，確認并調(diào)查重大差異；確定對審計方案的影響。
（4）其他方法在風險評估中的運用。在風險評估過程中，除運用分析程序之外，審計人員還需通過穿行測試、座談等方法對被審計單位的內(nèi)部控制制度的建立健全和執(zhí)行情況進行了解，以評價其內(nèi)部控制制度設計是否存在缺陷和是否得到執(zhí)行，根據(jù)了解的情況評價對被審計單位內(nèi)部控制制度的擬信賴程度，并據(jù)擬信賴程度高低來指導審計實施工作，即決定擬執(zhí)行審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。通過做好以上四個方面的工作，增強識別和評估風險的能力。
5、認真總結學習，提高審計人員開展風險導向?qū)徲嫷膭偃文芰?/p>
審計工作是一項專業(yè)性、技術性和綜合性都很強的工作，對此，保持并提高審計人員的勝任能力是關鍵。組織審計人員加強學習，降低審計風險、提高審計質(zhì)量，一方面增加審計人員風險意識，將風險意識貫穿到審計實踐始終；另一方面，組織審計人員加強審計理論學習，尤其是風險導向方法的學習，只有掌握了方法，才能在實踐中加以運用，再輔之以工作后的認真總結，審計業(yè)務水平會逐步提高。
參考文獻
[1]十三五規(guī)劃綱要[Z].
[2]國務院關于加強審計工作的意見[Z].國發(fā)〔2014〕48號.
[3]董大勝：審計技術方法[M].中國時代經(jīng)濟出版社，2004.
[4]注冊會計師協(xié)會：審計[M].經(jīng)濟科學出版社，2011.
（責任編輯：張瓊芳）
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王秋菊
（北京市豐臺區(qū)審計局，北京100076）
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（北京市豐臺區(qū)審計局，北京100076）
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就風險導向?qū)徲嫸裕畬徲嬇c注冊會計師審計在發(fā)現(xiàn)“財務報表是否存在重大錯報”的目標是一致的。從方法論的角度，政府審計可以借鑒風險導向?qū)徲嫹椒▽⑵湟氲綄π姓聵I(yè)單位的審計過程中。
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3、準確識別與評估風險能力較弱
成功運用風險導向?qū)徲嫹椒ǖ年P鍵在于能準確識別與評估風險，只有準確識別與評估出重大錯報風險才能為圓滿完成審計任務打下良好基礎。目前，在審計實踐中識別和評估風險能力較弱的原因是多方面的，主要體現(xiàn)在：一是在進行風險評估前，對被審計行政、事業(yè)單位的財務和非財務信息、內(nèi)外部環(huán)境等資料收集不全；二是不能對所收集的資料進行綜合性分析，準確識別出重大錯報風險可能存在的領域或環(huán)節(jié)；三是審計人員對風險導向?qū)徲嫹椒ǖ牧私饩窒抻趯ζ渥置娴牧私猓荒苁炀氝\用于審計實踐。
4、審計人員勝任能力整體偏弱
首先，審計人員大多都是財會人員，近年來雖然在隊伍建設引人、用人方面有很大改進，但還是不能滿足日常審計工作需要，且在審計實踐中不同專業(yè)背景的審計人員不能形成合力。其次，年齡結構方面，政府審計機構中，人員往往存在青黃不接現(xiàn)象。最后，我國尚未建立審計人員準入考核機制，對于什么樣的人員、達到何種標準、如何進行考核等并未明確予以規(guī)定，造成審計人員業(yè)務水平參差不齊。
三、政府審計開展風險導向?qū)徲嫷耐緩?/h2>
1、提高風險意識，維護審計機關權威和榮譽
政府審計工作人員雖然不像注冊會計師那樣，如果審計失敗且存在過失將會對信賴其審計報告的對象承擔經(jīng)濟賠償責任，但也具有很大的危害性，如行政復議和行政訴訟會危害審計機關的聲譽和權威性、增加審計機關日常行政運行的工作內(nèi)容、影響審計人員的個人工作等。尤其隨著政府審計問責制的推行、審計公告制度的實施，政府審計的重要性日益突顯，社會對政府審計的關注度日益提高，期望也越來越高，所以無論審計機關還是審計人員都要重視審計項目的風險，把風險意識貫穿到項目始終。
2、轉變固有審計工作理念，熟練掌握風險導向?qū)徲嫷睦碚摲椒?/p>
為完成審計全覆蓋要求，解決審計資源嚴重不足的現(xiàn)狀，審計人員必須改變固有的審計工作理念，避免審計工作一開始就一頭扎進財務賬簿中，應將風險導向?qū)徲嫷睦砟詈头椒ㄈ谌氲綄徲媽嵺`中。做好風險評估工作，在風險評估過程中運用分析程序?qū)Ρ粚徲媶挝坏呢攧张c非財務信息進行分析，鎖定重大錯報風險領域或環(huán)節(jié)；結合對內(nèi)部控制制度的了解和評估，確定實施過程中審計程序的性質(zhì)、時間和范圍，使審計工作有的放矢，節(jié)約審計資源，提高審計效率，審計結論能夠?qū)Ρ粚徲媶挝豢傮w做出評價提供合理保證。
3、做好信息收集工作，為風險評估提供保障
在審計實施前，審計組可以通過多種渠道獲取被審計單位環(huán)境信息資料，如采取上互聯(lián)網(wǎng)查詢、獲取公開出版的資料、與相關人員進行座談等方式獲取。被審計單位所處的環(huán)境既包括內(nèi)部環(huán)境，也包括外部環(huán)境，以往審計人員一般只對內(nèi)部審計環(huán)境進行了解，而忽視對外部環(huán)境的了解，這是不可取的，對兩者必須給予同等的重視，不可偏頗。影響被審計單位外部環(huán)境的因素包括政治因素、經(jīng)濟因素、社會文化因素、技術因素和法律因素。影響被審計單位內(nèi)部環(huán)境的因素包括工作職責、組織結構、內(nèi)控制度、業(yè)務流程、資產(chǎn)管理、財政資源分配、重要工作事項開展等。外部因素單獨或協(xié)同變化會對被審計單位內(nèi)部環(huán)境產(chǎn)生影響。
4、構建風險評估方法體系，增強識別和評估風險的能力
（1）在風險評估中關注注冊會計師審計與政府審計的不同之處。注冊會計師審計，一般只對被審計單位的財務報表發(fā)表意見，即被審計單位財務報表是否公允反映了被審計單位的財務狀況和經(jīng)營成果，提供的是簡式審計報告。政府審計在審計目標、審計依據(jù)等諸多方面不同于注冊會計師審計，其不僅對被審計單位財務報表發(fā)表審計意見，還對被審計單位日常運行中的內(nèi)控制度、事業(yè)科學發(fā)展、資金使用的經(jīng)濟性和效益性等方面進行評價，提供的是詳式審計報告。
（2）整理被審計單位的財務與非財務信息。審計人員對所收集的關于被審計單位內(nèi)外部環(huán)境的資料加以匯總，去除沒有意義的資料并進行加工和分類整理，形成有用的財務信息與非財務信息。審計人員通過閱讀、分析這些信息，能夠從整體上把握被審計單位的運行和財務狀況。
（3）在風險評估中有效運用分析程序。運用分析程序的前提是財務信息之間以及財務信息與非財務信息之間存在某種預期關系，并且可以合理判斷這種預期關系能夠繼續(xù)存在。因此，要對上一環(huán)節(jié)中的信息進行分類，分成存在預期關系并適合運用分析程序的信息與不適合運用分析程序的信息。對于適合使用分析程序方法的信息，審計人員可以通過研究財務信息之間以及財務信息與非財務信息之間的內(nèi)在預期關系模型，評估被審計單位在財務報表層次或認定層次存在的重大錯報風險。對于不適合運用分析程序的信息，須采用其他方法進行分析。分析程序運用的一般步驟包括：確定要執(zhí)行的計算和比較；估計期望值；執(zhí)行計算和比較；分析數(shù)據(jù)，確認并調(diào)查重大差異；確定對審計方案的影響。
（4）其他方法在風險評估中的運用。在風險評估過程中，除運用分析程序之外，審計人員還需通過穿行測試、座談等方法對被審計單位的內(nèi)部控制制度的建立健全和執(zhí)行情況進行了解，以評價其內(nèi)部控制制度設計是否存在缺陷和是否得到執(zhí)行，根據(jù)了解的情況評價對被審計單位內(nèi)部控制制度的擬信賴程度，并據(jù)擬信賴程度高低來指導審計實施工作，即決定擬執(zhí)行審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。通過做好以上四個方面的工作，增強識別和評估風險的能力。
5、認真總結學習，提高審計人員開展風險導向?qū)徲嫷膭偃文芰?/p>
審計工作是一項專業(yè)性、技術性和綜合性都很強的工作，對此，保持并提高審計人員的勝任能力是關鍵。組織審計人員加強學習，降低審計風險、提高審計質(zhì)量，一方面增加審計人員風險意識，將風險意識貫穿到審計實踐始終；另一方面，組織審計人員加強審計理論學習，尤其是風險導向方法的學習，只有掌握了方法，才能在實踐中加以運用，再輔之以工作后的認真總結，審計業(yè)務水平會逐步提高。
參考文獻
[1]十三五規(guī)劃綱要[Z].
[2]國務院關于加強審計工作的意見[Z].國發(fā)〔2014〕48號.
[3]董大勝：審計技術方法[M].中國時代經(jīng)濟出版社，2004.
[4]注冊會計師協(xié)會：審計[M].經(jīng)濟科學出版社，2011.
（責任編輯：張瓊芳）
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