兩岸稅收協議：打開稅務效益大門

文/邢果欣 黃晉　編輯/王亞亞

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兩岸稅收協議：打開稅務效益大門

文/邢果欣 黃晉編輯/王亞亞

大陸與臺灣簽署的兩岸稅收協議在稅收協調方面具有里程碑式的意義，有助于避免和消除兩岸經貿往來中的重復征稅問題及潛在的稅收不公平現象。

經過歷時六年的談判，海峽兩岸關系協會和臺灣海峽交流基金會于2015年8月在福建簽署《海峽兩岸避免雙重課稅及加強稅務合作協議》及附件《海峽兩岸避免雙重課稅及加強稅務合作具體安排》（以下簡稱“兩岸稅收協議”或“協議”）。兩岸稅收協議主要內容包括了正文中對于兩岸稅務領域加強合作與交流的原則性規定，以及附件中對各類所得的征稅權劃分和協議稅率、消除雙重課稅方法、非歧視待遇、相互協商、資訊交換等具體問題的明確規定。此次，大陸與臺灣簽署的兩岸稅收協議在稅收協調方面具有里程碑式的意義，有助于避免和消除兩岸經貿往來中的重復征稅問題及潛在的稅收不公平現象。

兩岸稅收協議主要內容

兩岸稅收協議主要內容與中國稅收協定通常所采用的方式基本一致，但也采用了一個非正統的格式，以區別于常見的稅收協議。兩岸稅收協議內容上仍基本涵蓋所有常規稅收協定要素，其主要特征包括以下幾個方面：

一是在股息、利息、特許權使用費和財產收益方面，提供了較國內稅法更為優惠的預提所得稅稅率，與中國對外已簽訂的其他稅收協定/安排相比具有相當優勢；

二是明確了將依第三方國家/地區法律設立的中間控股公司視作為大陸或者臺灣稅收居民的具體處理措施；

三是在納入目前中國稅收協定所采用的標準反避稅條款的同時，也加入了顯著的信息交換條款，但對其范圍進行了較大限制，規定不能執行自動或自發性信息交換，而且還包括雙方稅務機關通過相互協商機制解決該協議適用和執行的條款。

兩岸稅收協議的正式實施，有望加強兩岸的貿易和投資。特別是海峽兩岸的相互直接投資，現在可以利用該協議所提供的具有競爭力的預提所得稅稅率，并可受益于此協議避免雙重征稅的規定。這將有助于簡化投資架構和運營架構，也打開了通過重組獲取潛在稅務效益的大門。

協議預提所得稅稅率優惠待遇

對于股息，協議規定，一般的預提所得稅稅率為10%，而5%的預提所得稅稅率則適用于直接持有另一方公司25%以上資本的情況。此規定與中國最優的稅收協定待遇相當，并降低了中國10%和臺灣20%的預提所得稅稅率。但臺灣投資者也要注意，按照《國家稅務總局關于執行稅收協定股息條款有關問題的通知》（國稅函[2009]81號）的要求，只有投資者持有25%的股權不少于12個月，方能享受股息預提所得稅的優惠待遇。

協議中7%的利息預提所得稅稅率同樣享有與香港一致的中國最優稅收協定稅率。這降低了中國10%和臺灣20%（特定債券的預提所得稅稅率為15%）的預提所得稅稅率。該協議同樣給予公共服務部門或公共服務部門完全所有的金融機構，以及這些部門或機構為促進出口所擔保貸款的利息免稅待遇。

協議中7%的特許權使用費預提所得稅稅率同樣是中國稅收協定中所提供的較優稅率，降低了中國10%和臺灣20%的預提所得稅稅率。臺灣投資者在適用該優惠稅率時應注意《國家稅務總局關于執行稅收協定特許權使用費條款有關問題的通知》（國稅函[2009]507號）中的有關規定。

財產收益條款沿用的是現有中國稅收協定最新的典型架構，并增加了股份轉讓收益相關的特別條款，以確保收益來源地對以下轉讓的征稅權：（1）常設機構資產，（2）不動產，（3）不動產公司股份，（4）轉讓方一方持有不少于25%股權的非不動產公司股份（但僅適用于另一方對該轉讓收益免稅的情況）。針對最后一種情況，因為臺灣一般對股份轉讓收益征稅，所有轉讓非不動產公司股份收益實際上都無需在中國大陸納稅。這種情況反過來也同樣適用于投資于臺灣的中國大陸投資者。該稅務處理使得兩岸稅收協議在財產收益方面享有與“中國-愛爾蘭稅收協定”一樣的稅收協定最優待遇。其他財產轉讓收益僅由該轉讓人為其居住者（居民）的一方享有獨占征稅權，而無需再按10%和20%的稅率在中國和臺灣繳納預提所得稅。

作為中國稅收協定的標準條款，符合受益所有人要求才能適用于股息、利息和特許權使用費條款。近幾年，中國稅務機關納稅人均要滿足基于“商業實質”所定義的受益所有人要求,以獲得預提所得稅優惠待遇的“事先批準”。隨著2015年8月《國家稅務總局關于發布〈非居民納稅人享受稅收協定待遇管理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告[2015] 60號）的發布，“事先審批”制度被“后續管理”程序取而代之，稅收協定待遇的適用與否將通過運用中國一般反避稅規則進行評定。

依據“實際管理機構”判定居民企業

兩岸稅收協議在附件中適用對象部分包含了有關針對依第三方國家/地區法律成立的中間控股公司作為中國大陸或者臺灣稅收居民的特殊處理措施，明確了企業以其“實際管理機構”所在地為根據判定其居民身份，確定協議的適用與否。該舉措解決了由于特定歷史原因導致臺灣企業廣泛地利用第三國/地區成立中間控股公司對中國大陸進行投資而帶來的額外稅務流失和成本問題。

兩岸稅收協議規定，對按照第三方國家/地區法律成立的法律實體，采用“實際管理機構”測試判定其是否應作為締約一方的稅收居民而享受協議稅收優惠。相關規定中有關經營運作及決策地 、高級管理人員所在地、公司記錄保存地等測試條款，與現有《國家稅務總局關于境外注冊中資控股企業依據實際管理機構標準認定為居民企業有關問題的通知》 （國稅發[2009]82號）包含的中國稅收居民指引相一致。

兩岸稅收協議對居民企業的補充定義，解決了經第三地轉投資大陸臺商是否可以適用兩岸稅收協議規定的問題，間接投資大陸的臺灣企業在滿足“實際管理機構”在臺灣的條件而可以享受稅收協定待遇的情況下，可以保留原有架構，也可以通過重組實際架構簡化并提高稅務效益。新的來華投資臺商則可以在兩岸稅收協議框架下采用直接投資架構，以減輕不必要的稅收負擔和成本。

其他兩岸稅收協定要素

兩岸稅收協議中還涵蓋了以下一些積極推動兩岸經貿關系的其他特別條款：

一是設置了常設機構門檻（工程型常設機構為12個月、服務型常設機構為183天）。以此為標準對企業利潤課稅，為直接在中國開展業務的臺灣公司提供了保障。

兩岸稅收協議對于已在中國大陸有長期投資歷史的臺灣企業以及剛開始“走出去”并在臺灣積極尋求商機的中國大陸跨國企業，均具有正面的意義。

二是設有獨立個人勞務條款。通過與為企業設置的常設機構條款相同的方式，對個人在締約方提供的勞務進行規管。該條款設定了固定處所以及在任何12個月期間內連續或累計居留183天的課稅門檻；

三是納入了信息交換條款。這為反避稅條款提供了支持。該條款限定了信息交換的范圍，即僅限于國內稅務征管所“必須”的信息，且不支持自動或自發性信息交換的執行。

四是對股息課稅的規定。按照規定，從臺灣取得股息所得的中國大陸居民，能根據協議就已在臺灣繳納的稅額獲得間接抵免，對股權的要求設為10%；而此前中國稅法規定的稅收抵免，持股的要求為20%。該門檻降為10%將使得更多的中國大陸企業可以獲得稅收抵免。該協議條款涵括的個人稅務事宜（受雇所得、董事報酬、養老金、公共服務、學生）與經濟合作與發展組織（“經合組織”）的范本一致，使許多在中國大陸工作的臺灣人士可以享受到特別優惠。

未來展望及發展方向

兩岸稅收協議對于已在中國大陸有長期投資歷史的臺灣企業以及剛開始“走出去”并在臺灣積極尋求商機的中國大陸跨國企業，均具有正面的意義。

協議所提供的預提所得稅稅率與標準的中國稅收協定相比，具有相當的競爭力。通過協議所引入的免稅待遇，將鼓勵許多臺灣企業重組目前對中國大陸投資所采用的間接投資架構，盡管協議也提供了將境外中間控股公司也認定為中國大陸或臺灣稅收居民這一可行方案。

中國稅法和稅務實踐在經合組織應對“稅基侵蝕和利潤轉移”項目下得到不斷的快速發展。臺灣投資者應該意識到中國大陸反稅收協定濫用的規則，包括已納入到稅收協定中的有關規則，未來可能會在信息交換和相互協助協議條款的支持下日益被采用。

作者邢果欣系畢馬威會計師事務所

國際稅務服務中國及亞太區主管合伙人

作者黃晉系畢馬威會計師事務所稅務經理