風險管理視角下的農業(yè)上市公司內部控制研究

柴芳云+陳燕麗

【摘 要】 農業(yè)上市公司的發(fā)展，促進了農業(yè)產業(yè)結構的調整，增強了我國農業(yè)的國際競爭力。然而，從近年來農業(yè)上市公司的總體情況來看，經營業(yè)績普遍下滑，經營風險逐步加大，給未來持續(xù)健康發(fā)展帶來了很大的不確定性。究其原因，與農業(yè)上市公司內部控制設計及運行無效直接相關，為此，以農業(yè)上市公司風險研究為起點，重點突出風險評估及理順公司治理結構對農業(yè)上市公司內部控制體系構建的重要意義，在此基礎上提出了完善農業(yè)上市公司內部控制的舉措。

【關鍵詞】 農業(yè)上市公司； 獐子島； 風險管理； 內部控制體系

【中圖分類號】 F272.35 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2016）24-0013-05

自2016年5月4日起，獐子島股票（002069）被實行“退市風險警示”處理，變更為“*ST獐島”。獐子島2006年9月28日在深交所上市，創(chuàng)造了中國農業(yè)第一個百元股，2007年成為達沃斯“全球成長型公司社區(qū)”首批創(chuàng)始會員。從農業(yè)上市公司經營業(yè)績、內部控制有效性的綜合排名（2008—2010年）來看，獐子島一直處于領先地位[1]，時值今日卻被ST，追其根源，與其內部控制缺失直接相關。為此，以風險管理為研究視角，通過分析農業(yè)上市公司風險特征并結合獐子島內部控制設計及運行現狀，揭示農業(yè)上市公司內部控制缺陷對公司戰(zhàn)略發(fā)展的重大制約性，以此提出完善農業(yè)上市公司內部控制的思路。

一、農業(yè)上市公司面臨的風險

我國是農業(yè)大國，農業(yè)上市公司的發(fā)展壯大，促進了我國產業(yè)結構的調整和國際競爭力的提高，雖然從2008年起財政部相繼頒布了《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》及《企業(yè)內部控制配套指引》，從制度和法規(guī)層面全面詮釋了企業(yè)內部控制的內涵、評價及審計相關內容，但農業(yè)上市公司因其經營的風險性、行業(yè)特性等問題，在內部控制設計及運行中存在重大缺陷，導致經營業(yè)績下滑，經營風險上升。為此有必要對農業(yè)上市公司面臨的風險進行剖析，并結合獐子島的風險現狀，對農業(yè)上市公司內部控制的進一步完善提供依據和參考。

（一）農業(yè)上市公司的外部風險[2]

1.遭受自然災害的風險，如干旱、洪澇、冰雹、森林火災和重大的生物災害等。農業(yè)上市公司自始至終都面臨著無數自然災害的侵襲，企業(yè)應建立自然災害預警制度，采取一定的防范措施，將災害造成的損失降為最低。以獐子島為例，在2014年第三季度，獐子島因北黃海冷水團事件，使存貨遭受巨大損失，公告巨虧8億元。

2.國家宏觀政策的調整。隨著國家宏觀發(fā)展戰(zhàn)略的調整，國家和地方都加大了對海洋經濟的支持力度，加大投入、加大稅收優(yōu)惠及補貼。與此同時，對影響生態(tài)環(huán)境的林業(yè)企業(yè)的亂砍亂伐現象予以限制；將一些重大的動物疫情疾病防控推向市場，使一些農業(yè)上市公司面臨更加嚴峻的市場競爭環(huán)境。但國家對農業(yè)部分行業(yè)的稅收優(yōu)惠及補貼對其發(fā)展影響較大。以獐子島為例，從2003年起，依據國家公布的《全面海洋經濟發(fā)展規(guī)劃》，積極推進漁業(yè)和漁區(qū)經濟結構的調整，從傳統(tǒng)漁業(yè)水產品的粗加工向現代的水產品精加工轉變，為此得到了國家和地方的稅收優(yōu)惠和財政補貼及海域支持[3]。

3.市場競爭加劇的風險。近年來，我國糧食、蔬菜和食用油等農產品價格持續(xù)走高，農業(yè)上市公司生產所需的原材料價格和勞動力成本不斷攀升。同時農業(yè)企業(yè)生產的季節(jié)性和周期性，使部分農業(yè)上市公司產品的市場價格波動幅度大，產需脫節(jié)，造成企業(yè)會計信息如銷售收入、現金流及利潤指標波動較大。由于國家對農業(yè)行業(yè)的保護，使得部分上市公司缺乏風險防范意識，一味追求盲目擴張，使市場競爭力下降。以獐子島為例，2008年由于美國次貸危機，外部市場需求下降，對水產品出口造成巨大影響，同時受國外進口產品的沖擊，形成替代品威脅，市場占有率下降，導致市場競爭的風險加大。

（二）農業(yè)上市公司的內部風險[2]

1.經營風險。絕大多數農業(yè)上市公司經營的產品都和人們的日常生活直接相關。食品類關系到人的健康和生命，同時隨著人們生活水平的提高，對食品的安全提出了更高的要求，若對食品安全質量掉以輕心，就可能導致滅頂之災，如2008年的三鹿事件和2011年雙匯集團事件。為此，國家加大了對該行業(yè)商品質量的準入及懲罰力度，一定程度上加大了企業(yè)的監(jiān)控成本和經營風險。

2.管理風險。我國農業(yè)上市公司絕大多數都是由家族企業(yè)逐步發(fā)展起來的，管理者的個人品質、知識水平和能力直接影響企業(yè)的經營風格。組織結構多以一股獨大為主，集權色彩濃厚。受農業(yè)生產周期的影響，投資多，見效慢，同時農產品的附加值偏低，盈利能力及經營業(yè)績增長緩慢，使其市場風險和經營風險居高不下，由此，管理者的經營偏好和趨利思想在很大程度上會左右上市公司的發(fā)展[4]。

分析農業(yè)上市公司外部及內部風險因素有助于我們更清晰地了解行業(yè)特性，為構建符合農業(yè)上市公司持續(xù)發(fā)展的內部控制體系提供依據。

二、農業(yè)上市公司內部控制現狀——以獐子島為例

2012年6月，迪博企業(yè)風險管理技術有限公司依據滬、深交易所截至2012年4月30日A股上市的2 340家公司年報信息的研究顯示，隨著我國內部控制法律法規(guī)的完善，監(jiān)管機構對上市公司內部控制監(jiān)督日益重視，以及上市公司的積極應對，我國上市公司內部控制水平呈逐年提高的態(tài)勢，但總體在低水平徘徊，2011年內部控制總平均值為31.3[5]。

2012年8月，《中國上市公司內部控制指數（2011）：制定、分析與評價》課題組用2011年我國主板和中小板上市公司2 036家公司樣本數據，對內部控制五要素進行指數評價，研究得出這些上市公司的內部控制指數均值為不及格[5]。

截至2015年底，我國農業(yè)上市公司共有85家，占整個上市公司總數的3.05%。農業(yè)上市公司依據2008年的《基本規(guī)范》及配套指引相繼建立了符合目前公司管理要求的內部控制。內部控制規(guī)范體系的實施，使農業(yè)上市公司增加了在內部控制方面的投入，提高了企業(yè)發(fā)現內部控制缺陷的可能性，在一定程度上完善了企業(yè)披露內部控制缺陷的機制[6]。

楊海琴[1]通過實證研究，對2008—2010年農業(yè)上市公司內部控制有效性綜合評價后得出的結論是：農業(yè)上市公司內部控制有效性大部分處于中下層水平，內部控制提升的空間較大。

目前農業(yè)上市公司尚未有符合自身發(fā)展需求的內部控制體系，由于外部環(huán)境和自身治理結構的缺陷，農業(yè)上市公司內部控制顯得先天不足，究其原因主要為，農業(yè)上市公司總股本中，國家股和法人股占絕對優(yōu)勢，一股獨大的現象突出，同時農業(yè)上市公司產業(yè)鏈兩極分化現象突出，而上市公司經營活動涉及整個產業(yè)鏈條，一旦發(fā)生風險，波及面廣，影響深遠，從而導致各上市公司經營績效冰火兩重天[4]。

農業(yè)上市公司的典型代表獐子島，從業(yè)績和內部控制方面來說處于行業(yè)領先地位。獐子島在2008—2015年的內部控制自評報告中均說明已按照“企業(yè)內部控制規(guī)范”及其他監(jiān)管要求建立了財務報告內部控制，并未發(fā)現內部控制存在重大缺陷。但2014年10月30日的“黑天鵝”事件及2016年5月4日的“*ST獐島”事件充分說明，獐子島的內部控制暗藏重大缺陷，內部控制運行無效。下面從COSO的五要素出發(fā)，分析獐子島內部控制現狀。

1.控制環(huán)境。控制環(huán)境是企業(yè)實現內部控制的基礎，是其他要素能否有效運行的決定性因素，其中治理結構是控制環(huán)境的中心，對構建有效的控制環(huán)境發(fā)揮基礎性的作用。2014年獐子島在它的內部控制報告中明確指出，獐子島建立和完善了符合現代化企業(yè)制度要求的公司治理結構和內部組織結構，通過科學有效的決策機制、執(zhí)行機制和監(jiān)督機制，保證公司達到或實現各項經營管理目標。但實際執(zhí)行中治理結構混亂，董事會、監(jiān)事會和經理層的權責利失衡，監(jiān)督不到位，出現管理層收受賄賂被查處事件。

行為金融學的研究表明：在外界經濟環(huán)境不穩(wěn)定、信息不對稱、個體能力存在缺陷的情況下，公司高管的管理哲學、個人的心理特征會不同程度地影響公司人力資源策略，進而引發(fā)經營風險[7]。在2007年及2014年間獐子島高管人員頻繁離職，高管團隊缺乏穩(wěn)定性。同時獐子島政企不分，一股獨大，董事長吳厚剛是獐子島的核心人物，早在2001年公司整體變更為股份公司時，吳厚剛既擔任董事長，同時又擔任獐子島鎮(zhèn)的鎮(zhèn)長、黨委書記等職。在獐子島，懂技術懂行業(yè)特性、具備勝任能力的人才匱乏，同時考核不規(guī)范，退出機制不健全等導致公司治理結構失衡，公司戰(zhàn)略目標、經營目標難以實現，并引發(fā)經營風險。

2.風險評估。風險評估是企業(yè)及時識別并分析經營活動中與實現內部控制目標相關的風險。識別企業(yè)所面臨的內外部風險是風險評估的基礎，企業(yè)面臨的風險瞬息萬變，如果不能及時評估風險，就會導致控制活動的風險不可控，嚴重情況下會致使經營失敗。獐子島自上市以來，海域面積及底播數量快速上升。從2006年的65.6萬畝迅速增加到2013年的338萬畝。未經充分研究及論證即大幅度增擴海域面積，存貨比重數年高居不下，投資支出大額上升，決策過程有重大風險隱患。由于快速擴張，加速了企業(yè)資金短缺，依靠借債維持日常的經營活動，給企業(yè)帶來了高額的債務成本和財務風險的壓力。

獐子島進行的底播范圍非常接近北黃海冷水團活動區(qū)，但對此風險沒有任何評估與披露；同時獐子島從浮筏養(yǎng)殖到深海底播，沒有做充分的論證和可行性研究，也沒進行深海底播的實驗。負責采購的人員因受賄被查處（該團隊負責采購蝦夷扇貝種苗，而正是這批種苗導致獐子島巨額虧損），但對此風險獐子島沒有任何評估和披露。

3.控制活動。風險評估為控制活動的有效實施奠定了基礎，識別評估了風險，如果沒有實施相應的應對措施，即控制活動，內部控制也不能發(fā)揮作用。獐子島對于存貨實物控制的說法前后不一。《第二期短期融資融券募集說明書》中寫明：公司每個月組織一次苗種生長情況的調查；而董事長吳厚剛卻說“公司每年分別在春天和秋天對公司存貨進行調查”。兩種不同的說法，說明獐子島缺乏日常的檢測，無法及時有效地監(jiān)控存貨生長情況和數量。在采購環(huán)節(jié)控制上，自2009年以來，每年的蝦夷扇貝苗種底播計劃未以單獨議案的形式履行董事會的審批程序。采購一直由原副總經理吳厚記（吳厚剛的兄弟）負責，未定期輪換，采購來的大量種苗無法逐箱檢查，驗收時未入庫，直接播種，導致賬實無法核對，監(jiān)督缺乏。

4.信息與溝通。信息與溝通是企業(yè)及時、準確地收集、傳遞與內部控制相關信息的過程，其確保信息在企業(yè)有效傳遞及理解。2012年高管吳厚記因被舉報有受賄行為而離開公司，同年會計人員被移交司法機關。該事件在當年公司財務報告中并未作任何披露，存貨的賬面價值也未做任何調整。在2014年10月的黃海“冷水團”事件后，獐子島并未就此事件向投資者做詳細的解釋，而是任其發(fā)酵，造成投資者內心的極度恐慌[8]。對于漁業(yè)企業(yè)來說，海域面積變動屬于公司重大事項。當年度內單筆或累計變動海域面積超過上年年末公司擁有海域面積的10%時，需提交董事會審批并履行臨時信息披露義務，但獐子島在年度報告中并未有相關披露，同時對于淺海底播到45米以上深海底播的經營環(huán)境事項僅在定期報告中進行了簡單披露，未對相關內部風險進行詳細披露及監(jiān)視，以上說明獐子島在信息與溝通上存在嚴重缺陷。

5.內部監(jiān)督。內部監(jiān)督是對內部控制要素是否發(fā)揮作用的再監(jiān)督，包括日常監(jiān)督和專項監(jiān)督。《獐子島集團股份有限公司2012年年度報告》中說明：公司在獐子島海域構建了北黃海冷水團檢測淺標網，對低層水溫變化進行24小時不間斷監(jiān)測，提升了海域環(huán)境的監(jiān)控能力。而獐子島董事長秘書孫福君卻說：公司僅能對海域表層溫度進行實時監(jiān)測，通過潛標進行溫度監(jiān)測，電子數據每三個月提取一次，對低層水溫完全達不到24小時全天候監(jiān)測的標準，兩種說法兩個標準，說明獐子島在內部監(jiān)督上存在重大缺陷，既然內部監(jiān)督不能有效發(fā)揮作用，那外部監(jiān)督的會計師事務所的審計現狀又是如何呢？由于受到特殊行業(yè)、環(huán)境和專業(yè)知識的限制，大華會計師事務所只用了三天時間就完成了對獐子島百萬畝海域的監(jiān)盤，同時大華會計師事務所對獐子島2013年和2014年半年報表都出具了標準的無保留意見，致使獐子島內部監(jiān)督體系形同虛設。

通過對獐子島內部控制五要素具體現狀的分析，看出其在內部控制五要素上都存在重大缺陷，正是內部控制的重大缺陷導致獐子島的內部控制失效、經營失敗。那么引起獐子島內部控制失效的原因又有哪些呢？下面從影響因素探其根源。

三、農業(yè)上市公司內部控制有效性的因素分析

（一）內部控制理念滯后

內部控制從公元前3600年以前的美索不達米亞文明時期的內部牽制發(fā)展到2004年COSO發(fā)布企業(yè)風險管理整體框架階段，內部控制的控制環(huán)境、控制理念、控制方法都發(fā)生了質的飛躍。目前農業(yè)上市公司對內部控制的理解停留在各項工作制度和業(yè)務規(guī)章的匯總上[4]，沒有將內部控制的本質理解為是一種制衡、監(jiān)督和激勵的制度安排[9]。有效的內部控制能夠制約經營者的機會主義行為，正確處理企業(yè)的組織機構和權責分配，從根本上杜絕舞弊的發(fā)生。獐子島的年度報告和融資融券對內部控制的說明和實際內部控制執(zhí)行狀況比較，差距巨大，說明其內部控制只是為了應付監(jiān)管機構及相關法律的要求，內部控制實際運行無效。

（二）戰(zhàn)略定位缺乏

戰(zhàn)略目標是企業(yè)最高層次的目標和內部控制的終極目標，是企業(yè)未來發(fā)展的總藍圖，是實現經營目標的行動指南。農業(yè)上市公司雖然在整個上市公司中占比較少，但它獨特的戰(zhàn)略地位和國家對它的扶持力度，說明農業(yè)上市公司戰(zhàn)略制定的重要性。從目前農業(yè)上市公司戰(zhàn)略目標的定位來看，主要關注的是合法合規(guī)目標和報告目標。由于缺乏十年甚至更長的戰(zhàn)略，所以企業(yè)的經營行為短視，導致經營風險的產生。獐子島雖然打造了同心多元化戰(zhàn)略、科技領先戰(zhàn)略、縱向一體化戰(zhàn)略、品牌戰(zhàn)略及五位一體的發(fā)展模式[3]，但經營過程中盲目擴張，過分依賴短期債務，在重大突發(fā)事件面前顯得無能為力，這說明獐子島的戰(zhàn)略管理只是寫在紙上的一種管理，沒有站在公司戰(zhàn)略目標的高度去處理或應對危機，缺乏有效的戰(zhàn)略協(xié)調機制。

（三）風險防范及應對能力較弱

從農業(yè)上市公司的現狀來看，風險主要源于外部環(huán)境（如經濟環(huán)境、自然災害、法律環(huán)境等）及內部因素（如公司治理缺陷、內部控制缺陷、經營風險等）的影響。對于外部環(huán)境風險，企業(yè)無法直接控制，但需要制定相應的應對措施；對于內部風險因素，企業(yè)可結合內部控制有效實施及落實加以防范。通常對于風險的識別是風險管理的第一步，其次要綜合運用多種風險分析方法對風險因素可能性和響應程度進行排序[7]。獐子島從2006年起海底底播面積逐年增加，對根本不知曉的深海底播這種風險極高的事項沒有進行實驗、論證就直接實施，導致“黑天鵝”事件發(fā)生。同時占總資產比重畸高的消耗性生物資產存貨一直保持在50%左右，對這部分特殊性能的存貨，從種苗的采購、播種、后續(xù)監(jiān)管上獐子島都缺乏應有的風險控制措施而任其在海里自由生長，直到死亡。

（四）內部控制環(huán)境不健全

雖然農業(yè)上市公司依據現代企業(yè)公司治理要求建立了治理結構，但公司董事長和經理兩職合二為一的現象時有發(fā)生，家族式管理模式阻礙了公司健康發(fā)展，一股獨大的現象導致了決策及經營高度集權，風險加大。獐子島“法人治理”實質上是典型的內部人控制。股東、治理層、經理層三位一體。獐子島從集體所有制企業(yè)成長為上市公司，“內部人”發(fā)揮了重要作用，功不可沒，但當企業(yè)發(fā)展到一定規(guī)模后，內部人控制顯然已無法滿足企業(yè)日益擴大所導致的戰(zhàn)略推進、經營風險的防范及企業(yè)監(jiān)管的需要。雖然獐子島2006年上市時，符合深交所公司治理要求，表面制衡，實質很難形成公司持續(xù)長遠發(fā)展的核心競爭力。當內部人利益和公司利益一致時，公司可以發(fā)展，但當內部人利益和公司利益沖突時，內部人寧愿犧牲公司利益，而保全自己的利益，所以在公司戰(zhàn)略發(fā)展上采取了一種冒險激進的方式[10]，遠遠偏離投資者所希望的穩(wěn)健性公司發(fā)展戰(zhàn)略。在人力資源上，并不是把具備專業(yè)勝任能力和正直品格的人安排在合適的崗位上，而是任人唯親。副總經理吳厚記是董事長吳厚剛的兄弟，負責獐子島的材料采購工作，2012年因舉報受賄而離職，2014年獐子島蝦夷扇貝絕收事件，正是吳厚記團隊負責的采購事宜。

（五）內部控制評價體系不完善

內部控制評價貫穿于內部控制設計及運行的始終，合理的內部控制評價機制是確保內部控制有效實施的保障。

借鑒陳漢文和池國華[9]的研究成果，2013年我國上市公司內部控制整體水平進一步提高，從內部控制五要素指數來看，風險評估是上市公司內部控制的薄弱環(huán)節(jié)。從行業(yè)內部控制整體狀況來看，受嚴厲監(jiān)管的金融保險業(yè)居第一，2013年內部控制指數均值為63.91%；而農林牧漁業(yè)排名最后，2013年內部控制指數均值為42.89%。

目前，農業(yè)上市公司內部控制信息披露方式主要有兩種，一種是在年報中披露，一種是單獨出具內部控制自我評價報告并與年報同時披露，對自身內部控制有效性的自評分均在50%以上，對內部控制有效性持樂觀態(tài)度，總體自評意見偏高，披露的內容空洞，缺乏實質性的內容[11]。

從2008年起，獐子島開始對內部控制自評報告進行披露，主要從評價依據、實施情況、缺陷認定標準、具體缺陷披露等方面對其內部控制進行評價。對評價有重要影響的內部控制實施情況從2012—2015年都未披露相應的內容；對缺陷認定標準2011年、2013年、2015年有定性或定量標準，其他年份都沒有；具體內部控制缺陷披露的情況從2008—2015年獐子島均為未披露或不存在重要或重大缺陷，而實際情況是2013—2015年，獐子島內部控制都存在重大缺陷。

以上分析了影響農業(yè)上市公司內部控制有效性的因素。內部控制理念滯后、戰(zhàn)略定位缺乏、風險防范意識弱是導致上市公司內部控制失效的主要原因。

四、完善農業(yè)上市公司內部控制的舉措

我國企業(yè)內部控制規(guī)范體系主要是針對生產型企業(yè)常見的18種業(yè)務內部控制加以規(guī)范的。農業(yè)上市公司由于其特殊的內外部發(fā)展環(huán)境，亟待設計個性化的內部控制體系。

內部控制體系通常以戰(zhàn)略導向、價值導向和風險導向為切入點設計。戰(zhàn)略導向內部控制體系以公司戰(zhàn)略為主線，圍繞著公司戰(zhàn)略目標實現這一中心進行風險防控，并突出控制體系中內部管理各部門各環(huán)節(jié)的協(xié)調一致。價值導向的內部控制體系建立在對企業(yè)價值鏈和價值創(chuàng)造源分析的基礎上，將內部控制的價值增值放到戰(zhàn)略導向的位置。風險導向內部控制體系是將全面風險管理的理念和思想契合到內部控制的實施過程中，從而提高內部控制防御風險的能力，以促進戰(zhàn)略目標的實現[12]。綜觀農業(yè)上市公司內部控制現狀，結合獐子島的具體情況，以風險導向為切入點完善內部控制體系較為合理。獐子島內部控制重大缺陷產生的原因除了內外部環(huán)境因素之外，風險評估缺失是重要影響因素。

以風險為導向的內部控制系統(tǒng)，要求董事會和管理者應將主要精力放在可能產生重大風險的關鍵環(huán)節(jié)，管理層設定的目標要與企業(yè)的使命、風險偏好一致。企業(yè)應當識別影響其目標實現的內外部事項，區(qū)分哪些是風險，哪些是機會，從而使管理層的戰(zhàn)略目標不偏離正確的方向。針對以上的分析，完善農業(yè)上市公司內部控制的措施主要包括以下方面：

（一）以風險導向作為設計內部控制體系的切入口，識別及應對風險

農業(yè)上市公司因其經營風險和環(huán)境的特殊性，應設計針對性的內部控制體系。根據國務院國資委《中央企業(yè)全面風險管理指引》的精神，設計符合農業(yè)上市公司風險管理目標的內部控制體系。農業(yè)上市公司的風險客觀存在，具有不確定性和動態(tài)性的特征，可將風險按來源分為外部風險和內部風險（如文中第一部分的闡述），對影響企業(yè)目標實現的事項進行風險識別和分析，診斷企業(yè)面臨怎樣的風險，哪些是重大風險，從而制定重大風險管理的策略和措施，明確各職能部門在風險管理中的職責，將風險管理融入日常的管理活動中。應加強風險的預防性控制即前饋控制，建立風險預警機制和突發(fā)事件的預警機制，根據企業(yè)經營風險的特征，構建預警系統(tǒng)，并將風險量化，建立量化指標體系。同時提高技術和判斷，設置預警區(qū)間，評價各種風險偏離程度，及時向風險管理部門和決策層發(fā)出警示，以提出應對措施[7]。

（二）在風險導向內部控制體系下，進一步完善農業(yè)上市公司治理結構，促進其長遠、科學發(fā)展

農業(yè)上市公司因其治理結構的缺陷，導致其經營行為短視。農業(yè)上市公司股本偏小，流通股偏低，國有股和法人股占絕對的控股地位，極易受大股東的操控。加之農業(yè)生產周期長、投資大、收效慢、市場風險、自然災害頻發(fā)，易導致經營陷入困境，如果企業(yè)沒有以風險為導向的內部控制制度安排，要想長遠科學發(fā)展是不現實的。為此，企業(yè)首先要理順治理結構。公司治理是內部控制系統(tǒng)得以順利運行的條件，又是內部控制有效運行的保證。農業(yè)上市公司，“內部人控制”現象嚴重，治理結構的制衡失效，管理層道德缺乏。由于利益的誘使，不惜違背經營目標采取短期行為，使制度的執(zhí)行因為人的主觀意志而存在不應有的彈性，導致內部控制的功能大大削弱。由于治理結構的失衡，違背行業(yè)發(fā)展規(guī)律，缺乏風險預警、識別、評估等手段，導致企業(yè)擔負沉重的債務成本，為企業(yè)長期科學發(fā)展埋下隱患。理順治理結構，應考慮調整董事會結構以彌補內部人控制的缺陷，除了配備具有財經知識的獨立董事外，聘請農業(yè)專家，以增強決策中的科學性和技術性，平衡內部人的激進、冒險、盲目擴張的行為。

（三）對農業(yè)上市公司單獨設計符合其行業(yè)特性、極具操作性的內部控制評價體系

從動態(tài)的角度看，內部控制可以看作是一個設計、運行、評價的循環(huán)體。內部控制設計及運行的合理性、可行性和有效性都依靠評價的評斷，查錯補漏，為內部控制良性循環(huán)提供保障。

目前農業(yè)上市公司在內部控制評價報告中普遍出現的情況是：避重就輕，披露的內容空洞、含混，格式五花八門，披露的信息隨意性大。為此，有必要依據農業(yè)上市公司自身的特點，在內部控制披露上發(fā)布更加明細化、規(guī)范化的格式及內容要求。

內部控制評價貫穿于內部控制的始終，良好的評價體系離不開實施的主體。依據其實際情況，在評價主體上可設置三個層級。第一層級由業(yè)務單元對日常業(yè)務內控狀況進行自評。第二層級由內部獨立的評價機構或內部審計進行自我評價，依據企業(yè)內部控制設計和運行的現狀，獨立客觀地提出評價意見，如出現內部控制缺陷，可及時發(fā)現并予以彌補。第三層級由會計師事務所對企業(yè)內部控制進行外部評價，以驗證及制約第一層和第二層對內部控制評價的有效性[4]。

內部控制評價內容及披露應主要包括：評價范圍、評價范圍的主要業(yè)務和事項、重點關注的高風險領域及防范措施、內部控制缺陷認定標準、內部控制缺陷現狀及整改情況等。

在內部控制評價中，缺陷認定是內部控制評價中的關鍵，依據《企業(yè)內部控制評價指引》，農業(yè)上市公司應對導致內部控制失效的諸多事項按缺陷認定標準進行分類，可分為財務報告內部控制缺陷認定標準和非財務報告缺陷認定標準。財務報告內部控制缺陷認定按照影響公司目標實現程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷，并通過定量和定性方法加以識別和分級。非財務報告內部控制缺陷認定涉及內部控制的廣泛目標，主要從定性方面考慮，如公司高管人員是否有舞弊行為；是否更改過財務報表；新聞媒體是否有負面報道；是否違反國家法律法規(guī)等。結合農業(yè)上市公司內部控制現狀將查找內部控制缺陷的范圍限定在公司層面、業(yè)務流程和信息系統(tǒng)三方面[13]。

綜上所述，我國農業(yè)上市公司對其內外風險強化預警，在國家法律和內部控制逐步完善的前提下，農業(yè)上市公司對內部控制設計及運行將日臻完善，因為良好的內部控制向投資者傳達著積極可信的信息，也是農業(yè)上市公司內部控制不斷完善的助推器和戰(zhàn)略目標實現的保證。

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