個人所得稅制模式的選擇

張天姣

[摘要]一國在開征個人所得稅之前，首先需要對個人所得稅制模式做出選擇，并在這個稅制模式下。確定納稅人、征稅范圍、稅率、征收管理等稅制要素。本文首先對個人所得稅的三種稅制模式做以簡要概述，隨后分別就經濟發展水平和稅收政策目標對個人所得稅制模式的決定作用進行分析，最后針對現階段實行綜合與分類相結合的個人所得稅制模式是中國的現實選擇進行論證。

[關鍵詞]個人所得稅制模式；分類所得稅制；綜合所得稅制：稅收政策

中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A 文章編號：1008-4096（2017）01-0064-07

一、引言

個人所得稅制模式是個人所得稅制度的重要組成部分，是保障個人所得稅制職能作用發揮的關鍵。通常來說，個人所得稅制模式的選擇會受到多方面因素的影響，比如世界形勢、國家經濟發展水平、稅收政策目標以及稅收征管等因素。在世界范圍內征收個人所得稅的110個國家中，盡管稅制模式存在差異，但總體而言仍可大致分為三類，即分類所得稅制、綜合所得稅制和分類綜合所得稅制三種。伴隨著經濟和社會形勢的發展，中國現行的分類所得稅制模式的弊端日益凸顯，自20世紀90年代中期至2016年3月兩會召開，這段時期中國政府都明確將個人所得稅制模式的改革列為稅制改革的重要內容。由此可見，加快轉變個人所得稅制的課稅模式，實行綜合與分類相結合的所得稅制，以此優化中國個人所得稅制度、充分發揮其收入分配的調節功能就顯得尤為迫切。

二、個人所得稅制模式的理論概述

（一）分類所得稅制模式

英國是最早實行分類所得稅制模式的國家。這種稅制模式的涵義是：對于納稅人不同性質或來源的各項所得分別采取不同的稅率及費用扣除標準。稅率方面，大多采用比例稅率或是較低的超額累進稅率。以二元所得稅為例，目前學術界普遍公認的是將分類所得稅制劃分為兩種類型。即多元所得稅制和二元所得稅制。

多元所得稅制主要是將應稅所得劃分為多個類別，對不同類別的應稅所得適用不同稅率，并分別予以征稅。這些應稅所得的類別包括勞動所得、資本所得及經營所得等，并在此基礎上進行細分。如對于勞動所得，細分為工資薪金所得、個體工商戶生產經營所得及勞務報酬所得等：對于資本所得，細分為資本利得、利息、股息、紅利所得及租金所得等；對于經營所得，細分為農業、工業、商業等不同行業的經營所得。目前，采用純粹多元所得稅制的國家較少，主要有中國、蘇丹、約旦、索馬里、也門及敘利亞等國。

二元所得稅制主要表現為將應稅所得劃分為兩大類，對這兩大類應稅所得分別適用不同稅率予以征稅。這兩大類所得包括勞動所得與資本所得。同樣，勞動所得又可細分為工資薪金所得、個體工商戶生產經營所得及勞務報酬所得等：資本所得又可細分為資本利得、利息、股息、紅利所得及租金所得等；經營所得可依據法律規定被分解到勞動所得和資本所得之中。具體來講。勞動所得是在扣除各項必要費用支出后。一律采用累進稅率征稅；資本所得可參照勞動所得的最低適用稅率或公司所得稅的稅率，一律采用比例稅率征稅。目前，實行二元所得稅制模式的國家主要分布在挪威、瑞典、芬蘭及丹麥等北歐國家，由于二元所得稅制與北歐各國的經濟社會發展現狀相吻合，能夠將稅收的效率與公平，稅收收入與國際競爭力的雙重目標較好地兼顧，理所當然地成為北歐各國所追崇的個人所得稅制模式。

對于中國政府提出的綜合與分類相結合的所得稅，本文認為這是一種介于多元所得稅制與二元所得稅制之間的一種所得稅制模式。屬于分類所得稅制的一種，不妨命名為半多元半二元所得稅制。這種稅制模式是將所得劃分為分類征收部分與綜合征收部分。分類征收部分主要針對資本所得，對資本所得實行類似分類所得稅制中對資本所得的征稅；綜合征收部分主要針對勞動所得，對勞動所得實行類似二元所得稅制中對勞動所得的征稅。同時對于全年收入已達到綜合申報標準的納稅人要進行綜合申報，實行綜合征收，日常代扣代繳稅款準予抵扣；對于全年收入未達到綜合申報標準的納稅人可選擇自愿進行綜合申報，日常代扣代繳的稅款通常為最終稅款。該稅制模式實現了與目前的個人所得稅法的有效銜接，既保留了分類征收的特點，同時又考慮綜合征收部分，對于那些收入未達到綜合申報標準的納稅人來說，雖有可自愿進行綜合申報的規定，但基本上不需要綜合征收，這在很大程度上減少了無效綜合征收人數，使得稅務機關在征管成本方面的負擔大大減輕，與中國目前稅收征管水平的整體狀況相適應，使改革得以循序漸進。

（二）綜合所得稅制模式

19世紀中葉，德國的普魯士邦率先創立了綜合所得稅制，隨后這種模式也逐漸被其他主要發達國家所接受，美國就是實行綜合所得稅制的代表性國家之一。這種稅制模式的涵義是：在綜合納稅人一定時期內全部收入的基礎上。減去扣除項目及法定寬免額后，采用累進稅率對其余額進行征稅的一種稅制模式。

以美國為例，美國在征收個人所得稅時采用的是“反列舉”方法，這種方法明確列出不予征稅收入，對其他未被列出的收入一律采用統一的超額累進稅率實行綜合納稅。這樣做不僅有利于拓寬征稅范圍，還可在一定程度上實現稅收的公平原則。但從主要實行綜合所得稅制的經濟合作發展組織（OECD）國家來看，在實際的稅收執行過程中，基本上不存在任何一個國家采用純粹綜合所得稅制模式的情況。所謂綜合所得稅制，均指準綜合所得稅制，是因為對于特定類型收入而言，許多國家都或多或少地運用了特別的處理方式。仍以美國為例，對于自有自用住宅價值的估算，往往是將估算收益不列入綜合征收范圍之內；對于附加福利所得、股票期權所得等也會實行相應的優惠稅率政策。如此一來，如果考慮單一稅制的話，可將綜合所得稅制劃分為兩大類，即傳統綜合所得稅制和現代綜合所得稅制。傳統綜合所得稅制是指除單獨征收的特定所得外，對其他一般性應稅所得一律按照相同的累進稅率予以征稅。目前，采用這種課稅模式的國家主要有美國、加拿大、澳大利亞及德國等國。現代綜合所得稅制是將不同來源的應稅所得一律按照相同的比例稅率予以征稅，又可稱為單一稅制。目前，正在采用這種課稅模式的國家主要包括俄羅斯、烏克蘭、羅馬尼亞及立陶宛等轉軌經濟國家。以俄羅斯為例，自2001年1月1日起，個人所得稅原有的三檔累進稅率（12%、20%及30%）被取消，取而代之的是將納稅人的絕大部分應稅收入在扣除費用或補貼后一律按照13%的稅率進行征稅。

（三）分類綜合所得稅制模式

分類綜合所得稅制也可稱之為混合所得稅制或復合所得稅制。具體來講，這種稅制模式是先采用分類課征方式對納稅人取得的各項所得實行分類征收，源泉扣繳，之后再綜合納稅人全年的所有應稅收入與設定的標準數額相比較。如果超過標準數額，再按照累進稅率征收一道綜合所得稅或附加稅，對于已扣繳稅款，準予抵扣。超過標準數額的應稅所得，必須進行綜合申報，未超過標準數額的應稅所得，不需進行綜合申報。這種稅制模式實際上兼具分類稅制與綜合稅制兩者的特點，是一種結合分項與綜合計稅方式的稅制模式。

法國于1917年最早實行了這種稅制模式，隨后其他殖民地國家也開始紛紛效仿，比如葡萄牙、西班牙及意大利等國也相繼嘗試實行這種模式，但在逐步實施的過程中發現，這種模式開始凸顯出自身的弱點，原因是該模式不僅要考慮綜合課稅部分，同時還要兼顧分類課稅部分，這樣就不可避免地既要顧及到因綜合課稅所帶來的扣除項目的復雜性，同時又要處理因實行分類課稅與綜合課稅所導致的重復征稅問題。于是二戰后，法國、西班牙及意大利紛紛轉變這一稅制模式，實行了綜合所得稅制，葡萄牙是當時唯一一個仍繼續實行分類綜合所得稅制模式的歐洲國家。葡萄牙實行這種個人所得稅制模式時，是將分類課稅部分征收的稅款細分為營業利潤稅、資本收益稅、勞動所得稅、農業活動稅、農用土地所得稅、城市土地所得稅、動產所得稅共七類。綜合課稅部分征收的附加稅主要是以上述分類課稅部分的各類所得及部分免予征收分類稅的所得之和作為稅基，采用累進稅率進行綜合征收，并規定對于分類課稅部分已扣繳稅款，準予從稅基中抵扣。目前日本、英國等國是采用分類綜合所得稅制模式的典型代表。

通過上述分析，我們可將個人所得稅制模式整理概括如表1所示。

三、經濟發展水平對個人所得稅制模式的決定作用

（一）稅收收入能力是衡量經濟發展水平的關鍵要素

通常來講，衡量宏觀經濟發展水平的絕對指標要素有很多，但其中生產力發展水平（一般用國內生產總值GDP來表示）和人均收入水平（一般用人均GDP來表示）是最為基礎且重要的指標要素，而這兩個指標要素也恰恰是反映一國或一地區在一段時間內的稅收收入能力。從這兩個指標要素的內在聯系可以得知，生產力發展水平決定了人均收入水平（即個人收入占總經濟的比重）。

國民經濟總量在一定程度上決定了個人收入總量。具體來說，在國民經濟發展的不同階段，經濟總量會有所差異，這就決定了個人收入水平也會有所不同。由于個人所得稅是伴隨個人收入的發展而產生的，可以說是其發展到一定水平之上的產物。比如個人所得稅由英國于1799年首創，從此開創了人類歷史上的先河，是與其當時的支付能力密不可分的。英國當時的個人收入已達到了一定水準，完全具備了開征個人所得稅的條件。再者，隨著國民收入總量的增加，個人收入總量也會相應增加。原因主要表現在伴隨科學技術的進步、產業結構的升級，社會上可支配資源總量會呈現不斷增加的態勢。同時，由于一國的政府、企業和居民三者的收入比重也會表現出一個大致的連續性，這就必然會使得個人收入總量隨著經濟總量增加而增加，進而在一定程度上提高了個人所得稅的收入能力。

國民經濟增長速度在一定程度上決定了人均收入水平的發展速度。具體來講，由于在國民經濟的增量中，居民是首要受益者，伴隨經濟增長速度的加快，人的主導作用往往會先于法律規定而開始發揮作用。如此一來，人的主觀能動性所決定的個人分配體制，就會優先享受因經濟增長而帶來的增長份額。這樣就有理由認為，在其他條件均相同的情況下，隨著國民經濟增長速度的增加，個人收入水平會增長得更快，從而使得個人所得稅的收入能力也呈快速增長態勢。究其原因，其一，隨著個人收入水平的提高，使得超過起征點開始繳納個人所得稅的人數增多，這會在一定程度上使課稅對象的范圍擴大化。其二，隨著個人收入水平的提高，居民普遍邁入更高的納稅級次，在稅率累進性的作用下，與納稅級次相對應的稅率也會越高，由此導致個人所得稅收人能力增強。為使解釋更為簡化，可以假設起征點以下的稅率為0，這樣，隨著人均收入水平的提高，居民適用的累進稅率級次也會普遍提高，此時個人所得稅的收入能力就如同自動穩定器的作用原理一樣，自動步入增強狀態。

（二）個人所得稅制模式的稅收收入能力分析

在理論層面，首先，從收入充分方面看，在滿足財政收入的需求上，可以說分類所得稅制和綜合所得稅制不分伯仲。其次，從征稅范圍看，分類所得稅制采用“正列舉”方式，對已列舉的應稅所得征稅，將未列舉的應稅所得排除在征稅范圍之外，僅從表面上來看，征稅范圍似乎相對較小；而綜合所得稅制則恰恰相反，它是對排除的應稅所得不征稅，不排除的應稅所得均應按照規定征稅，表面上看這種模式的征稅范圍似乎較大，但如果仔細觀察就會發現，事實并未和表面上所看到的一樣。原因在于對于分類所得稅制的列舉法而言，其列舉的各項應稅所得是各類具體應稅所得與其他應稅所得的加總，基本上與排除法中所界定的應稅所得相一致。如此看來，分類所得稅制和綜合所得稅制在征稅范圍上也并無差別。再次，從逃稅機會看，對于分類所得稅制而言，不同類別的應稅所得規定適用不同稅率，倘若對應稅所得類別劃分得越細，那么納稅人利用橫向分解應稅所得的方式來逃避稅收的機會就越大；對于綜合所得稅制來說，不同等級的應稅所得規定適用不同稅率，倘若對應稅所得等級劃分得越多，那么納稅人利用縱向分解應稅所得的方式來逃避稅收的機會就越大。從這一層面來看，分類所得稅制和綜合所得稅制在逃稅機會方面也是大致相等。最后，從收入彈性方面看。分類所得稅制和綜合所得稅制各有千秋。第一，分類所得稅制的稅收彈性通常等于1，因為這種稅制實行有差別的比例稅率；而綜合所得稅制的稅收彈性通常大于1，因為這種稅制實行的是超額累進稅率。第二，隨著經濟的增長，分類所得稅制有利于維持稅收總水平不變，而綜合所得稅制會將稅收總水平不斷推向更高層級，從政府的角度來看，顯然更傾向于實行綜合所得稅制。第三，考慮到通貨膨脹的影響，實行比例稅率的分類所得稅制會使納稅人保持原有的稅率水平，而實行超額累進稅率的綜合所得稅制會將納稅人的稅率水平提高到更高層級，從納稅人的角度來看，顯然更傾向于實行分類所得稅制。

在經驗層面，從國民經濟的角度來看，通常我們可以用個人所得稅占稅收總收入的比重或個人所得稅占GDP的比重來描述個人所得稅的稅收收入能力，這一指標不僅可用于衡量一國潛在或現實的稅收收入水平，同時也是衡量一國經濟發展水平的關鍵要素。根據1991年國際貨幣基金組織（IMF）的統計結果，所有發展中國家個人所得稅收人占稅收總收入的平均比重為10.99%，占GDP的平均比重為2.08%。從收入水平來看，人均中低收入國家個人所得稅占稅收總收入的平均比重為11.71%，占GDP的平均比重為2.18%，目前此收入水平的國家大多實行分類所得稅制模式，如蘇丹、約旦及敘利亞等國。而人均中等收入國家，如墨西哥、匈牙利及羅馬尼亞，個人所得稅占稅收總收入比重分別為：墨西哥1989年13.72%，匈牙利1990年7.54%，羅馬尼亞1991年20.92%，這些國家恰恰是當前實行綜合所得稅制模式的代表國家。作為人均高收入國家（如英國、日本）的個人所得稅占稅收總收入的比重分別為：英國1991年26.61%，日本1990年17.76%，這些國家正是目前實行分類綜合所得稅制模式的代表國家。

根據上述分析可知，個人所得稅的稅收收入能力反映了一國或一地區在一段時間內的經濟發展水平。通常來說，一國或一地區個人所得稅的稅收收入能力低，則其經濟發展水平也會相對較低，反之，經濟發展水平會相對較高。當經濟發展水平較低時，個人所得稅主要表現為個別稅、小稅種、臨時稅及財政目的稅，此時的課稅模式通常選擇以分類所得稅制為主。原因是分類所得稅制是伴隨所得稅的出現而產生的。由于西方社會當時所處的時期，屬于資本主義自由競爭的上升期，此時由戰爭引起的財政需求是所得稅產生的重要原因。面對落后的經濟發展水平，處于優勢地位的間接稅，所得稅還無力作為政府干預及調節社會經濟與收入分配的主要工具，況且再加上當時民眾普遍收入低下且來源單一，使得分類所得稅制符合了個人所得稅作為個別稅、臨時稅等的課征要求，因此通常來說此時采用分類所得稅制模式較為適宜。隨著經濟發展水平的提高，個人所得稅主要表現為大眾稅、大稅種、固定稅及干預稅，此時的課稅模式通常選擇以綜合所得稅制或分類綜合所得稅制為主。原因是隨著西方社會資本的急劇膨脹，貧富差距的逐漸拉大，政府干預與調節社會收入分配職能的加強，使得個人所得稅得到進一步發展。當進入壟斷資本主義階段后，經濟發展水平不斷提高，經濟問題與社會問題錯綜復雜，此時政府開始運用個人所得稅這一稅收工具對收入分配進行干預和調節。尤其是伴隨經濟的快速發展、收入來源渠道的多樣化使得難以再用分類的方式來控制稅源。因此為了調節社會經濟波動，矯正收入分配不公平現狀，并有效控制稅源，在稅制模式的選擇上表現為由分類所得稅制向綜合所得稅制或分類綜合所得稅制模式的轉化，可以說這正是與當時社會的現實需求相吻合的。

四、稅收政策目標對個人所得稅制模式的決定作用

（一）效率與公平是稅收政策的主要目標

伴隨全球經濟一體化的不斷推進，各國稅制改革已經不單單局限于滿足國內公共政策的目標。而是要面對來自于國際競爭與合作的各種挑戰。對于任何一個特定稅種而言，效率與公平是當前各國在施行各種稅收制度時必須要遵循的兩大原則。也是制定稅收政策的主要目標。

在現實世界中，效率與公平往往本身就是相互矛盾的，有時滿足了效率可能會出現某種程度的不公平，有時滿足了公平卻又可能會損害效率。可以說在整個經濟發展過程中，始終圍繞的中心是公平與效率的權衡，而個人所得稅制模式的選擇同樣體現了在不同的發展水平上對公平與效率的取舍。正因如此，對于一個特定稅種來說，應該有一個客觀標準來度量效率與公平。一般而言，西方主流經濟學將是否實現了帕累托最優作為對效率的評價標準，而將基尼系數作為對公平的評價標準。從定量角度來看，相比于帕累托最優，基尼系數在數量上更容易測定與計算，如此一來，如何定量分析個人所得稅的效率問題，以此減少稅收對國家經濟的干擾，同時以最小的成本取得稅收收入，則是一個需要進一步研究的問題。

在稅收制度中，公平原則往往包括兩個方面，即橫向公平與縱向公平。所謂橫向公平是指具有相同經濟能力的人需要繳納相同的稅收；所謂縱向公平是指具有不同經濟能力的人需繳納數額不同的稅收，體現量能負擔原則。

（二）個人所得稅制模式的效率與公平分析

在效率方面，從微觀經濟角度來看，分類所得稅制很可能造成資本和勞動相對價格的改變，從而導致經濟效率的降低，資源配置的扭曲。綜合所得稅制則同等對待資本所得和勞動所得，具有相對優越性。從宏觀經濟角度來看，綜合所得稅制很可能使資本和勞動的邊際收益率大大降低，進而抑制資本形成與勞動供給，妨礙經濟增長。分類所得稅制則維持資本所得和勞動所得原有的適用稅率，因而具有相對優越性。如果綜合考慮微觀經濟效應和宏觀經濟效應，則很難就效率原則對個人所得稅制模式做出選擇。

在公平方面，公平原則是通過定量區別對待原則和定性區別對待原則來體現的。可以說這兩大原則的共同點是均以所得的邊際效用遞減規律作為其理論依據，差別主要體現在，前者是區別對待各種不同數量的應稅所得，而后者則是區別對待各種不同性質的應稅所得。具體來說，在定量區別對待原則下，較多的應稅所得通常會產生較小的邊際效用，從而導致稅收負擔能力增強，理應多納稅；反之，較少的應稅所得通常會產生較大的邊際效用，從而導致稅收負擔能力減弱，理應少納稅。因而可知，要想實現稅收公平的目標，唯有實行綜合所得稅制。在定性區別對待原則下。不存在成本、期限的資本所得會產生較小的邊際效用。從而導致稅收負擔能力增強，理應多納稅；反之，存在成本、期限的勞動所得會產生較大的邊際效用，從而導致稅收負擔能力減弱，理應少納稅。因而可知，要想實現稅收公平的目標，唯有實行分類所得稅制。而在同時存在定量區別對待原則和定性區別對待原則下，要想全面實現稅收公平的目標，僅僅單獨實行綜合所得稅制或單獨實行分類所得稅制都無法同時滿足定量區別對待原則和定性區別對待原則，唯有實行兩種稅制模式相結合的分類綜合所得稅制。根據上述分析可知三種個人所得稅制模式均具有公平屬性，因此不能籠統地僅憑借公平原則作為個人所得稅制基本模式選擇的標準。同時，個人所得稅制的三種基本模式與稅收公平的不同觀念是相互對應的，所以應當從具體的稅收公平觀念的角度對個人所得稅制的基本模式做出選擇。

綜上分析，本文認為在對個人所得稅制模式進行選擇時，需要結合國情、經濟發展水平、國家政策目標及收入分配狀況等因素綜合考慮，在效率與公平之間做出合理權衡。具體來說，如果一國以促進經濟增長，實現勞動所得或資本所得兩者之一的平等分配，抑或勞動所得和資本所得兩者均平等分配為目的時，通常會選擇分類所得稅制模式作為理想模式；而如果一國以提高經濟效率、防止資源配置造成扭曲，實現勞動所得和資本所得兩者均不平等分配為目的時，通常會選擇綜合所得稅制或分類綜合所得稅制模式作為理想模式。

五、實行綜合與分類相結合的所得稅制模式是中國的現實選擇

（一）中國當前的經濟發展水平

自1999年以來，中國國內生產總值從1999年的90564億元增長到2015年的685506億元，增長7.6倍，人均國內生產總值也已達到中等收入國家水平。但從個人所得稅的稅收收入能力角度來看，中國2015年個人所得稅占稅收總收入的比重和個人所得稅占GDP的比重分別為6.90%和1.26%，這與國際水平相比明顯偏低（如表2所示）。這意味著進入新世紀后，雖然中國人均國內生產總值已邁入中等收入國家水平，但衡量個人所得稅收人能力的兩個主要指標均未達到該檔次的要求，即個人所得稅占稅收總收入的比重與個人所得稅占GDP的比重仍然在低收入國家的水平上徘徊。由此可見，目前中國個人所得稅的稅收收入能力與人均國內生產總值存在嚴重背離，表明中國目前還不具備實行綜合所得稅制模式的經濟條件。

（二）中國當前的稅收政策目標

從實現稅收公平的觀念角度看，目前中國是按照支付能力學說來分配稅收負擔的，這不僅需要實行定量區別對待原則，而且還需要實行定性區別對待原則。然而目前中國居民之間的收入差距呈逐步擴大的態勢，致使縮小居民之間收入差距的呼聲愈加高漲。這種定量區別對待原則倡導高收入者多納稅、低收入者少納稅理念。與實行累進稅率的綜合所得稅制相吻合。與此同時，中國始終弘揚勞動光榮的價值觀，使得在勞動所得與資本所得之間，更加傾向于褒獎勞動所得。這種定性區別對待原則更多地強調對勞動所得課以輕稅，對資本所得課以重稅，與實行差別比例稅率的分類所得稅制相吻合。新中國成立后。在中國共產黨的領導下，根據馬克思主義基本原理，中國開始建立起社會主義生產資料公有制與按勞分配制度。此時勞動所得被視為居民收入的基本來源，而資本所得則被視為其中的非社會主義因素。相比之下，勞動所得的稅收負擔較輕，而資本所得的稅收負擔較重，這也必然成為社會主義基本經濟制度的內在要求。縱觀中國經濟體制改革以來的變化，生產資料私有制逐漸得到法律認可與保護，使得資本所得成為合法收入。但我們應該看到，目前中國特色社會主義的基本經濟制度依然是生產資料公有制與按勞分配制度，對勞動所得課以輕稅。對資本所得課以重稅，仍然是實現稅收公平的基本要求。與這種經濟體制與經濟制度相適應的個人所得稅制模式，則是實行差別稅率的分類所得稅制[5]。從實現稅收公平的收入分配狀況看，由于中國的分配制度依然是生產資料公有制與私有制并存、以按勞分配為主體多種分配方式并存的狀態，使得居民之間收入差距呈擴大趨勢，這不僅表現為收入總額之間的差距擴大。還表現為各類收入之間的差距擴大。由表3可知，在工薪收入方面，最高收入戶分別是最低收入戶的7.32倍、中等收入戶的2.68倍；在經營收入方面，最高收入戶分別是最低收入戶的9.43倍、中等收入戶的4.88倍；在財產收入方面，最高收入戶分別是最低收入戶的31.31倍、中等收入戶的8.37倍；在轉移性收入方面，最高收入戶分別是最低收入戶的6.23倍、中等收入戶的2.26倍。從全部收入合計來看，最高收入戶分別是最低收入戶的7.59倍、中等收入戶的2.85倍。在這種收入分配狀況下，實行差別比例稅率的分類所得稅制雖然可在一定程度上滿足定性區別對待原則，但卻無法滿足定量區別對待原則。因此，對于實行差別稅率制度的分類所得稅制來說，不管對勞動所得與資本所得實行何種稅率形式。即對勞動所得實行累進稅率、對資本所得實行比例稅率，抑或對勞動所得實行比例稅率、對資本所得實行累進稅率，均無法滿足定量區別對待原則。所以說，要想真正實現定量區別對待，唯有實行累進稅率的綜合所得稅制。

綜上所述，在目前的中國，不僅不適合單獨實行分類所得稅制，也不適合單獨實行綜合所得稅制，最適合中國國情的個人所得稅制模式，唯有綜合與分類相結合的所得稅制。

（責任編輯：李明齊）