會計報表附注信息披露問題探析

劉海松

摘要：財務報表是企業利益相關者了解公司財務狀況、經營成果和現金流量的重要工具，附注作為其重要組成部分，能夠有效提高信息廣度和深度，有助于提高決策效率和效果。文章對上市公司會計報表附注披露的現狀進行分析，從會計準則和基礎理論出發，并結合我國實際情況和國外經驗，分析原因，對改善這一現象提出合理化建議，進而對提高我國整體信息披露的水平提出相關對策。

關鍵詞：會計報表附注 會計制度 信息披露

從上世紀90年代我國證券市場起步以來，我國上市公司日益增多，截至目前，上市公司數量已達到三千多家，對上市公司的信息需求量越來越大、質量也越來越高，上市公司信息披露制度經過二十多年發展，也明顯得以完善。在上市公司信息披露中，“四表一注”作為最基本的信息披露內容，地位突出。會計報表附注作為其中重要組成部分，除了能夠結合財務報表相關數據形成更加深入的財務分析外，也能夠將無法在報表中以數字形式提供的定性信息全面反映，進而大大提高信息透明度，為報表使用者提供更加全面可靠的財務信息。但是目前我國會計報表附注披露還存在些許問題亟待解決，無論從完善信息披露的制度和理論，還是從改善我國會計信息披露的質量上看，對該問題進行深入探析仍具有重大現實意義。

一、公司會計報表附注信息披露的特點

（一）內容上，報表附注信息披露存在不全面、不真實

我國企業會計準則已經基本實現了與國際會計準則的趨同，為更加全面有效的信息披露提供指引。同時，證監會在2010年發布了第1號公告明確了上市公司報表附注需要列示的十三項內容，具體包括：公司基本情況；會計政策、會計估計和前期差錯；稅項；企業合并及合并財務報表；財務報表項目附注；資產證券化業務的會計處理；關聯方及關聯方交易；股份支付；或有事項；承諾事項；資產負債表日后事項；其他重要事項及母公司財務報表的主要項目附注。可以看出要求披露的內容已經相當豐富，但與美國報表附注比較，不難發現：第一，其報表披露的內容仍有欠缺，目前美國上市公司向投資者披露預測性財務信息的現象十分普遍，而我國上市公司會計報表附注涉及該項內容的較少；第二，美國會計報表附注披露尤其強調質量，我國大部分上市公司在準則和相關法律法規要求下，機械式地披露相關內容，質量卻無法滿足使用者要求。除此之外，管理層編制會計報表及附注時，在敏感項目的披露上會存在不真實的情況以期達到特定目的，如關聯方交易、或有事項、承諾事項等方面是“重災區域”。

（二）形式上，會計報表附注披露過于單一

我國會計報表附注以文字說明和表格為主，相比較美國報表附注圖表結合、形式多樣的披露方式，我國會計報表附注信息披露在形式上存在著局限性，單一程式化的披露降低報表使用者對相關信息的利用程度；附注本身目的就在于補充說明和解釋，不應局限格式，美國信息披露十分重視潛在投資者，因此報表注釋的內容不僅豐富，而且表現方式也十分清晰，便于報表使用者理解，從而吸引投資者，而我國在報表附注的披露方式上沒能放開，無法降低非專業人員理解報表的難度，某種程度上也降低對潛在投資者的吸引力。

（三）作用上，會計報表附注披露存在效用不突出的問題

首先，會計報表已披露相關財務數據信息，報表附注則應將重點放在非財務數據且對使用者有用的信息上，但根據目前報表附注披露的信息來看，其中有大部分的財務信息與報表信息重合，尤其是財務報表項目附注部分披露的內容，造成附注披露內容冗長而無效；其次，由于會計信息反映的是過去時點和期間的財務狀況、經營成果和現金流量，對影響未來決策方面的其他信息就顯得尤為重要，但其在這一方面的欠缺使得外部使用者很難獲取有效信息，影響判斷，還有表外事項的披露缺乏規范和統一、管理層避免不利事項披露的傾向等，造成投資者和債權人難以把握企業未來動向；最后，由于附注是由知悉內情的管理層編制，外部審計人員在對該部分信息的甄別核實上存在局限性，鑒于時間和成本約束，注冊會計師對該部分存在的問題可能“鞭長莫及”，降低會計報表信息的可信度，影響報表使用者決策。

二、 我國上市公司會計報表附注信息披露問題產生的原因

（一）信息披露方面的準則和相關法規不完善

相關制度制定者有全國人大、國務院、財政部和證監會，各級從不同立場制定相關規則，造成了在實際執行過程中的信息披露不一致，特別是上市公司在接受財政部和證監會雙重管轄時，不當管理易造成信息披露的混亂。財政部出于保持我國上市公司與國際其他企業信息披露的可比性的目的，在準則制定和實施上要求做到國際趨同，縮小會計信息披露與國際準則的差異；證監會通過制定相關公告對上市公司會計制度進行規范和監督，強調我國會計準則與國際會計準則的規范和統一，但我國信息披露市場的不健全，使得趨同難以等效，形式上與國際并肩，內容和實質卻遠不及發達國家。

（二）相關人員與報表使用者的目標背離

根據委托代理理論和信息不對稱理論，管理層作為受托人與作為股東的委托人存在目標不一致，管理層更多關注短期的償債能力和盈利能力并竭力保持較多現金流，而股東則更加關注企業戰略投資和長期發展，出于不同的目的，管理層在編制會計報表及附注時，會利用內部管理人的身份，故意歪曲事實信息，具體來說：管理層可能基于提高公司業績，獲取超額報酬，故意隱瞞成本費用支出或虛增收入，使得相關信息披露失真；也可能為緩解償債壓力，對預計負債等問題的披露不全面。以上情況都會給股東及其他外部信息使用者帶來利益損害，加劇信息不對稱。

（三）會計人員的專業能力難以適應信息需求者的要求

信息時代的大背景對財務人員提出了新要求，由于會計入門容易，門檻低，使得財務人員的專業水平存在很大的差異，部分實務人員是無準則概念、無法律素養、無戰略視角的“三無”人員，其在附注編制上或過于死板，或脫離需求，造成了附注信息披露的缺憾。另外，由于我國會計準則、制度和法規在持續不斷的變化，會計從業人員在實際工作中忽視對新變化的學習和運用，也會使得會計報表附注披露的可信度和時效性降低。

三、 對改善我國上市公司會計報表附注信息披露問題的建議

（一）完善會計制度，健全法律法規

我國2007年頒布的新會計準則包括一項基本準則和38項具體準則，內容豐富廣泛，但未對會計報表附注信息披露進行詳細的規定。現階段，除了股東和債權人，由于上市公司還面臨廣大的潛在投資者，信息需求廣泛而多樣，制定針對會計報表附注信息披露的準則，從根本上規范附注信息披露很有必要；另外，雖然每項具體準則多少與附注披露存在一定的關系，但與證監會頒布的部分規定不一致，因此，建立財政部和證監會兩個制度制定者的協調機制，能夠規范信息披露，降低信息不對稱；除此之外，繼續完善補充《公司法》《證券法》等相關信息披露法律規范，借鑒國外經驗，擴大附注披露信息的內容，尤其是對決策至關重要的預期財務信息，將有利于信息使用者把握戰略動向，提高決策信息的質量。

（二）重視信息披露，加強內外監督

會計報表附注作為報表的重要補充，對與決策相關的信息起到了重要的說明解釋作用，應該引起企業內外重視：企業方面，整體要有風險管理意識，明晰健全的信息披露能夠增強企業應對風險的能力，健全內控制度，指導建立內部審計委員會等機構，相互監督，相互制約，從財務信息生成、傳遞、使用和反饋的各個環節著手，嚴格把關，提高整個報表及附注信息的質量；外部監管方面，發揮財政部門、稅務部門和證監會外部監督作用，加強懲罰力度，提高信息披露違規違法成本，增強上市公司信息披露的主動性，需要注意的是，注冊會計師作為信息披露前的把關人，其自身執業能力對上市公司信息披露的質量也很重要，在考慮成本與效益的基礎上，選聘專業水平和職業素養較高的會計師事務所能夠提高信息可靠性。

（三）提升專業素養，強化內部溝通

會計報表及附注的編制具體是由會計人員來進行，其中涉及到各種會計估計和職業判斷，這對會計人員的專業水平和職業素養提出了較高的要求，會計人員必須具備較強的基礎理論和實務經驗，透徹理解會計準則。基于此，企業應加強對會計人員的職業培訓，與時俱進，保證會計人員能夠及時有效掌握財會新政策；政府相關部門應提高對會計從業人員的資格認證水平，保質保量，完善繼續教育制度。會計報表附注的編制也離不開企業內部的有效溝通，由于該部分披露的信息具有復雜性、重要性，有些信息可能是基礎會計人員難以獲得或準確確認的，需要及時與管理層、治理層溝通，因此保證內部溝通的順暢對提高該部分信息的有用性也十分必要。

四、結語

在信息大爆炸的時代，報表使用者對信息質量的要求越來越高，及時、準確、高效的信息披露對企業的生存發展有著不可小覷的促進作用。但目前，就我國上市公司會計報表附注信息披露現狀來看，各方還需從完善信息披露制度的根本出發，借鑒成熟資本市場信息披露的經驗，揚長補短，重視信息披露。從信息生成上保證質量，即上市公司編制會計報表時立足自身實際，妥善選擇運用會計政策和估計，全面真實呈現與企業相關的信息；從信息披露上保證數量，即財政部、證監會等外部監管機構建立全面信息披露機制，除了會計財務報表，還應完善對臨時公告、內控報告和社會責任報告等信息的披露；從信息使用上保證效果，信息使用者應及時關注與公司相關的信息，保持對信息的敏感度，合理利用會計報表及附注。

參考文獻：

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