淺析園林綠化企業中苗木類資產的會計核算

黃金

摘要：企業會計準則中的第5號準則對生物資產的定義、確認和初始計量、收獲與處置、披露進行了詳細規定，將生物資產分成消耗性生物資產、生產性生物資產和公益性生物資產三類，園林綠化企業購入和自產的苗木類資產就屬于消耗性生物資產，本文通過S園林工程公司的相關案例對此類資產在購入、銷售、領用時的實際核算方法進行了分析和闡述。

關鍵詞：生物資產；消耗性生物資產；園林綠化企業；苗木類資產；會計核算

我國財政部令第76號中5號企業會計準則-生物資產規定生物資產是指有生命的動物和植物，分為消耗性生物資產、生產性生物資產和公益性生物資產三類。消耗性生物資產，是指為出售而持有的、或在將來收獲為農產品的生物資產，包括生長中的大田作物、蔬菜、用材林以及存欄待售的牲畜等。生產性生物資產，是指為產出農產品、提供勞務或出租等目的而持有的生物資產，包括經濟林、薪炭林、產畜和役畜等。公益性生物資產，是指以防護、環境保護為主要目的的生物資產，包括防風固沙林、水土保持林和水源涵養林等。

S園林工程公司是一家園林綠化施工企業，行業歸屬于建筑業，主營業務收入來源是園林綠化工程施工和苗木種植銷售，該公司的苗木類資產屬于有生命的植物，按照5號準則定義為消耗性生物資產，不用計提折舊。S公司是小規模納稅企業，苗木資產分為兩類，一類是外購苗木，另一類是苗圃基地中自行栽種培育的苗木。

一、下面分別對這兩類苗木資產的賬務處理進行分析

（一）外購苗木的計量

S園林工程公司對外采購的苗木成本包括苗木的初始價格、稅費、運費、吊車挖機費、保險費及其他費用。

【例1】S公司向廣東春光花木場購入小葉榕10株，3000元一株，共計30000元，運費6000元，吊裝費3000元，已開具增值稅普通發票給S公司，S公司根據發票轉帳付訖，S公司會計分錄如下：

借：消耗性生物資產-苗木-小葉榕

39000

貸：銀行存款39000

由于S公司是小規模納稅人，在執行營改增稅收政策后，收到的苗木、運費、吊裝挖機費發票都是增值稅普通發票，不存在一般納稅人的抵扣進項稅問題，無需價稅分離列帳，所以對于發生的這些直接費用全部計入了苗木采購成本。

（二）栽種培育的苗木的計量

S園林工程公司自行栽種培育的苗木在栽種期間會發生農藥費、化肥費、水電費、苗圃土地租賃費、人工費、修理費、臺班費、材料費及其他費用，因此在消耗性生物資產科目下按照以上各項成本項目分別設置了二級科目進行核算計量。

【例2】S公司當月苗圃基地發生種苗民工工資10000元，水電費2000元，農藥化肥1000元，土地租賃費3000元，苗圃水池修繕費2000元，均已轉帳付訖，S公司會計分錄如下：

借：消耗性生物資產

——人工費10000

——水電費2000

——農藥化肥1000

——修理費2000

——土地租賃費3000

貸：銀行存款18000

年終苗圃進行盤點取得派生、天然起源的苗木時，入帳金額可以參照同樣品種規格苗木的評估價格和造價信息，S公司會計分錄如下：

借：消耗性生物資產——派生苗木

貸：營業外收入

二、銷售苗木資產的計量

S園林工程公司結轉成本的方法采用的是加權平均法，將后續間接費用分攤到各類苗木中，這樣結轉的成本相對來說比較穩定，價格不會大幅波動，S公司銷售苗木取得收入時，按照帳面價值結轉成本，會計分錄如下：

借：銀行存款

貸：主營業務收入——苗圃基地——苗木銷售收入

在苗木售出的同時結轉該苗木的種植成本

借：主營業務成本——苗圃基地——苗木種植成本

貸：消耗性生物資產——苗木（原始成本及后續成本）

三、工程施工領用苗木資產時的計量

S園林工程公司在進行園林綠化工程施工時常常會從苗圃基地領用一些苗木直接用于某項工程，因此苗圃基地建立了定期盤點制度和出入庫登記制度，設立苗木進銷存臺帳，對苗木的購入、領用、銷售進行登記。S園林工程公司領用苗圃基地的苗木用于某項園林綠化工程時會計分錄如下：

借：工程施工——園林綠化工程——苗木

貸：消耗性生物資產——苗木

園林綠化工程中苗木類資產占工程總成本較大比例，大概在70%左右，存在一定程度的死亡率，因此綠化工程通常都有1-2年的質保期，某些苗木的保活率較低，這就需要不斷進行補植，苗木成本就會增加。隨著市場行情變化苗木價格波動也較大，苗木價格對工程總造價影響較大，因規格不同栽種時期不同也會產生很大差異，因此這類資產的核算相較于其他資產更為復雜，準確的核算和披露成為我們在實踐中不斷探索和研究的課題，加強苗木資產成本核算、控制和管理，對于提高園林綠化企業經濟效益和社會效益具有重要意義。

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（作者單位：廣西省桂林市第二綠化工程處）